C公司基于价值链的成本控制研究

摘要

中国是制造业大国，随着国家十三五的出台，制造业迎来新一轮的改革和发展。制造业转型发展和智能化创造将使得企业面临新的环境和挑战，在智能家电的发展趋势下，家电制造企业要顺利转型，抓住机遇，实现长久发展，如何实施有效的成本控制成为了十分关键的问题。优化成本控制是企业增加核心竞争力的方式之一，引入价值链的成本控制则是且一成本控制的发展趋势。价值链分析的本质是为了通过对企业成本的战略分析与定位，强化企业的成本优势，从而增强企业的核心竞争力，基于价值链对企业的每一个环节进行控制和管理，有助于提高企业的效率，减少企业发展中的损耗，合理分配资源，并且对企业处理行业中上下游之间的关系以及竞争者之间的关系提供帮助。因此研究企业基于价值链的成本控制具有重要的现实意义。

本文采用案例研究法，以C公司为案例研究，首先是绪论，之后介绍了成本控制的相关理论。第三部分分析C公司传统成本控制的问题，提出采用其基于价值链的成本控制方法，为C公司成本控制提供思路指导。研究发现，C公司成本控制中，存在实际成本法存在一定弊端；成本控制思想没有深入人心，缺乏有效执行力；成本动因定位不准确的问题。基于价值链设计C公司的成本控制体系，是在当前行业市场及行业发展趋势下，基于C公司成本控制活动开展的现实需求而提出的管理计划，其具有必要及可行的。第四部分构建C公司基于价值链的成本管理体系，具体着眼点：一是确定C公司价值链的内容与核心。二是分析其行业价值、内部价值、竞争对手价值，并从C公司内部和外部寻找竞争动因。三是构建C公司基于价值链的综合成本控制综合体系。从引入目标成本法加强成本控制；优化认知，提高执行效率；定位分析并消除非增值因素；与供应商和购买商建立战略同盟关系，扩大成本控制范围角度，进行基于价值链的成本控制。在完成C公司基于价值链的成本控制体系设计后，本文第五部分从体系、人才以及管理三个方面提出实施成本控制的保障措施。最后得出研究结论。期望本文结合价值链理论对成本控制进行的研究可以帮助C公司获得成本优势，并在行业中获得成本领先地位，同时在家电制造企业成本控制中起到抛砖引玉的作用。

关键词：价值链；成本控制；成本核算；核心竞争力

第1章 绪论

1.1研究背景及意义

1.1.1 研究背景

中国是制造业大国，制造业在中国的行业领先地位，一直是推动中国经济发展的重要动力。而且随着国家十三五的出台，制造业迎来新一轮的改革和发展。制造业转型发展和智能化创造将使得企业面临新的环境和挑战，如何在竞争中获得成本领先优势具有重要影响。国际大环境下，我国的制造业发展仍然处于劣势地位。同时，我国制造业面临着融资难融资贵，原材料和人员工资上涨，资源和环境双重压力，这些困境为我国制造业的发展增加了难度。我国制造业正面临转型发展，高质量发展成为了时代主题，这意味着我国制造业的发展要增强自身实力，因此成本控制成为企业发展的重中之重。

目前智能家电新的发展趋势中，企业能否顺利转型，抓住发展机遇，实现企业的长期发展十分关键。通过价值链理论对成本控制进行研究可以及时帮助企业止损，集中力量实现转型，帮助企业在行业中占领地位，实现转型发展。在现代成本控制理论的研究中，价值链成本控制是实用性强，应用广泛的方式之一。以往的研究中，多是使用传统成本控制方式对企业的成本控制进行研究，这导致很多企业在发展中以“价格战”的方式进行发展，使企业仅仅重视自身发展成本，从而忽视了行业发展等现象，这是非常不利于企业的长期发展的，因此在价值链成本控制中可以很好的规避此类问题，帮助企业实现全方位、合理、协调的成本控制方式。此外，消费升级背景下，消费者对于家电产品的需求更加多元化，智能化，功能化，这些需要家电制造企业能够顺应市场需求，迅速调整企业发展方向，迎合市场发展需求，只有这样才能实现企业的长久发展。目前我国家电行业面临着智能家电的发展趋势。在新趋势的发展中，企业能否顺利转型，抓住发展机遇，实现企业的长久发展十分关键。

价值链理论对成本控制进行研究可以及时帮助企业止损，集中力量实现转型，帮助企业在行业中占领地位，实现转型发展。但是这都要求企业有良好的发展基础，需要调动企业的整体实力进行创新与转型发展，是对企业发展竞争力的重大考验。在这个过程中，企业要对自身发展成本进行控制，不仅仅是对企业内部进行成本控制，还需要根据企业的竞争对手以及行业发展现状进行成本控制，实现知己知彼，获得竞争优势。

基于以上背景，本研究提出基于价值链对C公司进行成本控制研究。通过对C公司成本控制的现状进行研究，从价值链角度对C公司进行成本控制分析，并提出具体的策略，以期对C公司完善成本控制提供借鉴，同时丰富对制造业企业基于价值链的成本控制的理论和实务。

1.1.2研究意义

理论意义：在竞争激烈的经济环境中，传统的成本管理理念已经不能适应不断变化的环境，尤其在管理方法、对象方面特别不能适应现在的市场环境，传统的成本控制方法反而会限制企业的发展，因此需要对成本控制进行理论探索，价值链理论在这种需求下产生，丰富了成本控制理论的探索。另外，研究中以C公司为例进行价值链的应用研究也是对价值链理论的验证的过程，在一定程度上丰富了基于价值链的成本控制的理论。

实践意义：第一，增强企业竞争力。基于价值链的成本控制方法可以整合企业成本控制过程，一方面帮助企业剔除无效的消耗，另一方面帮助企业优化生产，从而实现企业竞争力的提升。第二，有利于改进成本控制的理念和方法。C公司存在企业部门众多，审批过程复杂，组织结构冗杂，采购环节复杂等多种问题，传统成本控制的模式已经不适合全面对C公司进行成本管理。C公司需要从价值链角度，重新设计成本控制体系。因此，本文针对C公司成本控制的研究，可以为C公司成本控制提供思路借鉴。

1.2国内外研究综述

关于价值链定义及内容的研究。价值链理论最早是由X哈佛商学院的教授迈克尔.波特提出来的，该理论的提出主要用于解决企业竞争中优势来源的相关问题。迈克尔·波特教授指出，每一个企业都能够分解为产品设计、产品生产、产品销售、产品交付和对整个经营起到相关辅助作用的各种不同的活动所组成，同时这些活动都是企业所从事的不管在物质上还是技术上都带有分明界限的价值活动，而且这些相关的价值活动都可以在价值链上清晰地表示出来。波特认为，企业的价值链是由九种主要不同活动类别按照独特方式而联结起来的，是企业多项不同职能的有序系列，企业正是利用这些职能的有序系列使其目标产品或服务逐步具备有用性。波特表示，企业的价值链和企业所从事的各个价值活动的相关方式可以反映出企业的历史文化、企业推行的战略、战略实施的途径以及每个价值活动自身的经济效益。在迈克尔·波特教授之后，X的彼得·海因斯以顾客价值实现为目标的角度对价值链进行了新的定义。他将价值链定义为物资价值集成的运输线，这是对价值链的另一种定义。他把满足顾客对产品价值需求作为企业生产经营过程的最终目标，而利润只是实现这一目标的附加产品，这与波特把企业实现利润视作最终目标有着很大的差别。并且，海因斯把价值链的研究范围扩大到了企业外部，他的价值链体系把顾客和原材料供货商也包括进去了。2.关于价值链本质及划分的研究。刘志娟2003)分析认为价值链的本质就是企业中的各种价值活动按其内在的联系结合起来的。韩沚河(2005)把价值链概念划分为企业内部价值链、行业价值链、竞争对手价值链三类，并以价值链分析作为重构管理会计学科的主线。王秋燕(2006)在其文中谈到传统的价值链理论的主要缺陷，并提出了虚拟价值链理论是适合现代企业竞争环境的的说法。赵冬萍(2007)对在会计中应用价值链管理理念做了研究，将会计管理活动和价值链理念相结合，最先提出了价值链会计的概念，将价值链会计定义为以价值增值作为目的，对表现为战略联盟形式的价值链施加跟踪、预测、控制、核算、评价的一种。张继焦(2001)指出价值链管理将企业的业务过程描绘成一个价值链，就是将企业的生产、营销、财务、人力资源等方方面面有机地结合起来，做好计划、协调、实施和控制等各环节的职能，使它们形成互相联结的整体，使企业的所有业务流程真正遵照“链”的特征实施，同时业务流程的每个环节不仅互相关联，又各自具有处理物资流、信息流和资金流的组织和适应能力，从而使企业的业务流程形成包含产、供、销的珍珠般的项链—“价值链”。

3.关于价值链在企业成本控制中的实践研究。高晓华（2013）对LM电力设备工程公司的研究，在价值链思想的基础上运用了成本控制，在研究中打破了传统财务控制范畴，拓宽了研究视野，具有参考价值。刘海刚（2014）对DELL公司进行了控制研究，基于价值链的思想剖析了DELL公司的成本控制，并提出了有针对性的措施。范倩倩（2017）研究中运用该方法对T公司的发展、经营、管理等等问题进行了研究，剖析了T公司在管理方面了各种问题，进而提出了采购、作业、增效等等方面的策略。章天艺（2018）对供电公司进行研究，运用了价值链理论，将供电公司的价值链首末端进行了全部研究，并且以合理的科学的方法对每一个环节进行了控制。张瞳光（2011）对黑龙江省的热力公司进行研究，得出了成本控制除了公司自身控制之外，还需要考虑社会环境因素。王梦婵（2018）对ZB制药公司进行研究，根据相关的理论发现ZB制药公司成本控制现状，并提出了适合的成本控制方法，以实现利益最大化。武文杰（2014）在HB公司的研究中着力于如何提高公司的核心竞争力，进而运用了价值链理论对公司进行了分析，最终提出了人力、信息化、资金十一个控制板块进行成本控制管理。张彩萍（2014）在RS公司的研究提出寻找顾客、对手、供应商、企业内部多个主体之间的多个环节的价值链，以此为基点进行成本控制。

综上所述，前人研究中运用价值链理论对公司成本进行控制，多是根据公司的结构进行分析，不仅对公司内部进行成本控制，还是公司外部，公司之间进行控制研究，涉及公司的各个部门，是从价值链首端到价值链末端的控制。但进行案例研究的不多，因此本文通过C公司成本控制的案例研究将价值链理论与成本控制相结合，设计成本控制体系，以实现公司的有效管理与高效运行。

1.3研究内容与方法

本文从价值链的视角，选择C公司作为案例分析对象。首先，阐述该公司的概况以及成本控制的现状，其次根据成本控制现状，分析公司成本控制存在的问题。随后从公司成本控制环境、内部价值链和外部价值链的角度提出构建构建价值链的成本控制体系。通过对该案例的研究，以此来优化公司各方面的成本控制，从而促进C公司健康稳定地发展，并对其他类似公司的成本控制提供借鉴性的参考。研究主要采取以下方法：

文献资料法：本研究通过校图书馆、省图书馆、以及C公司的内部发展现状资料来获取本研究所需要的理论材料，为文献综述的撰写以及C公司的发展现状撰写提供依据，并以此为基础进行价值链的成本控制研究。案例研究法：本研究以C公司为案例进行研究，研究现阶段C公司成本控制中存在的问题，通过典型案例介绍，作为研究观点的佐证。

1.4 研究框架与创新

1.4.1研究框架

　　图1-1 研究框架图

1.4.2本文的创新之处

现有关于制造企业成本控制的研究，大多是从原材料采购、管理能源与设备管理、人工成本管理或者是费用管理等某些方面来分析，相对来说，研究内容片面，本文从财务管理的角度引入价值链管理理论，进行C公司基于价值链的成本管理体系研究，相对来说具有研究视角的创新性。以往关于价值链管理，更多的使用于企业战略管理中，很少运用于成本控制中，关于智能家电制造行业的基于价值链成本控制的研究成果比较少，本文将价值链与成本控制联系起来，关注C公司成本控制现状，设计基于价值链的成本控制体系设计，具有研究内容与研究结论上的创新性。

第2章 研究的相关理论

2.1 成本控制概念与方法

2.1.1成本控制概念

成本控制，分为狭义层面与广义层面的成本控制。狭义层面即为公司生产环节消耗的成本，需要尽量贴近成本标准，用来分析公司确定的成本控制目标是否高效可行，公司可借助何种渠道落实成本规划，如何深化日常发展中的成本控制理念，怎样确保各个部门形成统一的发展思想，从而降低成本；广义层面即为站在公司收益可实现平稳提升的层面，多方位的管控成本，一方面，涵盖既定条件上对成本采取事中管理，事后采取二次管理，确定可实现自定的成本目标，此外在事前的决策、生产等环节内，均落实成本管理工作。换言之，广义层面的成本控制，涵盖事前、事中、事后三方位的管理，成本管理的层次有所提升，延伸了成本管理的内涵。

2.1.2 成本控制的方法

1.目标成本法

目标成本是一种预计成本，是在生产经营活动开始以前依据一定的科学分析或方法制定出来的成本目标。这种预计成本与目标管理方法结合起来用于控制成本发生和规模，就称为目标成本控制。目标成本控制体现了20世纪50年代目标管理的思想，目标管理方法强调管理以目标为开始，组织应有明确的总体目标，制定和设置目标由下到上逐级汇总，以确保分目标构成对总目标的支持和保证，而在制定汇总目标的过程中，注重上下级之间就目标设定的充分沟通，上级对下属给以建设性的指导。

2.价值工程分析

价值工程分析法是X通用电器公司工程师麦尔斯在1947年首先采用。进行价值工程分析，目的是确定产品的必要功能，找出过剩功能和不必要功能，从根本上降低产品成本。价值工程分析法是以提高实用价值为目的，以功能分析为核心，以科学的分析方法为工具，用最低的成本去实现产品的必要功能。其内容包括价值分析对象的选择、功能分析和价值分析，其核心为功能分析。价值分析对象的选择是价值工程分析的前提。一般选择改善期望值大、收效显著的产品或零部件作为分析对象。

2.2价值链的概念及特点

2.2.1价值链的概念

迈克尔·波特（Michael ·Porter）在《竞争优势》一书中提出了价值链的概念。价值链理论认为，企业的每一项活动都应该产生附加价值，可以对其进行分类，共分类两类，一类是基本活动，一类是辅助活动。

对公司的基本活动进行研究和分析，可以分为五种：在通常情况下，企业可以通过从事基本活动直接产生公司价值。按生产流程组织如下：一是原材料管理活动，即上述公司的采购、运输和库存管理；二是产品生产活动，即把原材料转化为成品的过程；三是公司在产品储运方面的活动，即为后续消费者提供成品的储运；四是公司从事销售活动，即企业市场调研、开发和广告活动。五是售后服务。

在通常情况下，企业通过辅助活动无法直接产生价值。但是如果企业不开展辅助活动，就会导致公司无法正常开展基本活动。企业辅助活动可分为四类：一是采购管理活动，也就说公司需要采购不同资源满足其日常需求；二是研发管理活动，也就是说企业在业务流程中所需要的各种技术进行研究开发的过程；第三种是人力资源管理，即指企业对人才进行招聘、考核、培训等过程；四是基础设施管理活动，比如建设厂房、设备等，同时也包括一些企业软文化的创建，如规章制度、企业文化等。

典型的制造企业价值链如图 2-1 所示。

　　图 2-1典型的制造企业价值链

2.2.2价值链的特点

动态性，即为价值链是可能处于动态变动中的，如果市场出现变动，价值链也会有所调整，消费者的需求有所调整，企业会随着变动生产，对于价值链上各个成员的关系也会出现调整，因此，公司在制定战略规划时需结合需求的变动情况，价值链上的公司需及时调整自身发展策略。

复杂性，价值链并非是单个链条，所以对单个公司而言会更加繁杂，形成繁杂的结构体系，根源是公司内外部价值活动一同产生的作用。

整体性，价值链错综复杂，和公司每项价值活动均存在一定关系，形成整体性，由此公司方可建立统一的业务流程。

综上，通过对价值链的研究，可以不断增强企业自身的实力，可以使企业对行业具有整体的认识，也可以对竞争对手具有深刻认识，及时调整自己的产品结构。价值链是可以运用在公司管理中，通过对成本的控制，达到提高企业核心竞争力的科学管理理念和办法。

2.3 基于价值链的成本控制的特点及应用

2.3.1价值链的成本控制与传统成本控制的差异

1.传统的成本控制往往只聚焦于实际的资源消耗，而对于其他过程中产生的成本认识不够。价值链成本控制将企业的生产经营活动作为一个整体，关注生产经营活动中有很多的资源利用和交互过程。

2.传统的成本控制往往只关注自身的成本，而忽视竞争对手成本以及行业成本。但是实际上企业是不可能孤立进行发展的，企业是存在于行业的大环境中，行业的成本关于企业的发展，因此需要关注行业的成本控制。企业的生存发展还与竞争对手的成本控制相关联的，若是不能清晰自身的优势与竞争对手的优势那么很容易使自己的劣势与他人优势竞争，最终失败。价值链成本控制相对于传统成本控制，不仅关注内部成本，还关注到外部成本。价值链的内部成本控制包括了采购、研发、生产、运输等等环节中，控制的目的就是降低成本，优化生产，产品增值。外部包括横向竞争者价值链比较，发现自身的不足和薄弱环节，同时还可以发现自身的优势环节，进而进行调整；纵向方面的上下游的发展对企业进行控制，可以挑选合适的供货商，可以对客户进行细分，进而实现企业发展。

3.是传统的成本控制认为控制就是对实际物品的控制，而价值链成本控制理论更加全面性。传统的成本控制追求投入最少，得到最多，但这往往只是理想状态，这种思想下的企业往往只考虑但是状况从而缺乏对未来的长远打算，例如很多企业生产重污染产品等等，虽然企业有所发展，但是对环境的破坏是不可逆的，因此非常不利企业的长期发展。而价值链的成本控制是全面的控制，包括对于企业相关的所有因素的考虑，并且运用科学的方法做出合理的为决策，这是有利于企业长期发展的模式。

4.在流程上，传统的方式是分别确定利润和成本，之后根据两者的差异进行成本控制；价值链的成本控制方式是对增值活动进行确定，之后根据增值活动确定成本，在通过成本进行最终控制。

2.3.2基于价值链的成本控制的应用

通过对企业价值链的分析，不但可以得到企业核心业务活动及行业价值链上前端各环节的成本构成，收益状况等信息，进而评价这些环节对核心企业和整个行业价竞争地位所给予的贡献；而且还为未来会计期间的预测、决策等经营活动提供了强有力的数据支持。按照价值链所包含的内容，价值链分析可以分为三个方面:内部价值链分析、行业价值链分析和竞争对手价值链分析.

1.内部价值链分析和成本控制

内部价值链主要是指存在企业内部的主要经营生产活动，而且该经营生产活动可以为客户创造价值或为创造价值的活动提供支持服务的活动。企业内部价值链分析把企业内部的经营活动分解为单独的活动单元，每一个活动单元都可以为创造客户价值提供服务，既作业活动的基本单元。企业的作业活动需要消耗资源，从而产生成本。对企业的内部价值链分析，可以识别企业经营过程中的主要活动单元，并能追踪和控制其成本，继而确立企业竞争中的低成本优势；与此同时还可以明确和区分于竞争对手的战略性的业务活动，从而建立起竞争中的差异化优势。

2.行业价值链分析和成本控制

通过对行业价值链的分析，可以明确企业资金投资的去向和企业未来发展的方向，如果行业中的前端企业的发展趋势较好，获利空间较大，企业应采取与前端供应商建立长期战略合作伙伴关系的策略；如果行业中后端企业的发展趋势较好，获利空间较大，企业就应该采取与销售商和客户建立长期战略合作伙伴关系的策略。

3.竞争对手价值链分析和成本控制

竞争对手的价值链分析是指对同在一个行业内的各个企业间的互相作用所做的分析。尽管某些企业同在一个行业内，但每个企业的盈利能力是十分不相同的，有些企业的获利能力强，有些企业的获利能力弱，这就形成了获利能力和竞争的差异。对竞争对手的价值链分析就是要通过对竞争对手的价值链进行分析，从而找出竞争优势的差距，为企业作出战略决策提供依据。

企业基于对竞争对手价值链的分析，再与企业自身的价值链分析比较，就可以确定现有的作业环节中需要改进的地方，根据企业的自身状况，应尽可能提高作业效率，减少资源耗费，消除非增值作业，重新配置企业资源，对内部价值链优化和整合，从而实现不断降低和控制成本的目的。

第3章 C公司案例介绍及分析

3.1C公司基本情况介绍

3.1.1C公司简介

C公司成立于1988年，经过30年的发展，C公司从单一的彩电企业，发展成长为集彩电、冰箱、洗衣机、空调、数字机顶盒、厨房电器及多元智能设备为一体的大型科技集团。截止到2019年，C累计申请专利5700多项。研发、制造、营销机构遍布全球，产品行销世界各地，现有员工四万余名，品牌价值达997.66亿元。

C公司在发展中定下的发展战略希望到2023年，把集团建设成为重点产品技术先进、公司治理规范、运营高效、监督严格、激励到位、具有全球竞争力的智能家电和信息技术领军企业。为了实现发展战略，提出了营业收入一千亿元的营业目标，采取了智能化战略、精细化战略、国家胡战略三大发展战略，开发了以集团管理、研发和运营为中心的深圳集团总基地，以4K电视与智能电视研发为主的珠三角智能家电制造基地，以冰箱、洗衣机等家电为主的长三角智能家电制造基地三大发展基地；发展了多媒体业务、智能家电、智能系统技术和现代服务业四大业务板块。这些为C公司的战略发展提供的保障，但是要想实现这些战略仍然需要相应的管理手段进行配合，首先最重要的就是公司在发展中的成本控制问题，采用合理有效的成本控制手段是企业转型发展，实现战略目标的保障。

3.1.2C公司的组织结构

C公司的管理组织结构见下图，C公司的组织结构由董事会最高管理，董事会下设集团管理团队，管理团队按照职能进行部分划分，分别为财务与资产、党群工作部、法律与监督、规划与科技、集团办公室、经济运营、品牌管理、人力资源、审计与内控、信息技术、集团学院、寄出后业务中心、智慧系统技术研究院、驻京办事处。这些部分对集团各产业公司进行管理，分别是多媒体产业、智能电器产业、智能系统技术产业、现代服务业4个产业公司，各产业公司分别负责自身的产业的研发与销售工作等。

　　图3-1C公司组织结构图

3.2C公司成本控制现状

3.2.1C公司成本构成

C公司作为一家智能家电与信息技术企业，其成本主要包括以下几方面:①原辅材料成本，如面板及主要电子器件、存储芯片以及各种包装材料；②能源和设备等投入成本，如厂房、生产线以及水、电；③人工成本；④相关期间费用，如销售费用、管理费用、财务费用等。

C公司2017年-2018年各种成本费用情况如下。

表3-1 C公司2018年财务报表 单位：万元

项目	2018	2017	同比增减
营业成本	6474786.26	6196468.56	4.49%
销售费用	460735.26	471198.37	-2.22%
管理费用	165696.18	187428.71	-11.59%
财务费用	32174.83	42062.85	-23.51%
经营活动产生的现金流量净额	-77562.40	-574994.87	86.51%

数据来源：C公司2019年财务报告

由表3-1可见，营业成本2018年较2017年增加4.49%，增幅较小，主要是因为今年来消费者智能电器需求平稳，同时行业竞争激烈，致使C公司注重成本管理以提高竞争力。销售费用2018年较2017年增加-2.22%，主要是因为2015-2017年公司提高营销力度，销售费用投入大影响盈利，2018年开始限制销售支出。管理费用2018年较2017年增加-11.59%，主要由于2018年公司调整业务结构并裁员导致的。财务费用2018年较2017年减少22.51%，主要是这两年收取的票据手续费增加、定期存款及结构性存款理财利息收入增加所致。整体来看，2018年C公司开始实行紧缩性战略，调整业务结构、控制成本管理并裁减员工，公司发展陷入困境，急需通过战略专项以及管理调整实现转型。

表3-2 C公司近三年生产费用明细 单位：万元

	2017		2018
项目	金额	成本比重	金额	成本比重
材料费用	582281.34	65.09%	846154.24	63.41%
人工工资	68352.54	17.21%	11890.42	16.24%
能源设备	6032.29	4.23%	8741.23	4.12%
制造费用	54491.57	14.47%	8545.64	16.23%

数据来源：C公司2019年财务报告

表3-2显示出C公司生产过程中，所耗费的原材料成本的比重在65%左右，高于行业一般的60%，并且2018年原材料的耗费比2017年增加了45.32%。人工工资在17%左右，高于行业一般的15%，但是2018年人工工资也出现了大幅增长。能源占成本比重在4%左右，没什么异常，但是增长幅度较大，同样制造费用也是如此，虽然出于行业平均水平，但是都有个较大的涨幅，需要注意加强成本控制。

3.2.2C公司采用的是实际成本核算法

由于在C公司中，彩电的销售收入占到公司总收入的80%以上，是公司的主要收入来源，下文主要围绕着C公司的彩电来阐述和分析C公司的成本相关问题和解决方法。

(1)C公司成本核算方法

C公司中成本核算方法采用的是传统的实际成本核算方法，具体核算方法如下图3.1所示。

实际成本法是以企业生产过程中发生的真实成本费用作为核算依据来计算成本的方法。由于实际成本法结转的数据容易查找，反映的结果比较客观，容易操作。但是，实际成本法有时不能将一个作业单元的全部成绩同步转移给下一生产环节的作业单元，这样会给考核带来困难。

　　图3.-2 C公司成本核算流程图

根据核算方式的不同，实际成本法又可具体分为品种法、订单法和分步法。C公司所采用的是实际成本法中的订单法。在实际成本核算时，C公司遵循以下成本核算原则：

①成本计算以每一个批次作为产品成本核算的对象，财务上以产品的批次作为核算的单位来设置成本明细账用来归集生产过程中产生的成本费用。根据客户的订单，可以将一个订单作为一个生产批次，也可以将几个交货日期相近的相同产品品种的订单合并为一个生产批次。

②C公司成本核算周期一般不固定。每一个批次产品的生产的完工周期很难保持一致，这样对于每个批次的实际产品成本，只能够在该产品批次都完工后才能统一计算产品的实际成本。

③C公司通常不必在月末对生产费用在完工的产品与未完工的产品之间进行分配。在月末如果一个批次的所有产品都处于完工状态，则为该批产品所归集的费用就是该批产品的实际产成品成本，反之，则为在产品成本。

（2）C公司2010-2013年彩电产品成本情况

表3-3 C公司2011-2013年彩电总销售成本情况

项目	2015	2016	2017	2018
销售总成本（万）	427794	702394	412244	389369
其中：内销（万）	250947	386353	131365	177776
外销（万）	176883	316041	280879	220593
产量（万）	346	632	385	350
销量（万）	396	630	346	365

从表3-3中我们可以看出，从2015-2018年C公司的彩电无论是销量还是产量均出现了较大幅度的波动。原因是公司在2015年完成了跳跃式增长之后，遭遇更为激烈的市场竞争，没能保持住稳定增长势头。但从表3.1中也可以看出，C公司彩电的出口市场份额逐渐扩大，逐渐成为了C公司关注的重点。

C公司平均单台彩电销售成本也呈现不稳定的变化趋势。这里面固然有销售产品结构不同的因素，但是原材料采购成本波动、人工成本和制造费用控制不利的原因也不应忽视。在2018年C公司所在行业原材料价格上涨，运输成本等附加费用上扬都是使当年平均销售成本高于其他年份的驱动因素。

下面让我们把各年销售成本分解来比较分析，见表3-4.

表3-4 C公司彩电销售成本分解

项目	2015	2016	2017	2018
销售成本	427794	702394	412244	389369
直接材料	411572	675624	396982	379727
直接人工	2035	5507	2091	2314
制造费用	14190	21363	13171	16382

可以看到，C公司的彩电销售成本中材料成本是其主要组成部分，其比重占到了90%。2017年的直接材料成本所占生产成本比重与2018年基本持平，并且在2018年由于彩电销售市场的良好表现，导致了生产数量也大幅上升，由此受规模效益的影响，制造费用所占生产成本比重达到了最近几年的最好值。但是，到了2016年由于材料价格上涨，导致了2016年直接材料所占生产成本比重上升。而到了2017年，虽然生产和销售数量没有保持住上升势头，由于受前一年固定资产增加的影响，惯性地是使制造费用保持在较高的水平，而且其比重也较前一年回弹较多。

从上述分析可以知道，成本核算不能只考虑直接材料成本、直接人工成本和制造费用，这样的结果只是反映出了产品成本表面的构成情况，而没有体现出促使形成成本表面情况的驱动因素。所以，C公司目前的成本核算方法和模式，己经不再适应公司当前发展的需要，必须加强和推动C公司成本控制的革新。

3.2.3成本控制遵循传统的成本控制方法

C公司成本控制采用传统的成本控制方法，单纯地以产品成本降低为企业成本控制目标，每月有以成本降低为主题的例会，制定了各种各样的成本控制指标，并定期监督各部门的指标完成情况，相应的设立了一些奖罚措施。(2)C公司先后制定了多种成本控制制度对公司成本加强管理，公司自建立以来累计下发了几十种成本控制制度，例如：空调使用守则；采购比价原则；能耗节约须知；耗品领用规定；售后服务规章及质量奖罚措施等等。

(3)为了加强成本控制，C公司实行全面质量管理及质量门管理方法，这些质量管理制度的实行对C公司的成本控制管理起到了一定的推动作用。但是企业是一个具有一定发展历史的老企业，因此企业在发展中留存了很多的问题，例如老员工的安置问题、生产和审批程序的复杂问题、运输问题等等。长久以来的发展方式虽然保证了企业生产的顺利，但是也造成了企业资源的浪费。在发展中，老员工可能已经不适应企业的发展，对于新的生产技术等掌握程度较差，但是由于多年对企业的贡献，仍然在岗位坚守，这无形中增大了企业的生产成本。长久留存下来的生产审批过程，可能十分繁杂不利于现在快速的市场发展，但是可以增加决策的稳妥性，这样的方式可以通过更加科学的管理进行简化，但是由于受到企业非正式群体的力量干扰，可能没有办法在短时间内进行调整，因此不利于企业的发展。在企业长久建立的运输路线和程序中也存在同样的问题，这些问题是在以前的环境下建立的，虽然可以保证生产的继续，但是在生产效率和要求上已经不能满足目前的市场条件，但是企业没有办法在短时间进行调整，这在一定程度上加大了成本的浪费，是企业发展的劣势。

(4)在组织管理体系方面，C公司采用了传统的成本控制模式，即在财务部门中下设独立的成本控制组。该成本控制组负责全公司的成本控制和产品成本核算与预测，根据经营目标制定相应的成本控制计划和考核制度，直接向公司商务总监汇报成本控制、考核及预测的结果及相关事项。但是同时，在企业内部形成的非正式群体对企业的管理造成很大的困扰。老员工之间由于长久的利益接触和情感交流形成了非正式群体，这些群体之间往往存在非正式利益的冲突，这些冲突有时会影响企业的正常管理和决策，使企业的决策并不是最佳利于企业发展，而是带有个人感情色彩和利益的决策，这种人力资源的优势也变成了企业发展的劣势，阻碍了企业的发展。

3.3C公司成本控制存在的问题分析

3.3.1实际成本法存在一定弊端

(1)C公司实际成本法核算不够及时、准确

由于C公司采用的是实际成本法，很多成本费用事前没有规划，只有在月末完工后才能计算出产品的实际成本，这就导致了很难对产品进行准确、及时的核算。实际成本法的特点是需要在月末突击进行大量的数据处理，需要有相应的财务软件支持。在C公司成立初期，生产的产品品种比较单一，采用实际成本法相对简单，成本核算也比较清晰。然而，经过多年的发展，C公司己经是可以生产四个产品大类、几十种产品的中型复杂公司，这时C公司核算时继续应用实际成本法就显得“捉襟见肘”了，很难满足C公司对成本控制以及决策的需要。实际成本法只是在月末将成本发生的相关要素归集起来，然后在产成品与半成品、产品与产品之间进行分配，并没有对C公司的成本控制工作起到事前预防、降低成本、增加公司经济效益的积极作用，只能算作完成企业成本核算的手段而已。

(2)实际成本法与C公司先进管理理念脱节

随着世界经济的不断发展，企业管理技术的不断革新，传统的实际成本法存在不可避免的缺陷，其很难再满足现代企业管理的需要。根据C公司管理方针的要求，公司的成本控制要达到事前有计划、事中有控制、事后有分析，并且要与C公司其他业务部门紧密结合、互相渗透，以达到共同提高管理的目的。而当下在C公司中，实际成本法不能够对成本控制的责任明确划分，“大锅饭”思想在员工当中广泛存在，很难在C公司内形成责任成本的预算、核算、分析的企业成本控制分析体系，严重阻碍了公司成本控制水平的提高。

3.3.2成本控制认同不足，执行力不高

目前，C公司的成本控制观念还只是停留在表面阶段，并没有在公司内部全面建立起来。受传统的成本控制思想影响和束缚，C公司各部门仅仅把成本考核指标作为本部门需要完成的基本任务，公司员工也没有从主观意识中认识到成本控制的重要性。公司内大多数员工成本控制观念淡薄，责任心不强，对成本控制不够重视，没有发挥出员工应有的主观能动性，其思想还是只停留在完成本职工作阶段，对待有些工作还存在能推就推的想法。有的员工认为成本控制是财务部门和成本部门的责任，和他们没有关系；有的员工认为公司的成本己经很合理了，已经不需要再进行深层次的成本控制了，导致成本控制政策推行困难，执行不够坚决；有的员工开会讲的多，实际做的少，考核走形式，检查走过场，原因分析讲客观，指标考核走形式，奖罚不能兑现；有的节约意识不强，公司内部攀比现象严重，摆阔气、讲排场，成本浪费严重；有的重视事后分析，轻事前预防，尤其某些部门领导只看一时效益好坏，不问过程如何。

基于C公司的成本控制现状，需要在公司内部树立起一个基于价值链的成本控制观念，使公司员工的认识向现代成本控制观念转变。成本的现代概念包括：市场设计的研究和开发、生产、仓储、采购、营销和客户服务、信息反馈的整个价值链环节的操作。总成本的概念，要求企业以全面质量管理为目标，以及时生产和最小库存作为一种手段，合理安排各种成本控制策略。对于处在价值链中的C公司本身，还需要通过优化价值链管理，使企业本身与经销商、供应商以及最终用户寻求合作，以获取竞争优势。

因为成本控制的正确认识不足，意识影响影响行为，导致成本控制的执行力不高。目前C公司通过各项管理制度对成本控制进行监控，但各项制度制订推出之后，很容易出现雷声大、雨点小的现象，很多制度最终的结果都是制度流于形式，不能贯穿始终地执行下去。

在企业成本控制工作中制度是基础，有效落实是关键。无规矩难以成方圆，在公司内建立完善的成本控制相关制度是成本控制活动有效开展的必要条件，而制度执行力的强化则是成本控制活动的有力保障。当前C公司的成本控制工作缺乏全面的制度和有效的控制手段。

3.3.3成本动因定位不准确

成本动因就是驱动成本产生的根本因素，成本动因可以包括生产作业量、物料的消耗、生产规模、产品技术、质量等等。对成本控制的基础就是分析成本产生的因素，准确定位成本动因。由于C公司实行的是传统的成本核算方法，核算对象为公司中的各种产成品，其成本动因归结为生产数量。当C公司成立初期，只有一种彩电时，产品的生产数量是可以通过产成品的单位数量来直接计算的；而当C公司发展成为拥有彩电、触点、智能设备三个产品大类和几十种产品的企业时，生产产品的直接工时或直接人工费用，甚至机器的加工工时就成为了计算单位数的依据了。在现代的生产性企业里，企业的折旧费、动力费、修理费等费用都是制造费用的一部分。因此，对于C公司的成本核算只考虑当前情况“驱动”制造费用将会导致产品成本核算的不准确，而应将简单的数量成本动因替换为一系列更加准确的成本动因，将会使C公司的生产成本构成项目更加详细，精确了制造费用的分配，从而得出更加准确的生产成本的核算。准确定位C公司的成本动因素，还有助于对产品盈利能力的分析，准确区分公司内盈利能力强和盈利能力弱的产品，对C公司制定市场战略起到积极的帮助作用。

在企业以盈利为目标的生产经营活动中，其目标在理论上可以分解为两点：其一是企业的增值活动，也就是能让最终客户感受到的产品有用性增加的活动；其二，正确控制和管理增值活动中的成本动因。成本控制的任务就是满足增值活动的需要，准确控制管理成本动因，以降低和优化成本。所以，准确定位成本动因，是成本控制的重要组成部分。C公司在成本核算时，成本动因只考虑生产产品数量、生产的直接工时和直接工资费用，而忽视了其他阶段的成本动因，例如研发阶段的研发成本产生的成本动因：销售阶段，销售人员的人数、工资以及广告费用产生的成本动因；生产阶段除了生产的数量和人工成本，设备的维修保养，工艺的复杂程度也是成本动因应该考虑的因素。目前，C公司缺乏上述详细的成本动因分析和准确定位，直接影响了C公司成本核算的精度和其市场竞争力的提高。

3.3.4成本控制的范围过于狭窄

C公司当前采用的是传统的成本控制方法，既成本控制范围主要集中在C公司内部的生产经营过程中，对生产过程以外的经营环节控制的不多，没有重视企业价值链的作用。然而，伴随着世界经济的不断发展、变化和高新技术及管理科学的持续创新，成本控制的范围也逐渐扩大。对C公司来说，加强基于公司外部环境影响的成本控制是使公司适应当前高度开放、竞争的市场环境的不可或缺的手段。目前在C公司中，成本控制的内容还只是停留在传统的方面，既只考虑生产用的材料、人工及制造费用，没有重视C公司的外部经营环境和价值链对成本控制的影响。C公司的成本控制方法没能反映出企业生产经营过程的本质就是为了实现客户价值而开展的一系列作业活动的集合体，其具体表现为内外相结合的“价值链”，也没能在分析C公司内部价值链、分析行业价值链和分析竞争对手价值链的基础上来开展成本控制活动、规划企业的战略路线。在争取企业产品成本竞争优势方面，也没有考虑将产品的生命周期展开，未按阶段把“上下游”联系起来分析。

综上所述，C公司成本控制范围狭窄的现状可总结为：只重视产品生产阶段的成本控制，没有实施对流通领域的成本控制，也没有对设计、研发进行成本控制和通过管理工作的成本控制。在现代企业管理中，成本控制管理与其他学科间的相互渗透、相互影响的现象越来越多，基于计算机的成本核算系统就是结果之一。基于这样的经济科学环境下，全面质量控制、适时生产管理可以得到实现。这些也是当前C公司在成本控制中所缺少的，成本控制范围的狭窄是不利于C公司实现战略目标的。

第4章 C公司基于价值链的成本控制体系的设计

4.1 基于价值链的成本控制体系的必要性和可行性

4.1.1 必要性分析

随着经济全球化的到来，所面临的经营环境和管理模式发生了翻天覆地的变化，公司的任务是创造和传递价值。公司必须由追求自身利益的最大化，逐渐转到整体价值链效益最大化的目标上来。成本管理目标不再是局限于避免价值牺牲这种低层次的认识，而是通过为企业价值链管理中的各级决策者实时提供成本优化的决策信息，实施对企业价值链上的成本价值活动的控制，从而实现企业价值增值最大化，赢得长久竞争优势。企业之间的竞争主要是价值竞争，企业关注的核心问题是价值管理，产品生产者与供应商、分销商、服务商及最终用户之间在价值的生产和实现上相互依存，在这种背景下，C公司实施价值链成本控制是十分必要的。

4.1.2 可行性分析

为确保“成本控制”活动有序推进，集团公司成立了成本控制领导小组，副组长、集团财务总监带队对各公司推进情况进行现场调研时强调，成本控制符合宏观形势发展要求，各公司要深刻理解成本控制的精髓，处理好成本控制与质量、工作、增收的关系；成本控制是广义的成本，涵盖销售、生产、采购、售后服务等公司经营的全过程；在活动开展过程中，要结合自身实际情况，形式不限、方法不限、内容不限，要充分发挥全体员工的力量，抓住重点，确保活动效果。这份强调显示出公司层面对成本控制的决心与理解，而且前述的各种信息化系统的建立，比如Sage ERP X3系统、OA办公系统，集团公司统一的财务信息系统等，还有包括销售费用控制等各种措施都从各个方面为价值链成本控制的实施提供了条件。

从目前成本控制的效果来看，还不是很理想，不能达到既定的控制计划，现在公司需要在战略上引入价值链成本控制方法，以价值链理论为指导，进行成本控制各环节的整合与改进，结合各方面因素考虑这种设想是必要且可行的。

4.2C公司价值链分析的内容与核心

4.2.1C公司价值链分析的内容

首先，分析C公司的内部价值链，区分C公司价值活动的重要性。在划分公司价值活动重要性的过程中，其关键是区分影响各个价值活动的驱动因素。成本驱动因素主要包含两大类：执行性成本动因和结构性成本动因。前者主要包括生产饱和程度、质量管理、产品设计理想程度、员工责任感等；后者主要包括产品的技术、规模、范围等。通过对成本的量化分析，找出公司内具有优势的主要价值活动。

其次，分析C公司外部的行业价值链。C公司要想获得市场竞争优势，除了要分析公司内部的价值链，还要从战略角度对C公司所处的整个行业的价值链进行分析。通过对整个行业价值链的分析，确定能否将行业价值链上的上游企业和下游企业加以利用，或对C公司在行业价值链的位置加以调整，从而帮助C公司实现不断降低成本的目的。

第三，分析C公司的竞争对手价值链。通过对竞争对手的价值链及其价值活动的详细分析，再经过对其价值链的进一步模拟和测算，最终确定C公司与竞争对手在价值链上的优势环节和劣势环节。

通过对C公司价值链综合分析的基础上，可以确定C公司价值链上的战略环节，从而采取相应的措施来降低成本。

4.2.2C公司价值链分析的核心

对C公司价值链分析的核心就是消除非增值作业、提高增值作业的工作效率、优化作业链，尽可能降低资源的耗费和占用，提高企业的竞争力。优化价值链可以通过多种现代的成本控制方法来完成，例如推行准时生产系统(JIT)，力求生产经营实现领存货；采用全面质量管理(TQC)，力求在产、供、销环节的零缺陷；应用作业成本法，正确确定成本驱动因素，加强作业活动控制；利用目标成本法，从产品设计环节就开始对成本的产生因素加以控制等。

4.3C公司价值链的分析

4.3.1彩电行业价值链分析

以彩电行业为例对C公司所在行业的价值链进行分析。所谓的行业价值链是指某一产业内各个独立的产业单元(企业)基于一定的技术经济关系，并依据一定的空间布局和逻辑关系而形成的客观链条形式。行业价值链如图4-1所示。

　　图4-1 行业价值链

C公司的行业价值链包括从最原始的材料到产成品到达用户手中、再到产品报废的整个链条，如图4-2所示。C公司是彩电行业价值链中的最终产品形成环节的企业，是实现彩电的客户价值的关键环节，所以C公司在整个行业价值链中占有非常重要的位置。

　　图4-2 C公司在行业价值链中的位置

4.3.2C公司内部价值链分析

依据前面所研究的波特的价值链理论，可以把C公司内部的价值链细分为工程研发、物资采购、产品生产、产品销售、售后服务等基本活动单元和其他对公司经营活动起辅助作用的所有价值集合。如下图4-3所示。

　　图4-3 C公司内部价值链

对C公司内部价值链分析的基本条件是把C公司内部的经营活动分解为单独的活动单元，每一个活动单元都可以为创造客户价值提供服务，既作业活动的基本单元。同时C公司内的作业活动需要消耗资源，从而产生成本。对C公司的内部价值链分析，可以识别C公司经营过程中的主要活动单元，并能追踪和控制其成本，继而确立企业竞争中的低成本优势；与此同时还可以明确和区分与竞争对手的战略性的业务活动，从而建立起竞争中的差异化优势。对于C公司内部价值链的分析可以遵循以下步骤：

第一，对公司价值链中的价值活动进行分解确认，也就是产品的研究开发、物资采购、材料入库检验、产品的组装、设备保养、产成品质检、产品销售、货物运送、售后服务和公司日常管理经营活动等。

第二，对分解后的单项价值活动进行成本确认和分摊。依据C公司目前的经营状况，原材料采购成本是C公司内部经营价值链中占比最大的项目，约占总成本的60%左右；研究开发成本、设备折旧成本、间接耗品摊销成本及销售成本约占总成本的20%左右；而质量控制成本、管理成本约占总成本的20%左右。

第三，评估每一项价值活动对应的成本和其实现客户价值的作用，并分析C公司内部价值链上各活动单元的联系。根据C公司当前的经营流程分析，各活动单元之间按是紧密连接的，环环相扣的。材料采购部门为生产车间提供原材料是生产流程的开始；技术部门是生产部门正常生产的技术保证；品管部门对整个生产过程的质量问题进行检验与监督；仓储部门对物资的管理为生产的顺利进行提供服务；销售部门保证了产品可以迅速销给客户；其他如总务部、人事部、IT部和财务部等都对公司的正常经营提供了必要的服务，都是不可或缺的。

第四，识别价值链上的增值活动和非增值活动，并加以改善。目前，在C公司中库存量严重偏高，积压了大量资金。这一活动属于非增值活动，C公司应该通过加强库存管理、优化采购流程来降低库存，从而释放公司资金压力。又如C公司生产过程中，由于组装线设计的不够合理，导致了物料配送会有交叉流转、循环流转的情况，降低了生产效率和浪费了大量的人力和物力。对于这种非增值活动，C公司应重新设计生产组装流程，优化配送环节，提高生产效率。

通过以上步骤对C公司内部价值链进行分析后，可以找出价值链当中不利于C公司形成成本竞争优势的价值活动，并且采取必要的措施来降低成本。具体可以通过以下几方面达到成本降低的目的：

(1)作业选择。C公司选择不同的经营策略会产生相应不同的作业，而不同的作业又会对应着不同的成本产生。作业选择就是要求C公司通过分析不同作业的价值贡献和资源消耗，来决定经营策略，从而做出作业选择。例如C公司可以选择在名气一般但属于专业类的杂志上刊登产品广告，会比选择主流财经类报刊节约大量费用。

(2)作业消除。通过对C公司价值链的分析，可以区分出哪些是增值作业和哪些是非增值作业。对于增值作业要尽量提高其作业效率，增加产出，降低消耗。而对于非增值作业要尽可能消除，非增值作业的存在是经营过程中的浪费，非增值作业的消除不会影响客户价值的实现。如前文提到的C公司生产过程中的循环物资配送就是一种非增值作业，应予以消除来降低成本。

(3)作业改善。根据执行效率的高低，C公司中的作业又可区分为高效作业与低效作业。提高和改善低效作业的执行效率可有效的降低成本。一种方法是作业减低，也就是利用改进方式直接缩减低效作业对时间和资源的消耗。另外一种方法是作业分享，例如在开发设计新产品时，要充分利用现有作业资源设计新产品的零部件，这样会增加现有作业的作业饱和度，从而达到摊薄单位成本的目的。

4.2.3 竞争对手价值链分析

C公司在多年的发展中，一直受到竞争对手的威胁。尤其是近年来小米等智能家电的发展对C公司的发展造成了很大的威胁。除此之外还有很多跨领域市场的发展，例如手机制造企业对电视产品的销售等等，这些对于C公司的发展都是十分不利。更是国内海尔、格力等家电巨头具有自己的产品优势，同时强大的资金链和品牌效应使C公司的发展更加困难，在价格方面不具备优势，发展面临很大的威胁。

线上家电商城，例如苏宁、京东等线上商城，他们通过线上销售的方式进行家电的销售、配送、售后等等服务，这加剧了家电市场的竞争。同时线上商城为了自身的发展，往往与很多品牌合作推出广告，不断刺激消费者，增加了同行业竞争者的销售量，这使企业的发展如履薄冰，处境更加艰难。

1.原材料方面。家电制造企业的原材料往往涉及铝、铜、机电等等的发展。因此制造成本往往受到原材料价格的牵制，原材料价格上涨就会压缩企业的产品利润，这在行业价格竞争中不占优势，甚至在很多时候会降低企业的竞争力。尤其是很多企业已经拥有了新技术，可以使用更加廉价的材料作为替代品，这对于C公司的发展是十分不利的。通过表4-1可以看出，C公司的生产成本在2016-2018年之间一直呈现上升状态，面临资源、原材料价格的牵制，C公司的发展受到了原材料额威胁。

表4-1C公司2016-2018原材料统计表

证券简称	生产成本
	2016	2017	2018
C数字	495,939,655.03	5,822,813,430.23	8,461,542,478.89
格力电器	3,346,047,573.00	4,364,017,515.47	8,790,176,373.99
美的集团	2,851,998,000.00	5,680,125,000.00	5,181,916,000.00

2.产品技术方面。C公司一直坚持发展技术。作为一家家电产品公司，技术是一个企业生存和发展的根本，技术在企业的发展占有重要地位的。随着世界技术的发展，家电技术的变化也是突飞猛进的，市场上令人眼花缭乱的家电功能层出不穷，这些为企业的发展提出了技术上的要求。C公司一直注重产品技术方面的研发，有自己独立的产品技术研发团队，有自己专利的产品技术，这些都增加了企业的技术核心竞争力，是企业在产品技术方面又非常大的优势。同时企业还有专门的顾客调研团队，负责对消费者的消费意愿、购后行为等等进行调查，可以第一时间洞悉消费者的消费需求或者产品动能需求，这非常有利于企业在技术研发方面的发展，可以为技术研发及时提供新的符合市场要求的发展方面，有利于企业的发展。通过表4-2可以发现，C公司在2016-2018年中，对于研发方面的投资在不断增大，2018年比2016年实现了约150%的研发成本投入增长，比海尔智家、格力电器、美的集团公司等公司的研发投入比例更大，说明C公司在研发投入方面更加重视。

表4-2C公司2016-2018研发成本统计表

证券简称	研发
	2016	2017	2018
C公司	233,162,322.32	275,153,811.42	371,503,906.19
海尔智家	3,248,761,339.00	4,588,986,100.00	5,398,238,895.00
格力电器	未披露	5,767,000,000.00	7,268,369,454.61
美的集团	6,045,800,000.00	8,500,000,000.00	9,810,805,000.00

3.营销方面。C公司作为一家老牌的家电公司，在营销方面一直有自己独特的营销模式。在发展之初，C公司的营销方式以商场售卖为主，通过专门的店面进行产品销售，这种方式有利于打造品牌形象，在群众之中迅速形成一个信任、可靠的品牌形象。在之后的发展中，C公司不仅注重在专卖店与商场中的销售，还将店铺开到乡镇中，将家电送到老百姓手中的方式，实现了品牌的快速占领和销售，并且这种方式使消费者认为售后保障更加及时可靠，因此占领了部分的市场份额。在目前网络发展的时代，对于家电的销售已经不仅仅是线上一种，更多的是线上线下相结合的销售方式，这样的方式更加有利于企业的发展，也捍卫了企业在行业中的地位。同时之前良好的品牌形象增加了消费者线上购买的信任度，有利于消费者的发展。通过表4-3可以发现，C数字公司的管理费用在2016-2018年是比较平稳的，相比于同行业的其他集团，管理费用处于行业平均水平，在营销方面有合理的管理费用优势。

表4-3C公司2016-2018销管理费用率统计表

证券简称	管理费用率
	2016	2017	2018
C公司	6.96%	6.21%	6.76%
海尔智家	7.04%	6.99%	7.31%
格力电器	4.98%	4.05%	5.68%
美的集团	6.02%	6.11%	6.86%

4.生产方面。C公司在多年的发展中有自己的生产线和生产技术以及熟练技术的生产工人和生产管理程序，因此相对于很多新发展企业在生产方面具有巨大的优势。以生产基地为原型进行的生产可以保证生产的质量和效率，使企业在生产方面的发展不受制于人，降低企业发展的风险。尤其在瞬息万变的市场发展中，产品的更新换代速度很快，产品的生产线十分重要，有熟练的生产工人和成熟的生产管理流程是生产顺利进行的保障，这些在C公司多年的发展中已经十分完善与成熟，是企业发展的优势。通过表4-4可以分析，C公司在生产成本的上升比例上相比于行业而言较低，说明生产方面具有一定的优势。

表4-4C公司2016-2018生产成本统计表

证券简称	生产成本
	2016	2017	2018
C公司	4,670,368,688.79	6,196,468,623.56	6,474,786,677.26
海尔智家	82,126,882,211.95	109,889,621,609.45	130,154,144,638.08
格力电器	72,885,641,217.00	99,562,912,753.17	138,234,167,710.13
美的集团	115,615,437,000.00	180,460,552,000.00	188,164,557,000.00

4.3.4C公司成本动因分析

(1)成本动因介绍

成本动因就是驱动成本产生的根本因素，其在成本核算上可以分为两类：一种是与公司的的具体的生产活动相关的作业成本动因，该成本动因属于微观范畴中的，如作业量和物耗等；另一种是属于战略范畴中的成本动因，如产品规范、质量管理和技术多样性等。

战略成本动因与作业成本动因相比较，前者对公司的成本影响要更大一些。C公司要想准确控制成本，必须先分清成本产生的因果关系。C公司当前的成本控制情况是基于传统的成本核算方法，一般只关注产成品，通常把生产数量作为成本动因。正如前文在3.3.5所分析的一样，这种做法已经不再适应C公司当前发展的需要了。而且成本动因分析还应关注其产生的职能区域性，如表4-5 。

表4-5 职能区域和成本动因

公司不同职能区域	成本动因
研究与开发	研究计划的数量和所费的工时及技术复杂性
生产	生产的产量、直接人工、指令的变化次数、设备调试次数、工艺复杂性
销售	广告次数、销售员工人数、销售额、媒体选择
配送	配送产品数目、配送对象的数目、配送产品的重量、配送地点
售后服务	返工产品的数目、返工所需时间

(2)C公司成本动因分析

在C公司生产过程中，人工成本所占的比重日渐减少，目前其所占成本比重已不足1%，而同时由于受科技进步的影响，公司的生产越来越依赖先进设备和工具器具，从而导致了设备折旧费和动力费等与自动化相关的间接费用不断增加。这时在用不断降低的人工成本或相关工时作为基础来分配日益增加的间接费用，显然是不适合的。所以，随着科技的进步和管理水平的提高，C公司有必要将传统核算中的单一的产品数量动因展开为更为准确的多个成本动因，并依据各个成本动因将其对应的成本进行分配。这样就实现了从单一分配标准向多重标准的转变，因而可以准确的对间接费用进行分配，提高产品成本核算的精度，可以更有效的区分产品的盈利能力。

C公司的传统成本控制方法也没能对无形的成本动因加以考虑，如产品开发、公司内部结构的调整、生产规模、市场拓展以及厂房布局原则等，都会影响产品的成本。基于价值链分析法对成本动因准确分析，可以使我们从传统、狭隘的产量、会计科目等思路中解放出来，把我们的对成本动因控制的范围随着价值链向横向延伸和纵向延伸。基于对成本动因更深入的分析，可以使我们避免以往成本控制工作开始的太晚(始于采购)、终止太早(终于销售)的问题，没有重视价值链上的上下游环节。总之，只有综合分析不同阶段的成本动因，C公司才能更好的加强成本控制，提升公司价值。

对C公司的成本控制进行分析，分为了三部分，分别是内部价值链、行业价值链和竞争对手价值链。内部价值链的分析可以帮助C公司认清自身的发展状况、分辨企业发展中的活动必要性，以及活动的利润性，以此为依据可以对企业进行成本控制，缩减企业发展的成本，可以降低企业发展风险，使企业发展占据优势。行业价值链的分析可以帮助C公司明晰行业的发展整体情况、发展前景、发展阻碍等等，同时还可以帮助C公司认清自己目前在行业中的地位，以此为依据可以调整企业的上下游合作伙伴，以此优化企业发展状况，降低企业发展成本。竞争对手价值链的分析可以帮助企业明晰竞争对手的发展现状，尤其是发展的优势、劣势、上下游合作伙伴情况、产品结构等等，有利于自身企业趋利避害，定位自身差距，增加发展机会。

　　图4-4C公司价值链应用图

基于上述分析，本文先对C公司的价值链应用进行分析，对内部价值链、竞争对手价值链以及行业价值链进行分析，了解了目前C公司价值链应用的基本情况。在此，本文以点的方式进行讨论，以期形成C公司价值链分析的点线结合，形成全方位的优化分析。

4.4 C公司基于价值链的成本控制关键环节

4.4.1引入目标成本法加强成本控制

企业传统的经营模式通常是先设计出产品，然后进行加工生产，再进行产品成本的计算和分析，这一做法显然具有滞后性；而目标成本法是以市场为导向、给定的竞争价格作为基础决定产品的目标成本以期获得利润来进行研发、生产，具有前瞻性。目标成本方法与传统成本方法的比较如图4-5.

　　图4-5 传统成本管理与目标成本管理的比较

目标成本法不但要求企业内部成员的积极协作，还应把客户和供应商也看作是价值链上的成员和合作伙伴，共同参与目标成本的制定和提出改善成本的方法。目标成本法是把对最终消费者的需求作为成本研究、控制以及价值活动的起点，把能最终赢得消费者的价格减去价值链活动上各成员预期获得的利润作为目标成本，再通过成本控制、跨组织的成本调查、运用价值工程等一系列方法完成目标成本设定的要求。所以，依据目标成本法世纪出的产品符合市场客户的需求，具有成本竞争优势，有利于企业实现目标利润。

C公司可以通过运用目标成本法，以市场客户需求为导向，组织和协调公司内各环节的人员与销售商一起制定目标成本，达到生产出市场需要的产品，提供客户需要的服务和实现企业盈利的目标。

4.4.2 优化认知，提高执行效率

思想保障对于成本控制的执行至关重要，C公司在完善成本控制思想外，还应该进一步优化配套观念，提高思想方面的保障。

①建立有效成本观念。在C公司中一切的成本支出都应遵循有利于企业价值的增长和利润的实现的正面效用，要确立只有有效成本才是对C公司有意义的成本观念，对无效的成本加以控制和消除。如消除C公司中缺料待工问题，控制库存过大问题，这些问题产生的成本都属于无效成本，对C公司的生产经营没有任何意义。

②建立未来成本观念。在企业生产经营活动中，不仅要降低当前成本，还要建立“可持续发展”成本观念，重视当前活动对今后可能产生的成本影响。只有脚踏实地做好当前的事情，才有可能在未来把量的积累转变为质的飞跃。如C公司对每个产品设定短期和长期成本目标，并对重要物料找寻成本降低方案和设定实现时间表。

③建立全程成本观念。任何经济组织要想长期发展，在追求短期利益的同时，还要考虑实现企业长期利益的最大化。在成本控制上应遵循如下原则：显性成本和隐性成本同等对待，把预防和降低隐性成本作为控制重点。如将C公司成本控制的重点从传统的生产局部向整个价值链延伸，把价值链上的上游企业和下游企业都纳入成本控制范围。

④建立全员成本观念。C公司中的全体员工就是利益创造者，又是成本控制者。成本控制不能只是财务部门的事情，也是整个公司内的全体员工的职责，必须在C公司中把全员控制成本的新观念逐步建立起来，只有这样才能对C公司实施有效的成本控制。

4.4.3定位分析并消除非增值因素

消减企业经营成本重要手段之一就是减少或消除非增值作业。通过分析作业和最终产品的关联性，可以区分作业的增值性和非增值性。在C公司中，增值作业和非增值作业包括的内容如表4-6所示。

表4-6 C公司作业分类

作业类型	作业内容
增值作业	产品设计、物料采购、零部件加工、生产组装、产品包装、市场营销等
非增值作业	材料退回、质检、仓储作业、返工作业、物料配送、缺料等待、设备调试等

如表4-6所示，在C公司中，零部件的加工、组装生产等作业应为增值作业，而其他作业如货物的存放、物料的搬运以及整个价值链中所有环节的等待与延误并没有带来产出价值，应为非增值作业，应该适当优化，甚至消除。

降低生产成本的另外一个重要方法就是合理控制作业活动的资源耗费，例如对人力物力耗费的控制。可以将C公司的彩电生产流程同行业其他公司的作业相比较，然后再对C公司彩电生产流程及资源耗费进行分析和改进，以改善作业效率、降低生产成本。C公司采用了轨道式组装流水线代替了原来的移动工装，缩减了组装人员大约20%，减少作业时间大约30%；C公司成立了彩电物料配送小组，减少了生产组装线的物料等待时间，从而达到了对作业流程的优化。

消减非增值作业的同时，不断提高增值作业的工作效率、持续完善改进作业。其根本目的就是通过对主要作业实施不断的完善和改进措施，从而保证企业能够长期具有竞争优势和实现盈利。这就要求对C公司的价值链的作业流程和作业水平进行深入的分析和提出改进措施。非增值作业并没有给公司的产品带来任何贡献，对这部分作业的消减并不会影响用户价值的实现，所以要尽可能的优化或消除。而增值作业部分是对公司生产经营必要的、有用的，应该尽可能提高作业效率，降低资源耗费。如果C公司能够准确认识价值链并分析出作业中的成本动因，就会因为C公司能够掌握和控制这些成本动因而获得比竞争对手更大的成本优势。对在产品总成本中占比较大或占比增长较快的活动加大控制力度，此举会为C公司提高在竞争市场的相对成本地位输出最大贡献潜能。通过对C公司内部价值链的再造、优化或消除一些非增值活动，重新组合或排序现有的增值活动，可以从本质上对C公司的成本结构进行调整或改变C公司成本中的重要成本动因，从而使C公司获取成本竞争优势。

4.4.3与供应商和购买商建立战略同盟关系，扩大成本控制范围

C公司生产的65%为原材料成本，对供应商依赖非常严重。其产品销售对象为一级销售代理商，而非终端客户，代理商销售完成的好坏很大程度上是由一级代理商的经营状况决定的。在C公司所在的行业价值链中，原材料供应商、彩电零部件等都是C公司的上游公司，对优化C公司价值链的组合具有很大影响作用，直接影响C公司产品成本的高低；对C公司下游企业来讲，C公司价值链的优化程度不但影响自身产品的价值，同时也影响下游销售代理商的市场竞争力，反过来，销售代理商销售状况的好坏又形象C公司乃至C公司供应商的经营业绩。所以，与上下游企业建立战略同盟关系是很有必要的。

(1)与供应商建立战略合作伙伴关系

采购管理的意义并不能简单的理解为采购价格的降低，更重要的意义是它可以使企业与供应商之间建立战略同盟关系，从而达到缩短新产品开发的时间和成本。在传统的采购管理方案中，更倾向为一种物料寻找多个供应商，认为这是降低材料采购成本的有效途径，而现代的采购管理更趋向于适当的缩减供应厂商，并与他们建立稳定的合作伙伴关系，从战略层面出发去认识和管理供应商。现代企业之间的竞争己经不局限于企业本身的竞争，供应链的竞争受到越来越多的关注，因此，C公司应该对供应商制定有效的战略管理方案，与供应商达成长期的战略合作同盟关系，在行业价值链中形成纵向整合，组成“虚拟式”的企业同盟，使C公司能够在物资供应的长期稳定和市场信息的及时反馈等方面得到有效保证。根据C公司对物料的依赖程度和供应商的综合实力，作者认为C公司应该对供应商实行战略管理，如下表4-7。

表4-7 C公司供应商管理模式

项目	战略性物料	瓶颈物料	重要性物料	一般物理
管理模式	战略伙伴，长期合作关系	稳定、长期的合作关系	一般合作关系	一般交易关系
基本策略	双赢策略	灵活策略	最低成本策略	管理成本最小化
管理重点	①详细的市场调查和需求预测。②严格的库存控制。③严格的物流控制和后勤保障。④对突发事件的准备。	①详细的市场数据和长期的供需趋势预测。②寻找替代方案。③备用计划。④供货数量和时间控制。	①供应商选择。②建立采购优势。③目标价格管理。④订购批量最优化。⑤最小库存。	①产品标准化。②订购数量最优化。③库存优化。④提高采购效率。
安全库存量	中等	较大	较小	最小化
采购批量	中等	较大	较小	经济批量
绩效评价	长期可得性 质量可靠性	来源可靠性	采购成本和库存成本最小	采购效率最大

通过表4-7的对策分析，对于C公司战略性物料如显像管的供应商华映公司，因其所提供的物料具有技术上的优势和不容易替代的特点，是C公司供应商管理的重中之重。C公司应该与其密切合作，最好形成战略伙伴关系，这样才能保证C公司生产的有序运转和成本的长期稳定。C公司对瓶颈物料如彩电高频头的供应商TKD公司，应该保持长期稳定的合作关系，确保所需的瓶颈物料能够及时合理的获得。同时，C公司还应积极寻找替代供应商，使公司未来的经营风险降到最低。而对于重要物料和一般物料的供应商，应该积极合作，控制其相应物料的价格和库存，确保C公司的采购成本得到有效的控制。

(2)与购买商建立战略同盟关系

波特指出一个企业的价值链和客户的价值链相匹配，为用户创造出最大价值是企业价值优势的主要来源。客户的满意程度越高，企业的市场竞争力就会越强。与购买商建立战略同盟关系，有利于建立稳定的产品销售渠道，便于市场份额的扩大，从而达到降成本、获取企业的竞争优势。

C公司销售出的产品成为了购买商价值链上的采购投入，C公司应该及时了解购买商价值链潜在发生的变化可能会对C公司的影响，对购买商的需求动态持续跟踪，积极制定和完善相关措给予应对。稳定的销售渠道可以使企业避免产量的大幅波动，有利于C公司均衡有序的组织生产，实现低库存甚至“零库存”，节约库存成本。通过和下游购买商共同协商减低货物成本、利用终端销售商了解终端客户的消费取向及对产品价值的期望的优势，实现降低产品的生命周期成本。其具体步骤如下：调查最终客户的购买力；分析下游购买商的盈利水平及其价值链与C公司价值链之间的联系；实施战略改进措施。并对C公司的下游购买商评级管理，避免了以前泛泛的没有重点的管理，使C公司的管理更能抓住重点。通过与优质购买商建立长期的战略合作伙伴关系，使C公司的销售保持稳定；与具有潜力的购买商保持稳定的和合作关系，使C公司存在市场上升的空间；对与一般购买商合作的控制，使C公司的经营降低风险，这些策略都可以使C公司的销售成本得到更好的控制和优化，增强市场竞争力。最后，C公司还可以选择通过兼并购买商向价值链下游整合的方式提高市场竞争力，这种情况往往需要得到集团层面的支持。

第五章C公司实施基于价值链的成本控制体系的保障措施

5.1 培养全球行业价值链管理理念

C公司建立基于价值链的成本控制体系，应该以价值链理念的完善为前提。C公司企业应当经常与其他公司进行交流，了解企业文化，这样可以取长补短，提高自身的认识。从知识层面来讲，C公司对文化背景和法律制度的了解不足，尤其公司的经营者能力素质不足，对于很多地区的语言不通成为企业发展的困境，所以C公司可以雇佣即通晓外语，又对市场有清晰了解综合型人才，帮助企业发展各项事务，这是人才重要性的体现。

C公司企业的发展中需要投入更多的时间和精力关注企业内部状况，不能松懈对于企业各个方面的管理。有发展的计划就应该对发展地区的规定和法律进行了解，据此对企业内部进行调整，争取在发展时能够符合地区要求，进而实现成功发展，达到企业发展的目标。

企业的松懈管理是导致企业同国际标准有很大差距，C公司需要不断学习改进，向国际标准看齐，不断进行交流，熟悉市场的游戏规则，这样才能在走出国门后，在世界的舞台上占有一席之地。

5.2 强化内部控制，营造成本控制环境

成本控制的基础是有一个强有力的内部控制。只有有效的内部控制才能实现成本控制。全世界范围内的发展规则都各不相同，总体而言，相较于国内，西方社会的监管力度相对较大，这种监管力度的差距短时间内还无法快速解决和弥补，这已经成为了中国企业发展的重大的风险。

根据这一情况，C公司发展中，应该加强内部控制管理，为成本控制营造良好的环境。在公司管理者提高对于内部控制意义的认识外，还应该完善公司内部控制的制度规定，为内部控制的开展提供依据；组织员工学习内部控制的有关知识，促进内部控制制度的落实。

C公司内部控制工作中，可以充分借鉴国外优秀经验，引入先进的内部控制方法与系统，提高内部控制工作成效；优化公司现有的内部控制系统，提高内部控制的信息化程度，实现内部控制与国际接轨。

5.3 培养或聘请成本控制人才严格实行成本控制体系

完善成本控制理念，优化成本控制环境外，C公司还需要以人才为基础，保证基于价值链的成本控制工作的全面落实。

C公司成本控制的时候，要谨慎选择成本控制管理人员。不同的成本控制管理人员有不同的负责行业，在自己擅长行业中可以做的更好。而且个人能力和擅长业务的不同影响成本控制的成功率。对于成本控制人才的选择，C公司应该十分慎重，尽量选择具有一定资质的管理人员对自己的成本控制业务进行管理。通过胜任力考察，保证人员能力素质与岗位需求相符，以保证成本控制工作的有效落实。

另外，C公司构建基于价值链的成本控制体系中，还可以考虑根据C公司情况，培养或者引入专门的掌握内部控制知识，同时熟悉基于供应链的成本控制的工作方法的人才，以弥补优化成本控制体系后，相关人才不足的问题。这就要求C公司对于基于供应链的成本控制工作内容与模式具有完善的了解，明确当前公司在这方面的人才缺口。基于岗位需求，设定人才任职条件后，对于现有的成本控制人才进行专项培训，使人才熟悉新岗位、新的工作方法。或者面向社会招聘一批高学历、实践经验丰富的人才入职成本控制部门，丰富部门的人才体系。

5.4 在市场竞争中建立优势并长期优化

基于C公司分析，其应该建立领先于行业竞争对手的成本竞争优势，为C公司获取市场竞争的胜利提供有力的保障。努力在C公司的经营过程降低成本，使公司在市场竞争中建立成本优势。简单的说可以从这几个方面考虑来实施该成本战略：采购“物美价廉”的原材料，如把公司采购成本较高的高频头、显像管等在保证质量的前提下尽快实现本地化采购；设计和制造出简单而实用的商品，如针对电视外科等的非主要功能要求不高的情况，可以考虑低价替代材料，完成成本降低；扩大公司的服务范围，如延长质保期等；提高产品销售量等。在C公司寻求提高市场占有率的过程中，可能在一开始是有损失的，但是随着规模经济效应的影响，一旦建立起来和竞争对手的相对成本优势，则可以获取较高利润。C公司可以再次投资购买技术领先的设备，使公司得以循环实施“低成本战略”，持续保持这种成本优势，这种反复投资是保持成本竞争优势的前提。

企业的产品成本一般会随着生产经验积累越多，成本降低的机会越多，能够使C公司成本保持长期优化的活动包括：

①产品更新。当原来的产品不再适合市场需要(如老款非智能彩电)或者其成本己不再具有竞争优势时，企业可以考虑开始产品的升级或更新，减少华而不实的功能，加强产品的使用性，提高C公司产品的竞争力。

②全面质量管理。在C公司中实施标准化和全面质量管理，严格控制不合标准的产品流出厂外、流向市场，提高C公司产品在顾客中的信誉。

③提高生产效率。积极开发新的生产工艺、改造生产流程，消除不合理的生产工位或工作效率不高的工艺流程。如在C公司内建立流水线形式的组装线；优化库房和组装线的物料配送管理，成立独立的物料配送小组，降低组装线的零料及等待时间。

④经济规模。提高C公司产品的市场占有率，加大C公司生产力度，扩大经营规模。随着经营规模的扩大，经济规模效应会逐渐显现出来，单位产品的固定成本会被摊薄，大批量的销售可以使产品的定价更加灵活，从而使C公司的产品获得市场竞争力。

　6.结论与启示

6.1研究结论

本文以C公司价值链成本控制为研究对象，对C公司成本控制现状进行了研究，明确C公司成本控制存在的问题，并构建C公司基于价值链的成本控制体系研究。主要得出以下结论：

C公司成本控制中，存在实际成本法存在一定弊端；成本控制思想没有深入人心，缺乏有效执行力；成本动因定位不准确的问题。基于价值链设计C公司的成本控制体系，是在当前行业市场及行业发展趋势下，基于C公司成本控制活动开展的现实需求而提出的管理计划，其具有必要及可行的。构建C公司基于价值链的成本控制体系，首先确定C公司价值链的内容与核心，随后分析其行业价值、内部价值、竞争对手价值，并从C公司内部和外部寻找竞争动因，并构建C公司基于价值链的综合成本控制综合体系。从引入目标成本法加强成本控制；优化认知，提高执行效率；定位分析并消除非增值因素；与供应商和购买商建立战略同盟关系，扩大成本控制范围角度，进行基于价值链的成本控制。完成C公司基于价值链的成本控制体系设计后，还应该从体系、人才以及管理等三个层面进行实施的保障措施。

6.2启示

从企业发展来看，企业成本控制方面十分重要，对整个公司的发展都十分重要。基于价值链的成本控制包括企业内部的成本控制、行业成本控制与竞争对手成本控制三个方面，在这三个方面的基础上还可以通过对生产成本控制、客户成本控制、供应商成本控制、竞争对手成本控制中的关键点进行控制，显示控制的点线结合。

经济全球化和金融的不断发展是大势所趋，中国的企业在未来还会呈现一种积极增长的态势发展，中国企业发展的热潮会越来越高，这是未来经济的趋势。中国的企业应顺应潮流，最重要的是要不断自我提升，以自身强劲的实力立足于市场，提升成本控制手段高效利用资金。

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