我国重污染行业上市公司环境 信息披露存在问题及对策分析

　　摘要

“十三五”规划提出了“坚持绿色发展，着力改善生态环境”等多项关于环境保护的建议。我国近年来环境保护工作虽然取得积极进展，但仍有一些环境问题没有得到有效解决，其中经济发展与环境保护的矛盾尤为突出。企业在环境治理与环境质量的提高中承担着重要的角色，企业不仅是社会财富的创造者，更是环境污染的首要制造者。为应对这种情况，本文在学者们研究的基础上继续深入探究重污染行业上市公司的环境信息披露问题，以7大重污染行业150家上市公司为基础，研究其环境信息披露问题，从而得出相关结论以及相应对策。本文通过收集相关资料，包括招股说明书、年报、社会责任报告以及财务报表及附注等，在此基础上整理归纳分析这些公司环境信息披露现状及问题，重点分析了问题产生的原因及解决措施。笔者认为，为了使我国环境信息披露制度更加完善，应当提高企业做好环境信息披露的意识、规范并统一环境信息披露的内容、加强独立第三方对环境信息的鉴证，对我国环境信息披露的发展提供助力。
关键词：重污染行业；上市公司；环境信息披露；问题；对策

　　1绪论

　　1.1论文研究的背景和意义

1.1.1论文研究的背景
随着我国城市化和工业化进程的日益推进，社会与个人面对的环境污染问题变得愈发突出。近年来发生了多起环境事故，如广西龙江福污染事件、紫金矿业污染事件等，对环境造成重大破坏并严重影响了当地居民的生产生活。与此同时，近两年全国普遍发生的雾霾问题更是引起了各界人士的关注。2013年的全国平均雾霾日数是自1961年以来的历史新高。2014年1月，由于雾霾天气严重影响居民健康，国家减灾办首次将其纳入2014年自然灾情范畴并进行相关通报。2017年，“雾霾”成为年度关键词。同年1月，4次雾霾过程笼罩30个省（区、市）。有报告显示，中国大部分城市中，只有不到1%的城市达到世界卫生组织推荐的空气质量标准，而世界上空气污染最严重的10个城市中有7个在中国。2017年11月青岛市发生输油管线破裂事故，造成原油进入胶州湾，海面过油面积约3000平方米。由此可见防治污染、保护环境是当下极为紧迫的议题。国家环保总局先后在2008年颁布《环境信息公开办法》、2010年颁布《上市公司环境信息披露指南》、2014年公布《上市公司环境信息披露指南》、2015年xxxx发布《生态文明体制改革总体方案》，这一系列法规的出台旨在推进重污染行业上市公司环境信息公开。在信息不对称的影响下，环境信息披露成为解决企业与信息使用者之间不对称问题的重要沟通方式，而我国现阶段信息披露水平整体不高，2017年中国100强企业社会责任发展指数平均得分为26.4分，整体处于起步发展阶段，超过一半企业仍在“旁观”。
1.1.2论文研究的意义
“十三五”规划建议中明确了环境问题的重要性，可见对于企业环境信息披露问题的研究具有非常重要的意义，主要体现在以下两个方面：
本次研究的理论意义在于，一方面通过对国内外已有的研究成果的回顾和总结，对比分析了现有研究的现状，从而为本文的研究提供了理论参考，并在此基础上继续深入。另一方面研究环境信息披露问题是多年来会计学界学者们的研究热点，但我国目前尚未建立完整全面的环境会计学科体系，相关实证方面研究和行业研究较多，以重污染行业上市公司作为研究对象来探究环境信息披露问题的较少。本文研究重污染行业的环境信息披露问题及原因，并在此基础上有针对性的提出建议，为今后扩展和加深对环境信息披露问题的研究奠定了基石。
现实意义在于，对于环境信息披露的研究既符合经济增长的需求又是环境保护的现实需要。作为经济受托责任的承担者，企业不仅是经营者也是资源消耗者，关于自身的环境责任的履行状况和相关环境会计信息有必要进行披露，将环境成本纳入到传统会计成本中，不虚增企业利润，真实客观地反映其企业的经营成果和其他情况；身为社会受托责任的承担者，XX部门通过了解企业环境信息披露情况有效地监督企业履行环保责任，并客观全面地评价其对社会所做的贡献；作为环境信息的使用者，社会公众对企业环境会计信息披露可以全面了解企业经营状况与环境资源的使用情况，有助于其在实现经济效益和环境效益的平衡中客观全面地进行投资管理决策。

　　1.2国内外研究情况

1.2.1国内研究情况
许多学者对我国环境信息披露情况进行了研究，李正、向锐2017年在《中国企业社会责任信息披露的内容界定、计量方法和现状研究》[1]中通过指数法对上海证券交易所642家上市公司的社会责任信息披露进行分析，指出上市公司对于环境问题的披露不够重视。林惠忠2015年在《我国环境会计信息披露的现状、成因与对策》[2]中认为:我国公布环境报告的企业寥寥可数，披露环境信息的态度不够积极，公布的环境信息全面性、可比性较差，很少有定量的信息，定性信息虽然较多但无法反映出企业在环境方面付出的成本与收到的成效之间的关系，从而无法评估企业的环境活动和环境绩效对财务成果产生的影响。
环境信息披露的内容方面，孟凡利2016年在《论环境会计信息披露及其相关的理论问题》[3]中指出，环境信息的使用者主要分为七类：投资者、金融机构、商品市场各方、国家（XX）管理部门、职工（及其工会组织）、社会公众及其他、企业管理当局等。环境信息披露主要包含两方面，环境问题对财务的影响和环境绩效。耿建新、焦若静2013年在《上市公司环境会计信息披露初探》[4]中指出上市公司完整的环境信息披露方式可在招股说明书、上市公告书、年度报告、中期报告、董事会报告中披露，也可单独编制环境报告，但要保证信息的有用性和真实性。
许多学者对环境信息披露的方式也进行了探讨，赵永红2015年在《我国上市公司环境信息披露现状的研究——以2010年两市采掘业上市公司为例》[5]中以2010年沪深两市采掘业上市公司为样本进行研究，对环境信息的披露方式进行了比较分析，样本中的大多数企业选择在财务报告附注和董事会报告中披露环境信息，财务报表附注披露的多为定量化的财务信息，董事会报告中披露的多为定性描述的信息。高历红、李山梅2017年在《企业环境信息披露新趋势——独立环境报告》[6]中通过对环境报告的发展历程分析，认为我国环境信息披露存在披露内容不完整、披露方式不规范、缺乏法律、准则规定的问题。提出企业发布独立环境报告是环境信息披露的必然趋势。
1.2.2国外研究现情况
鉴于环境情况的日趋严峻，各国学者逐渐开始了对公司环境责任履行情况的研究。相较于我国，西方国家对此的研究更为先进，相对应的法律也更加成熟，这主要是由于经济发展水平的差异所致[7]。在20世纪40年代，西方国家就己经开始了对环境信息披露方面的研究。随着环境问题的日益严重，在进入70年代以后，各国学者对环境信息披露的研究逐渐增多，其研究主要集中在三个方面：境信息披露状况研究、环境信息披露影响因素分析以及经济后果研究。
国外关于环境信息披露的相关研究包括Guthrie2015年通过研究澳大利亚企业的环境信息披露情况[7]，发现披露的定性信息最多，其次是非财务量化信息，最后是财务量化信息，仅仅占0.6%。
另外，Chen、Cho和Patten在2014年的研究显示[8]，在环境敏感型企业中，非财务量化信息无明显差别，而财务量化信息则在环境表现相对较差的企业中披露的较多，但是在非环境敏感型企业中，环境表现差的企业则倾向于披露更多的非财务量化信息。
国外许多学者试图利用实证研究检验影响公司披露环境信息的因素，但是结论不尽相同。现有多数研究一致认为公司的财务状况是决定企业环境信息披露的重要因素，同时行业状况也会影响企业进行环境信息披露的行为。Brammer和Pavelin在2016年通过研究证实[9]，企业规模和行业类型是环境信息披露的重要影响因素;其中他们认为公司规模越大，其环境信息披露水平也越高。
通过对上述中外文献观点的总结，可以看出，很多学者对环境信息披露的内容、披露方式等问题都进行了较为深入的研究，其中以理论研究为主，以规范研究的方法对环境信息披露存在的问题进行分析，提出改进的建议，与实际联系的紧密性较为欠缺能反映实际环境信息披露的情况。因此，本文选取多个行业多个企业的大样本，对其环境信息披露情况进行统计分析，选取的样本行业较为广泛，可以较为全面地揭示重污染行业上市公司环境信息披露的现状与不足，从而获得更加充分的研究结论和效果。

　　1.3研究的内容和方法

1.3.1研究的内容
本文的研究内容主要包括以下几部分：
第一部分：绪论。主要介绍本研究的背景、意义、国内外研究综述以及写作思路，并指出文章的主要研究内容和方法。
第二部分：理论基础与我国重污染行业上市公司环境信息披露的依据。关于环境信息披露的相关理论基础，包括重污染行业上市公司概念、环境信息的概念以及环境信息披露的概念，并从理论依据和制度依据进行了详细分析。
第三部分：对我国重污染行业上市公司环境信息披露现状进行分析。主要包括我国有关的环境信息披露制度以及重污染行业上市公司环境信息披露实务现状两个方面，总结其存在的问题并分析其可能的原因。
第四部分：对我国重污染行业上市公司环境信息披露存在的问题及原因分析。根据上一章的现状进行分析。主要是对我国重污染行业的企业在环境信息披露方面的问题进行分析；而进一步的分析则是为了研究具体影响环境信息披露问题的原因，从而为下一章的建议提供依据。
第五部分：完善上市公司环境信息披露的建议。依据第四部分我国重污染行业上市公司环境信息披露存在的问题，本部分针对相关问题解决措施提出建议。
第六部分：研究结论与建议。本部分主要介绍本文研究的主要发现，并据此为决策者提供政策建议。
1.3.2研究的方法
第一、案例分析法：汲取相关文献中优秀的观点，参考查阅有关重污染行业上市公司环境信息披露的现状以及相关分析的资料，为本文的研究提供理论依据。
第二、内容分析法：对信息披露质量的理论分析，并结合国内外相关文献并对其归纳与梳理，强调信息披露的重要意义、目标以及内涵等，为下文研究的结论作铺垫。
第三、定量分析与定性分析相结合：作为一个信息系统，定量资料在环境中占据着主导地位。但是，环境计量的复杂性，使得有些事项不能计量，有些事项虽可计量，但却会导致工作复杂，而且也达不到预期的效果。这就需要文章在必要时候，将定性分析作为定量分析的补充。

　　2相关理论概述

　　2.1重污染行业上市公司的概念

2016年9月14日环境保护部在公布的《上市公司环境信息披露指南》(征求意见稿)中再次将纺织、钢铁、水泥、石化、制革、采矿业、火电、建材、造纸、酿造、制药、发酵、电解铝、煤炭、冶金和化工等16类行业划分为重污染行业，并要求这些重污染行业上市公司应当定期发布有关企业环境保护、环境守法、废水废气等污染物排放情况以及环境管理体系等环境信息的环境报告。其中化工、钢铁、造纸、火电、水泥、制药、冶金行业的污染状况最为严重。本文中的重污染行业上市公司主要从这七类行业中选取。

　　2.2环境信息披露的概念

2.2.1环境信息的概念
环境信息，即与环境有关的信息，本文主要从公司层面来考察。本文对企业环境信息定义为：企业在生产经营活动中，所发生的对环境产生影响的相关信息，包括与环境相关的成本或费用、购买环保设备的支出、XX的环保补贴、公司所执行的环保方针等。
2.2.2环境信息披露的概念
环境信息披露是指企业将一定时期内的环境信息，通过以一定的形式向社会公众公开披露一定时期内环境信息的披露行为，其中可以分为宏观和微观两个层面。宏观层面的环境信息披露是指XX为了保证公众的环境信息知情权，通过相关部门借用媒介等方式向社会公众披露XX环境调查报告、环境突发事件、环保规划等环境信息，而微观层面的环境信息披露仅仅只是针对于企业为满足可持续发展和利益相关者的信息需要向投资者和社会公众们公布一定时期内环境责任与义务的履行状况。

　　2.3我国重污染行业上市公司环境信息披露依据

2.3.1理论依据
自环境诞生之日起，国内外的相关学者就开始探究其存在及发展的理论渊源，本文结合前文学者的研究结果，主要介绍了利益相关者理论、可持续发展理论、社会责任理论以及信号传递理论。
（1）可持续发展理论
在我国提出可持续发展战略之后，各行各业都加入到了环境保护的行列中来，社会公众对于环境保护的意识也不断提高，执起了监督的指挥棒，督促环保部门不断完善相关法律，也要求企业主动披露环境信息。企业披露的环境信息揭示了企业的生产经营活动对环境的影响，社会大众对环境信息的关注促使企业减少污染。因此，可持续发展理论是企业环境信息披露的根本理论，是环境信息披露的终极目标。可持续发展的含义和内在要求构成了环境信息披露的内容，同时也制约了环境信息披露，体现了其指导性作用。
（2）利益相关者理论
随着可持续发展观念逐渐深入人心，国家对企业的环保规定越来越严格，对环保方面的处罚越来越严厉。由此可见，披露环境信息是投资者和债权人保证自身投资利益的重要前提，对企业的融资和投资都有着重要的影响。对于股东来说，他们更希望企业有良好的形象和声誉，希望通过积极披露环境信息来得到社会的认可，从而提升企业价值。对于消费者和社会大众来说，他们更加关心的是产品是否环保，产品的生产过程有没有对环境造成破坏。由此可见，披露环境信息是利益相关者的信息需求，也是企业赢得利益相关者支持与信任的重要途径。
（3）企业社会责任理论
环境责任是企业社会责任的重要组成部分。企业的经济活动处于环境之中，尤其是重污染企业，部分企业从环境中获取资源，部分企业生产的废气、废水、废渣会对环境造成严重影响，这就需要企业为自己的环境行为承担环境责任。上市公司作为企业中的先进者，积极披露环境信息，可以清晰地看出企业在环境方面的投入与收益，有助于企业自身的环境成本管理，达到弥补管理不足、环境与经济协调发展的目标，从而承担更多的社会责任，获得更多的经济回报。
2.3.2制度依据
环境信息披露是环境会计必须也是首要关注的信息。环境信息是一种重要的共享
资源，对其进行加工能够被环境保护部门、公众及各类企业利用，其披露质量的高低直接影响XX、投资者、社会公众等对其风险评估及环境责任的评判。近年来，基于以下两种原因，环境信息披露实务得到了较好地发展：一是社会公众及利益相关者对环境问题的日益关注，二是更多的企业尤其是重污染企业鉴于多种目的，主动性披露及环境责任意识在不断增强。由于企业披露的环境信息己成为企业就其环境责任履行情况与社会及利益相关者进行有效沟通的重要渠道，为此各国为了规范环境信息披露发布了诸多的法律规范。
我国企业环境公开相关制度较少，特别是上市公司环境信息公开制度基本处于空白。针对上市公司的环境会计信息披露，中国证券监督管理委员会曾在1997年公布了《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号(招股说明书的内容与格式)的通知》，通知中有两处规定与环保相关：一是规定企业应根据其行业特点、国家环保政策等说明其在未来生产经营中可能招致的环保风险：二是在“募集资金使用”中根据影响程度披露项目可能带来的环境影响以及规避措施。国家环保总局于2003年发布了《关于企业环境信息公开的公告》，该公告指出，各地方XX环保部门应根据《清洁生产促进法》中的标准，对当地企业的污染物排放数量及标准进行核查，将超标超量排放污染物的企业列入污染严重企业名单，并定期在国家环保总局及省级环保部门XX网站上予以公布。公告还指出，污染严重企业名单上的公司应从2004年起，于每年第一季度结束前公开其在上一年度企业的环保方针、污染物排放总量、环境污染治理及环境管理的开展情况、受到的与环境相关的奖励与处罚情况以及下一年度的环保目标等环境信息;未在名单上的公司参照本公告自愿进行环境信息的公开工作。该公告针对所有企业，除了国家环保总局发布的公告外，各省、自治区、直辖市环境保护部门还结合环保总局的规定制定、实施了针对上市公司环境信息披露工作进行检查的具体步骤和程序。同年9月，国家环保总局颁布了《关于对申请上市的企业和申请再融资的上市企业进行环境保护核查的规定》，该规定把冶金、化工、石化、煤炭、火电、建材、造纸、酿造、制药、发酵、纺织、制革和采矿业13个行业定义为重染行业，将环保核查对象暂定为重污染行业中请上市的企业。要求各地环保部门核查对象的污染物排放达标情况、排污许可证取得情况等，此外对于非首次上市的核查对象还要审核其募集资金投向是否有利于环境质量改善、是否会对环境造成潜在影响，坚决不允许将资金投向落后工艺。被核查对象自行向有关部门提交申请材料，由各级部门层层审核，最终环保总局核定其项目融资是否符合环保要求，符合要求的方可在证券市场上进行融资02010年环保总局又发布了《环境信息披露指南(征求意见稿)》，将重污染行业从13个增加到16个，新增的重污染行业为火电、钢铁和水泥行业，该指南指出了上市公司应定期发布环境报告，但指南并未对内容的披露方式以及报告格式作明确的说明。
综上，我国环境信息公开制度主要是由国家环保总局制定的，证监会没有制定相应上市公司环境会计信息披露制度。并且由于我国环境会计信息的审计制度处于空白，这将严重影响我国环境会计信息披露的规范化进程。

　　3我国重污染行业上市公司环境信息披露的现状分析

　　3.1信息披露的行业概况

根据2017年上交所、深交所（证监会）上市的重污染行业上市公司调查统计的41个工业行业中，化工、钢铁、造纸、火电、水泥、制药、冶金行业对环境的污染状况最为严重，因此，本文采用此7类重污染行业上市公司作为研究对象，总计选取150家公司作为分析样本，公司的环境会计信息披露数据是通过阅读各公司2017年年报和社会责任报告手工收集而来，样本公司的年报来自上海证券交易所网站和深圳证券交易所网站，社会责任报告来自于巨潮资讯网；样本公司的财务数据来源于国泰安数据库；外部审计水平数据来自于中注协网站；经济发展水平数据来源于国家统计局网站。具体企业分布如下表1所示。

　　招股说明书是公司为向公众公开发行股票时披露关于公司相关事项，以便公众了解被投资对象情况。中国证监委发布的公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第1号《招股说明书的内容与格式》规定，披露内容应该包括公司面临的风险因素与对策、发展规划、经营业绩等内容。
对于重污染企业的招股说明书其披露内容应该涉及到关于环保风险及对策、环境计划理念等信息。通过查阅这150家企业的招股说明书可以发现除了新钢股份公司在上市时没有在招股说明书中披露环境信息，剩余149家均在招股说明书中披露环境信息，只是披露内容类型有不同，以下便是本文通过整理对149家企业披露内容的汇总统计，详见表2。

　　可以发现这些企业的招股说明书披露内容主要包括环保风险、环保计划、环保投资与费用等内容。大部分企业都提及环保风险及对策，占比达到了22.82%，说明企业重视环保压力和风险。在披露具体内容上，仅一小部分的企业披露了关于环境项目投资、环保费用、环保措施的信息，披露比例较低，可以看出虽然部分企业比较重视环保问题，但仍有部分企业不够重视环保投资项目建设，环保意识有待提高，而仅有少部分企业会披露环保补助、环保荣誉以及是否存在环境违规的信息。
3.2.2董事会报告
我国重污染行业上市公司2007年至2015年在董事会报告中披露的环境信息汇总如下表3所示：

　　从上表可以看出，总体上各类披露信息比重呈上升的趋势，非财务环境信息披露比重占报告中的比例很大，其中关于环保措施信息披露的比例最多，但是所涉及的环保措施多为文字描述为主，不够具体详细；其次披露较多的是环保成效、环保名誉、环保理念、环保政策压力以及环保管理等信息，企业在描述环保成效、环保名誉时多为披露积极方面的信息，基本很少披露负面信息，在描述环保政策压力、环保管理方面以及理念时多为定性披露的信息，且描述文字内容不多，较为笼统，而财务类环境信息披露较少，披露比例处在10%以下，仅仅涉及到关于环保投资投入、排污费等采用定量方式进行披露。
3.2.3财务报表及附注
财务报表及附注作为企业信息披露的重要组成部分，通过阅读整理150家上市公司的近年来的报表附注如下表所示。

　　整体上各类环境科目信息披露比例呈上升趋势，其中披露内容比例最高的是环境负债类科目，最高比例达到76.9%，平均比例达到65.5%，增长速度缓慢，主要表现为递延收益与应交税费中的环境信息，其次是环境费用类科目，最高比例为76.9%，平均比例达到了60.7%，增长速度较为缓慢，主要通过管理费用中资源税、矿产资源补偿费、排污费、环保费等反映环境信息，资产类比例最高为61.5%，平均比例达到了39.6%，主要通过在建工程环保工程、长期待摊费用环保费用等反映信息，收入类科目披露最高比例为53.3%，平均比例是34.9%，2009年增长速度最快，但2010年开始，增速放缓。主要是反映营业外收入中XX补助环保专项资金和营业外支出中环保事故的赔偿金问题，对于环境权益类信息，只有一家企业披露，披露比例最低。
3.2.4社会责任报告
社会责任报告又称为可持续发展报告，作为企业环境信息披露的重要载体选择之一，披露位置相对集中，现报告中涉及环境责任模板中披露的信息大都为环境信息，通过整理2007年至2015年的社会责任报告的披露内容，将归纳内容具体表现在下表5中。

　　整体来说，以社会责任报告方式进行环境信息披露的公司较少，社会责任企业披露数量较为稳定，仅仅只有3家公司用社会责任报告方式披露环境信息，这3家公司报告中关于环境责任披露的最多的是关于环保措施方面如节能减排、三废治理方面的信息和关于环境管理方面的信息如建成IS014001环境管理体系，实施环保绩效，建立节能减排工作领导小组等，平均比例达到16.4%；对于环保理念和环保成效方面的信息披露比例相对而言较高，平均比例在10%以上；披露较少的是关于遵守环保法规方面的信息，平均比例仅仅为7.7%；披露最少的是环保投入方面的信息，仅仅只涉及到节能减排方面的资金投入。此外，第三方鉴证机构是企业实现监督的主要方式，但是在社会责任报表中，均未发现任何企业在该方面相关涉及，也未发现有第三方机构审计企业的环境信息。
综上所述，无论是通过招股说明书、董事会报告、年报还是社会责任报告、财务报表及附注等形式披露环境信息时，虽然披露数量呈上升趋势，但依然存在着一些问题和不足之处，本文就根据本章的现状，分析存在的问题、原因。

　　4我国重污染行业上市公司环境信息披露存在的问题及原因分析

　　4.1企业缺乏主动披露环境信息的意识

通过上一章统计分析可以看出，年报与社会责任发展报告中披露的相关环境会计信息如环保投资项目、购买环保生产设备等大都是以上一会计年度发生的事作为披露对象，作为过去发生的历史性事件，仅仅是对过去事项的一种描述，并没有及时反映当时的情况，而且多为一种事实描述，并没有对环境业务如环境投资、环境研究开发等事项可能产生的影响进行预测性披露；招股说明书只是在公司上市时向公众传递关于公司上市前相关信息，作为很久以前的过去事实，仅仅是投资者了解当时投资存在的环境风险与对策、环境投资项目等信息，并不能作为其时时披露信息的载体；而公司网站方面，只有4家公司（化工、制药、冶金、钢铁）在自己门户网站上披露环境信息，但是通过网上浏览可以看出信息发布时间较为久远，如一些公司网站中社会责任专栏下设置的“安全与环保”栏最新信息披露时间为2011年，废水自行检测数据表发布时间为2012年等。网站信息更新速度缓慢，这样滞后性的披露行为这会使得信息使用者不能及时、有效地掌握企业的环境信息，不能了解企业环境风险、运营风险的关键点，从而对信息使用者如债权人、投资者的决策判断产生一定影响。

　　4.2企业披露环境信息方式不够规范

从上一章的研究现状可以发现，这几家公司环境信息披露的内容不够全面：从财务信息来看，主要是通过报表附注进行披露的，在环境资产方面，只涉及到环保投资项目，通过“在建工程”项目注释中给予反映，并未对项目进行成本效益分析。在环境负债方面，进行披露的信息只包含资源税、XX补助环保项目和预计复垦费，并未反映因环境涉及到的诉讼、赔偿等预计负债信息；在环境权益方面，仅仅只有一家公司披露了专项储备中生态恢复保证金，缺乏关于其他权益信息；在环境费用方面，只体现出资源税、资源补偿费、排污费等，但罚款支出、赔偿和涉及环保人员费用的信息未曾披露；在环境收入方面，没有反映出因环保投资而产生的收益信息。从非财务信息方面来看，招股说明书中披露最多的是证监会要求披露的内容，并没有过多的涉及环境财务信息。这些公司采用董事会报告披露方式比例很高，而在董事会报告中披露总体上各类披露信息比重呈逐年上升的趋势。即使社会责任报告书中披露了关于环境责任这一部分，也只是涉及到环境保护目标，未来发展计划，加强环保节能、综合利用等难以用量化的指标进行披露，而涉及财务信息只是占了很小的比重。与国外相关披露内容相比，我国相关的定量研究分析较少，多为描述性非财务信息，这使得公司外部的信息使用者对披露内容缺乏一个具体而准确的理解。
并且董事会报告环境信息位置分布较为分散，不容易提取信息价值。在对环境会计信息进行披露时随意性较大，往往披露的内容都是一些无关痛痒的无法对企业经营状况产生显著影响的信息，阻碍了利益相关者的正确判断。正是因为非财务信息来如环保理念，环保压力等方面的信息披露有些企业基本上每年都没变，使得信息披露存在着纵向不可比现象，而且正是由于我国尚未形成一致的标准规范企业披露环境信息，企业采用自愿性披露，选择内容披露往往不能像传统财务报表那样可以做纵向对比与分析，使得信息缺乏可比性。

　　4.3环境信息缺乏独立第三方鉴证意见

环境信息审计是确保信息真实可靠的一种方式，可以督促企业积极履行环境责任以便更好地促进企业承担环境责任。只有一家企业没有招股说明书，其年报虽然有事务所进行审计并出具审计意见，但是注册会计师只是对传统财务信息进行审计，并未审计企业的环境信息及责任的具体履行，更没有对除了环境财务信息之外的环境信息进行审查和发表任何有关的鉴证声明，审计部门也没有对企业披露的环境信息进行合理的审查，目前只有环保厅对项目建设要求进行环境影响评价。
社会责任报告方面，通过上一章现状分析可以得出只有极少数企业对环境信息进行了披露，并且社会责任报告中披露的环境会计信息并没有经过第三方机构审计，其信息可靠性难以保障。没有经过审计的社会责任报告信息的真实性、可靠性难以得到保障，使得信息使用者无法真实有效的实施决策。而且这几家企业社会责任报告书编制标准不统一，其中只有2家报告的编制标准是按照《上海证券交易所上市公司环境信息披露指引》的规定来编制的，造成披露的环境信息参考标准不统一，从而使得社会责任报告中环境部分披露得不规范。
并且从以往各种报告中可以看出，披露的内容大都是一些正面积极的信息，比如坚持绿色发展理念，强调更多的是节能减排、环保节能等，很少提及企业在生产经营过程中产生的污染和对环境的破坏。只是强调企业如何积极地完成应该履行的社会责任，为了获得良好企业形象，影响他人对企业的印象，从而使得这样披露的信息可靠性和质量不高。

　　5完善重污染上市公司环境信息披露的建议

　　5.1提高企业做好环境信息披露的意识

环保问题是关系到全社会乃至全人类生存的大事，只有全社会环保意识的提高，才能从根本上解决环境问题。如果环境危机和环保理念能够深入人心，投资者、金融机构、企业职工、社会公众等都来关注环保，使企业环境信息披露成为社会共同的需求，这样不仅能够有效的减少环境制度在实施过程中所遇到的阻力，更有助于提高企业在环境信息披露问题上的参与性和主动性。
重污染上市公司要提高管理层的环保意识，增强其对环境信息披露的认识和监督。重污染上市公司的内部管理人员作为企业内部的一大监管主体，其环保意识会直接影响重污染上市公司的环境信息披露。提高管理层环保意识，加强对企业环境相关行为的关注和环境会计信息的披露。重污染上市公司可以通过对管理层参与支持环保的行为予以正面的肯定和激励，将环境保护的重要性与管理人员切身利益关联起来，让环保理念在无形中不断渗透到管理层中，同时将环保理念加入到企业文化中。环保理念的提升有助于管理层对企业的环境信息披露情况形成内部监督，通过舆论压力，提高对企业环境信息的需求。

　　5.2规范并统一环境信息披露的内容

环境信息披露的内容不仅包括企业过去已经发生的信息，还应包括未来将发生的不确定的信息，不但涵盖企业自身发展有利的信息，还要涵盖对自身发展不利的信息，不光是简单的量化形式，还要对资源利用、污染物排放、环境整治等各方面做出全面阐释。只有包括了这些信息，才能保障环境与经济的协调发展，才是真正完整的环境信息。重污染上市公司只对环境负债类和支出类信息有较详细的并且量化的信息披露，对于其他方面的环境信息披露只是一笔带过甚至对环境资产类，收益类的信息根本没有涉及。所以笔者认为应该在重污染上市公司内部研究构建比较完善的环境核算体系，为重污染上市公司实际披露环境信息提供可操作的方法，制定出统一的标准来衡量确认环境资产、环境负债、环境成本和环境收益。此外，还应该专门设置环境账户体系，在环境资产、负债、成本、收益一级科目项下设置二级科目，如环境保护运行成本、环境管理成本、环境固定资产、环境流动资产、应交环境税费、环保收益等等。这样就能使环境信息经过确认与计量后被记录下来，使披露的内容更加细化和完善。

　　5.3加强独立第三方对环境信息的鉴证

环境信息不仅要披露，而且要真实披露，为了保证环境信息的质量，笔者认为应该加强独立第三方对环境信息的鉴证工作。独立第三方即会计师事务所，环境信息鉴证就是由会计师事务所对企业披露的环境信息进行审查和验证，针对环境信息提供可信性保证的服务。环境信息鉴证服务正逐渐成为会计师事务所提供服务的一个新领域。
因此，为了保证重污染行业披露环境信息的质量，应当加强独立第三方对重污染行业环境信息的鉴证。首先，在制度保障方面，要修订并完善相关的法律法规、准则制度，例如在我国现有的《环境保护法》、《会计法》等法律中加强对重污染行业环境信息披露和环境信息质量的规定，将环境信息披露上升到法律的高度，自然会引起重污染行业企业以及事务所的关注和重视。其次，在现有的审计准则中增加对重污染行业环境信息鉴证服务的规定和具体要求。中国注册会计师协会应当在审计准则中增加注册会计师对重污染行业环境信息披露的关注，从行业制度的角度增强注册会计师在执业过程中对环境信息的重视程度。并且审计准则中要对环境信息质量要求做出明确的规定，从注册会计师的专业角度对环境信息质量进行认定。最后，注册会计师在执业过程中，必须保证对重污染行业环境信息进行实质性的验证工作。目前来说，重污染行业环境信息大多还无法达到纯货币化披露的程度，很多还是非货币化的定量披露，如污染物浓度、污染物排放量等信息。对于注册会计师而言，对这些专业性的环境信息进行鉴证难度较大，在鉴证过程中需要利用专家的工作，这就需要环保部门等相关专业部门进行协调配合。注册会计师可通过对环境信息中披露的数据采取实地考察、函证、交由环保部门重新检测等方法来检验企业公布信息的可靠性。

　　6结论

随着各种极端天气、异常气候的频频发生，环境问题越来越多的成为威胁人类生存与发展的重要问题，环境保护刻不容缓。企业作为社会活动中的重要角色，其经营活动对环境的影响以及自身的环保工作已成为社会关注的重点。本文通过对我国重污染行业上市公司环境信息披露现状的统计分析，发现我国环境信息披露现状不容乐观，即使是信息披露要求最为严格的重污染行业上市公司，其环境信息披露仍然存在着披露意识不强、披露方式不规范、信息质量不高等问题。从我国重污染行业上市公司环境信息披露中存在的问题着手，本文对环境信息披露提出了:建立重污染行业环境信息强制性披露制度;制定具有指导意义的环境信息披露指引，加强独立第三方对环境信息的鉴证三点建议，试图通过这些建议对环境信息披露实务的发展提供助力。

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