会计师事务所审计风险的成因分析与控制

　　摘要：近年来，随着全球化进程的不断加快与市场经济的发展，企业经营的横向与纵向延伸，造就了一个机遇与风险并存的世界。而经济生活的复杂性与多变性无疑增加了社会审计的难度，由此导致了审计风险的产生。审计实践中，从国外的“安然”事件到我国深圳的“银广夏”事件，审计风险的大量增加引发了社会各界的广泛关注。作为审计风险管理的第一线，会计师事务所的风险控制能力一定程度上影响了整个行业的生存与发展。我国的注册会计师行业尚未成熟，尤其是审计业务更是处于起步阶段，风险承担能力较弱，而风险一旦造成或变成损失，其后果往往是致命的。因此，审计风险问题的研究至关重要。本文在明确相关定义后，根据审计风险的数学模型，从重大错报风险与检查风险入手探讨审计风险形成的原因，并对控制方法提出了自己的意见，从而为会计师事务所尽早发现审计风险，积极防范和化解风险，提高审计效率打下了坚实的基础。

　　关键词：会计人员；审计；审计风险；风险控制

　　会计师事务所作为超然独立的，表现为独立于被审计单位和报表使用者的第三方，在实践中以公正、客观的形象出现在社会公众面前，为其提供可信的财务报表，并对报表的公允及合法性提出审计意见，同时开具审计报告。伴随日益发展的社会经济，会计师事务所审计在维护市场经济秩序、调整市场内部资本资源配置和保证经济稳定发展等的作用也日益明显，因此社会公众及财务报表使用者越来越依赖和寄希望于会计师事务所审计，他们提高了对事务所的要求，例如严格按照审计准则出具审计报告，并指出被审计单位或报告中的所有舞弊现象，从而报表使用者和会计师事务所之间在审计的作用和责任认知方面便产生了所谓的“期望差距”；加之近30年来世界经济急剧变化、信息科技水平不断提高、跨国公司大量涌现、交易体制日新月异，各企业所面临的竞争更加激烈，所处的经营环境越来越复杂多变，其经营风险甚至能加速转化为企业财务报表重大错报，由此进一步提高了会计师事务所审计风险。

　　自90年代起，接连发生了北京沈太福长城公司非法集资案、深圳原野公司股东权益侵吞事件和海南中水集团巨额金融诈骗案；渤海集团、东方锅炉、国嘉实业、琼民源等上市公司xxxx，纷纷导致刑事及民事责任致使为企业出具验资和审计报告的事务所被撤销。进入21世纪，上市公司xxxx案集中爆发，国内的“银广夏”令人震惊，为其提供审计服务的中天勤会计师事务所彻底瓦解，甚至一度影响了我国会计师事务所行业，造成信用危机。国外以X最大的能源公司安然公司为例，审计xxxx直接导致其申请破产保护，安达信退出世界“五大”之列。根据中注协的不完全统计，光2001至2010的10年中，至少有100家会计师事务所被责令限期整改，600名注册会计师接受强制培训通报批评的处理，114例上市公司高管层被证监会开出标有“证监罚字”的处罚文件；而仅在2011年，235名注册会计师和87家会计师事务所被各地方注协进行行业惩戒。

　　为了改善这个局面，恢复社会公众对会计师事务所的信心，X颁布了《萨班斯法案》，提出有关审计独立性的若干措施，中国相继颁布《会计师事务所质量控制准则第5101号-业务质量控制》、《注册会计师执业准则》，要求会计师事务所提高对审计风险的重视程度，积极主动对审计风险进行系统而全面的研究，从而对审计风险进行有效识别和控制，实现整个会计师行业的健康成长。

　　当今全球化市场经济在高速发展中，意味着会计师事务所将面对的审计风险日益增加。与其他发达国家相比，我国会计师事务所行业处于发展初期阶段，存在着事务所规模小、人员储备低，审计人员整体素质低、审计资源稀缺的问题，自然风险承受能力低。在审计风险研究方面，存在许多问题需要探讨，譬如相关风险概念模糊、审计质量评估涉及少等。鉴于此，本人应用“会计师事务所审计风险的成因分析与控制”为论题，提出自己观点，缓解会计师事务所高审计风险之类的问题。

　　通过直接、间接投资，社会公众与企业产生了经济利益关系，使得对注册会计师的期望值不断增加，一方面层出不穷的财务丑闻又把会计师推到风口浪尖。如何改进和社会公众的关系、树立会计师公平客观的职业形象成为了整个行业值得商榷的问题。而注册会计师承担更多社会责任、博取公众信赖的首要前提是注重提高审计质量并降低审计风险。完善会计师事务所内部治理结构、健全质量控制体系、培养高素质审计人才是控制风险的基本保证，是事务所执业质量控制体系中最关键的环节。因此，我国会计师事务所发展的重点是加强审计风险的管理并予以防范，会计师事务所审计风险的防范研究在现阶段具有现实而深远的深刻意义。

　　根据现代风险导向的审计风险模型，分别从重大错报风险和检查风险详细阐述了审计风险的形成原因，并由判断分析相对应得出切实可行的防范控制措施，通过最新的案例分析，将理论付诸实践，对网上炒得沸沸扬扬的审计丑闻深度剖析，提出自己的看法和意见，希望可以在日后会计师事务所遭遇类似审计案例时，作为一份参考。

　　具体结构安排如下：

　　第1章绪论交待了时代背景，论说了研究审计风险的必须性。

　　第2章相关概念和理论从归纳相关定义和风险模型入手，得出审计风险在整个审计理论体系中占有重要地位的结论。

　　第3章会计师事务所审计风险成因分析先列举了当代审计风险管理方面的问题，再从大环境、会计师事务所、被审计单位三方分析审计风险的形成主要原因。

　　第4章典型案例分析对近期热门审计案件作出深度分析。

　　第5章会计师事务所审计风险的防范根据成因，对应得出防范方式，并提出风险融资这一新型风险控制措施。

　　2.1.1审计风险的含义

　　众所周知，民间审计以会计师事务所为审计主体，因此会计师事务所审计风险又称民间审计风险。而严密意义上来区分，依据审计不同类型，审计风险分为民间审计风险、国家审计风险和内部审计风险，其中民间审计风险最受社会公众的关注，亦是本文的讨论重点。

　　目前对于审计风险并没有一个十分明确的定义，原因是各国专家学者的研究角度存在差异。本人经过大量的论文浏览，选取了4个最具代表性的定义。

　　国际审计与鉴证委员会对审计风险定义是指审计师对含有重要错误的财务报表表示不恰当审计意见的风险。

　　X注册会计师协会对审计风险定义是指审计师无意地对含有重要错误的财务报表没有发表适当修正的审计意见的风险。

　　加拿大特许会计师协会(CICA)中，对审计风险定义是指审计程序未能察觉出重大错误的风险。

　　中国注册会计师协会在2007最新公布的《中国注册会计师审计准则第1101号一财务报表审计的目标和一般原则》中，对审计风险定义是指财务报表存在错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。

　　以上各定义均属于狭义审计风险，即审计人员认为己公允揭露而财务报表没有公允揭露的风险（误受险）和审计人员认为没有公允揭露而财务报表己公允揭露的风险（误拒险），其中又以误受险为主，直接关系到审计的质量和效果，也属于近年来我国资本市场揭示的大量审计失败案件的类型。误拒险会增加审计的样本数量和时间，关系到审计效率。

　　在现实的审计实践中，审计主体面临着即使无过错，仍存在被告上法庭的可能性，即诉讼风险，因此狭义审计风险与诉讼风险可以合称为广义审计风险。其中诉讼风险常常是由于企业经营失败导致。受到损失的投资者会期望从审计方面得到赔偿，因为他们本身对审计人员要求过高或抱有过高期望，受到损失后他们会指责是审计失误，不管在审计过程中审计人员是否遵循公认准则。

　　本文将谈论广义的审计风险。在实际工作中，会计师事务所也应该尽可能考虑各种类型的审计风险。

　　2.1.2审计风险的特征

　　审计风险的内涵和外延伴随社会经济的进步呈现出不同的特征。

　　第一，客观性（也称普遍性）

　　现代审计技术普遍采用抽样审计，通过样本量特征推测总体特征，这无疑会导致误差。加之风险成分可能存在于审计活动的每一个细节中，有怎样的审计活动就可能存在对应的审计风险。因此，审计风险的存在是客观事实，不会因人的意志而转移消失，我们只能尽力将其控制在有限范围的最低水平，无法完全排除。

　　第二，潜在性

　　执业人员在审计结论偏离客观事实后，造成后果不追查审计责任；或社会公众无条件接受审计错误，会计师事务所无需承担责任。这样，审计风险仅仅处于潜在阶段。但审计风险依旧存在，追查行为后即转化为实际风险。

　　第三，可控性

　　随着制度基础审计向以风险导向为基础的审计的过渡，社会审计也随被动变为主动，表现为主动控制风险的产生。审计人员在执业时保持谨慎、运用专业判断制定合理的程序和方法，便可将审计风险降低到可以接受的程度。

　　第四，严重性

　　审计风险对会计师事务所来说，会降低信誉度，影响会计师的专业形象，面临被诉讼、被撤销的危机；对被审计单位来说，同样影响其公信度，上市公司还会导致股价的震荡；对社会公众来说，他们被错误的审计报告引导，做出不正确的投资决策，导致实际经济利益受损，是最直接的受害者。

　　以上特征属于审计风险的一般特征，除此之外还有时效性，指具体业务的审计风险只存在于特定时间段内，超出则风险解除；复杂性，指影响审计风险的因素随环境变化、作假动机、手段高低等不同，来源也分为审计主体、客体及审计报告使用者等。

　　一般来说，审计理论体系的内容由审计本质、审计目标、审计方法、审计准则、审计实务和审计假设6部分构成。审计本质是审计理论体系中最关键的概念，处于理论体系的核心地位，也成为了审计研究的起点。在当今大经济环境中，审计本质是把信息风险降低至公众可接受程度的活动，即分担风险的过程。现阶段审计目标则是查找重大舞弊和确定所有财务报表重大方面的公允性并重，而这个目标的实现必须通过审计准则反映。例如X注册会计师协会增加了有关“审计风险”以及“与审计风险有密切关系”的重要性等准则，同样受到审计风险因素的影响。审计人员在选择审计方法时也会受到审计准则的制约，以风险评估为中心。

　　审计过程的本质是审计人员采用各种审计方法取得审计证据，从而降低审计风险。一旦审计人员认为审计风险被控制在可接受水平，审计人员便能终止审核工作，出具审计意见。所以审计风险一旦被排除在外，整个审计流程都将毫无意义。

　　审计风险模型将审计风险量化为若干部分，并研究相互之间的关系对其进行有效管理，既是定性也是定量的一种分析工具。20世纪80年代后，伴随审计理论与实务的发展，审计模型也历经着一代又一代演变，由最初的传统审计风险模型：审计风险=固有风险x控制风险x检查风险，演变成当代公认的基于风险导向的审计风险模型：审计风险=重大错报风险x检查风险。其中还历经了基于管理理念、基于数据挖掘技术下的审计风险模型。

　　虽然从形式上看现代模型有所简化，但在实质上进行了重大改进，审计风险的内涵和外延都有所深化，即重大错报风险被分为会计报表整体层次和认定层次。属于会计报表整体层次的风险与宏观经济环境、企业内部经营战略和管理层的内部控制都密切相关，认定层次风险源于账户余额、特定交易类别，还与企业的自我认知、技术水平有关。相比传统模型，现代模型强调对被审计单位性质、经营状况、会计政策应用、薪酬与绩效评估，特别是内部控制的全面了解，能更有效实施审计程序、评估审计风险，同时对审计人员执业水平的要求进一步提升。

　　会计师事务所对审计风险进行有效管理是推动审计主体与审计事业共同健康发展的基础，在提高审计质量的同时，对合理配置社会资源及国民经济稳定发展都有正面影响。然而在审计程序日益规范化、注册会计师考试制度日益完善化的今天，我国还要面临国际会计师事务所在本土扩张争夺客户、会计师职业道德与独立性仍需时日提高、事务所管理能力薄弱等种种问题和压力。

　　第一，由于XX积极提倡建立大型化与规模化会计师事务所，因此为了顺应政策，现阶段我国大部分会计师事务所是以有限责任的形式，这样不仅削弱了审计人员的个人责任，还降低了风险责任对事务所执业行为的约束程度。一方面我国的会计师事务所整体上规模不大而数量众多，市场竞争力较弱，审计风险识别与承受能力低，无法承接大型企业的审计业务。

　　第二，会计师队伍缺乏良好的审计知识与综合素质，有些事务所为了降低时间与金钱成本，会招聘在校生充当审计助理，在缺乏相关系统培训和经验的情况下直接上岗，这是对被审计单位极其不负责任的表现。我们知道一个优秀的审计人才除了具备专业知识和素质外，还应该有管理、法律、数学等学科方面的知识。再者，许多会计师事务所本身还缺乏一套完善的评价与激励体系。

　　第三，实行账项基础审计的会计师事务所重点关注检查风险，实行制度基础审计的会计师事务所重点关注控制风险，都缺乏对企业财务报表的固有风险的评估，或评估只流于形式，一些因经营失败、舞弊所造成的审计风险未及时揭露。审计的风险管理没有一套具体的可实行的方法，缺乏对审计风险的定量定性评估。

　　重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性，主要与被审计单位的风险有关，独立于财务报表审计。

　　第一，受会计环境影响，xxxx现象严重。

　　由上图直观得出，在被抽查的1689家上市公司中，近5成存在不同程度的粉饰财务报表的嫌疑。且整体趋势是xxxx的程度和金额有增无减。显然这会直接导致会计信息失真，财务报表本身存在重大错报。为何会计xxxx之风愈演愈烈？对被审计单位而言，普遍存在投机心理，为了达到经营指标、上市等目的，企业经营管理者加以纵容缺乏诚信，选择铤而走险，粉饰伪造财务报表；对相关监察部门而言，其惩罚力度过低。例如2013年由四川证监局开出的，阳煤化工虚增42亿人民币的罚单，只警示了公司的相关高层，罚得太轻，公司违法成本低，权衡之下公司xxxx的可能性就大大增加了。此时无论会计师事务所根本未意识到，还是纵容企业的xxxx行为，都会产生审计风险。

　　第二，审计对象、业务的复杂性和多样化，加大了审计难度。

　　受到信息化与网络化的冲击，现下大量的网上公司、模拟公司兴起，拓展了被审计主体的范围，增加了诸如人力资源审计、企业并购审计、非财务报表信息审计等新兴审计内容。一方面企业业务多元化特征之一是带来了非常交易与涉外交易，其中非常交易包括土地、股权的转让，年末发生的非正常交易等，而涉外交易顾名思义牵涉到外国业务，由于其政治经济环境，财务规章制度与国内存在差异，会计师在国外查账的困难可想而知。另外著名的琼民源案件中牵涉到的5亿元利润及6亿元资本公积均是通过关联交易取得。关联交易下控股关系及股权结构复杂，违法经营的手段很难辨认，企业缺乏提高独立审计服务的自愿性需求，给会计师事务所的审计带来了困难，增加了审计风险。

　　第三，审计收费不规范，会计师事务所恶性竞争现象严重。

　　伴随着审计行业的日益发展，各中小会计师事务所在我国遍地开花，而其中不乏通过低价格的审计服务来招揽业务，审计收费的日趋下降导致审计服务水平降低，如此恶性循环。更有甚者，被审计单位要求在提供审计服务，出具审计意见之后再支付相关费用，可想而知，如果得不到企业满意的审计报告，审计费用则会被一再拖延，或一降再降，形成坏账。会计师事务所在受到客户的牵制后，只能在诚信与生存之间做出选择。另一方面，有的事务所为了获取高回报宁愿承担高的审计风险，例如中勤万信以每年140万元的费用承接了阳煤化工及其旗下相关子公司的审计业务，2012年，对于公司未转移相关产品即确认销售收入成本、财务报表虚报42亿元收入的行为，中勤万信却出具了标准无保留意见的审计报告。以不规范的审计收费来换取表面华丽的审计报告，造成了审计风险的增加。

　　第四，被审计单位内部控制缺乏有效性。

　　内部控制是指企业为了实现经营目标，保证经营活动经济有效开展，保护资产安全完整，在企业内部采取的一系列自我调整约束、规划评价的手段的总称，其核心是权力配属下的相互牵制和监督。股东大会虽然拥有最高权力，但股东权力的高度集中可能会导致中小投资者的利益被侵占，大股东处在内部控制制度之上，内部控制制度形同虚设，操纵利润变得易如反掌。譬如万福生科在2008至2011年4年间，在龚永福和杨荣华夫妇总计持有公司59.98%的股份实际控制下，年报累计虚增销售收入74000万元以及营业利润18000万元，可见万科生福在缺乏股权制衡的情况下，其内部控制的混乱。归根结底，内部控制需要人去执行，现企业的内部控制往往针对普通职员或基层管理员，对高管缺乏相应的监督和惩戒措施，导致高层管理者忽视内部控制的重要性或纵容员工的舞弊行为。因此，企业内部控制不力在增加重大错报风险的同时，提高了审计风险。

　　检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性，是会计师唯一可控制的风险。

　　第一，会计师事务所，未对被审计单位充分了解，承接了高风险的客户。

　　选择客户是预防审计风险的起点，是非常重要的一步，高质量的企业能有效降低事务所审计风险的发生。现在一些中小型会计师事务所往往会被利益所迷惑驱使，选择客户时抱有侥幸心理，没有对被审计单位的持续经营能力、财务状况进行调查，没有筛选出有高财务风险和经营风险的客户，承接业务时态度散漫不谨慎。而这时一旦被审计单位出现财务危机，相关股东、债权人包括利益相关者和投资者很可能迁怒于会计师事务所，特别是会计师出具的是标准无保留意见的审计报告，甚至将事务所一方告上法庭，这样必然会造成事务所不必要的损失，从而增加审计风险。

　　第二，审计人员缺乏良好的职业素养，综合能力不高。

　　审计人员作为事务所的核心资源，直接参与到审计工作中，其重要性不言而喻。现阶段会计师事务所的整体薪资低，其工作付出与回报不成正比，人员流动性大且频繁，事务所难以留住人才、职员素质高低不同是影响审计质量的原因之一。另一方面相当一部分的审计人员只具备其专业领域的相关知识，不涉及其他领域，例如被审计单位属于网络信息公司，就需要审计人员掌握互联网相关知识；被审计单位属于珠宝公司，审计人员不能不具备有关珠宝鉴定等相关知识。会计师事务所往往出于成本考虑，不会特意聘请相应的专家，这时被审计单位很有可能见有机可趁，在一些财务数据的引用上蒙混过关，导致事务所检查风险的增加。

　　其次，审计人员的风险意识与独立性单薄，在审计的过程中忽略了审计质量，一味追求速度，低估了审计风险对于事务所的伤害程度。其根源在于我国法律对于事务所的处治力度小，大多数的处罚也仅仅停留在罚款、停业的层面上，审计人员也只承担民事和行政责任，不同于国外的事务所还须承担刑事责任。另外，一旦审计人员与被审计单位存在利益关系，就很难以客观公正的立场处理问题。例如一些企业会要求审计人员提供税务管理咨询等非审计业务，不知不觉中参与了企业决策，审计企业演变成自我审计，独立性就很难保证。

　　第三，不适当的审计程序助长了事务所的检查风险。

　　审计证据是支撑审计意见的基础，是高质量审计报告的重要保证，而设计和实施必要的审计程序才能获得充足的审计证据。现代审计运用抽样审计的方法根本上已经存在了一定的审计风险，这就需要审计人员在审计的过程中尽量降低可能的其他风险，然而执行起来却是困难重重。譬如证监会2014年披露的，亚太会计师事务所在对莲花味精的审计中，未向当地XX确认补助的细节、在银行尚未收到相关回函的情况下确认会计信息等一系列不恰当的审计程序导致了审计失败，会计师轻信企业的相关结论未进行实地考察，咨询专家学者的意见，可见审计质量的劣性。无独有偶，在震惊中国的银广夏事件中，公司甚至以倒推的方式计算成本而会计师尚未察觉指正，审计程序的混乱也助长了公司的侥幸心理。因此，对存在疑问的审计证据没有保持严谨的态度是增加检查风险的因素之一。

　　根据具体的案例，进一步分析在审计实践中，企业与会计师事务所在风险处理上存在的问题。

　　獐子岛集团股份有限公司，成立于1958年，是一家致力于海洋水产业并集水产加工、贸易、冷藏物流、客运于一体的大型综合性海洋食品企业，有黄海明珠、海上大寨、海底银行等荣誉称号。2006年9月在深圳交易所上市，A股代码002069,2008年荣登福布斯中国潜力企业，2年后被评为中国最受信赖的十大品牌。

　　就是这样一家前景大好的上市公司在2014年发生了危机。10月30日，獐子岛对外宣称受北黄海异常冷水团影响，公司即将进入收获期的虾夷扇贝绝收。这意味着11年与12年的百亩养殖与上亿投资将毁于一旦，共计近8亿元存货损失，全年预计大幅亏损。獐子岛方面还解释称公司9月在抽测部分海域时已发现存在异常并向深交所申请停牌，邀请科学家和会计师进行现场调查。原本6月獐子岛实行非公开发行计划，定向增资13.7亿元用于偿还银行贷款和补充流动资金的方案流产，A股持续停牌以及复牌后的可预期的5个以上跌停板给机构及普通投资者都带来了沉重打击。

　　导致此次巨亏的原因真的如官方所谓的自然灾害吗？獐子岛内部财务和经营情况如何？负责獐子岛审计业务的会计师事务所又有什么样的责任呢？

　　得知负责獐子岛审计业务的是大华会计师事务所，成立于1985年，国内最具规模的八大会计师事务所之一，是财政部大型会计师事务所集团化发展试点事务所，国内首批获准从事H股上市审计资质，拥有高度专业化的团队，从业人员接近4000人，其中注册会计师超过四分之一。同样实力雄厚的大华却也在前几年的新大地事件中涉及在企业IPO审计鉴证中出具虚假的审计报告、核查意见，此次的獐子岛事件难道又是大华在重蹈覆辙？

　

　　2年账面成本予以核销并计入营业外支出。其中2011年度另计提283050000.00元存货跌价准备一并计入资产减值损失。

　　从表格中，我们发现獐子岛对于调查的处理，2年的抽查样本面积分别只占报表披露面积的0.000816%和0.000822%，抽查数量也非常少，仅以如此小规模的抽查样本进行会计处理，并得出放弃采捕的决定是相当草率的，是对投资者和公司不负责任的做法。另外，从时间看，9月公司已发现异常并着手调查却10月底才正式对外宣称绝收，如果是獐子岛有意为之，那公司在信息披露上已涉嫌违规；若是无意而为，即长时间未能判断出巨额亏损的端倪，那公司的管理层便难辞其咎。

　　獐子岛的问题还不止于此。

　　首先，虾夷扇贝等海产品的大量死亡竟是在收获前突然发现的。早在2013年1月，海洋牧场智能化管理系统就在獐子岛的海域内全面实施，从育苗、养殖、海洋环境监测、生产环境甚至船舶航迹都有关键指标的记录和追踪。有这样一套全面的监察体系，此次遭遇黄海冷水团应不至于到临了才发现导致绝收。就在社会大众被转移注意力，时隔一年之际，网曝獐子岛2000农户实名举报绝收事件系提前采捕和播苗xxxx而非自然灾害。当地养殖户水产商当即表示未遭遇冷水团灾害，紧接着獐子岛集团采捕队一位大副称自己曾参与2014年提前采捕活动，采捕区域正是所谓冷水团受灾区，航海日志被公司强行收走，随后此说法得到了集团内部中层的证实：自2010年起，海产品存量已出现问题，加之过度捕捞、播苗xxxx，海域无法休养生息，断代减产势必会发生，公司无法自圆其说只得炮制冷水团事件来掩人耳目。这样一来，海产品的大量死亡被突然发现也说得通了。

　　其次，獐子岛从业人员离职现象普遍，内部控制失效。自上市以来竟有20名高管纷纷申请辞职，典型的从2012年采购负责人吴厚记（董事长吴厚刚亲弟弟）到2015年底总裁助理战伟递交辞职报告，巨额年薪奖励不足以吸引优秀管理人员。反观獐子岛本岛的3个育苗厂已接近停摆，员工主动请辞集体降薪现象严重，员工遭遇变相裁员，7个亿的股份分红未如期分发，可见内部治理存在相当大的问题。公司一方面没有做好文化建设工作，员工缺乏良好的价值观和社会责任感，管理层缺乏榜样作用，导致xxxx资源等违规操作频频发生。另一方面员工综合素质低，缺乏海产品养殖技能，职责分工模糊，各工艺、审批、检查流程不清晰，导致经营活动无法顺利进行。

　　从前文表格中还能看出大华会计师事务所存在不可推卸的责任。

　　在28天的调查工作中，大华只实际参与了3天，但工作量却是獐子岛的近百倍，监盘效率之高却使社会公众更忧心忡忡。另外，几个监测点也并非由审计人员随机抽取，而是獐子岛自选，那么獐子岛对于检测结果已有足够的把握，审计人员没有提出异议，本生独立性存在问题，审计职能更是形同虚设。

　　然而，像獐子岛类似的农林牧渔上市公司对监盘的专业要求极高，会计人员不可能自己出海实际打捞虾夷扇贝了解真实的存货情况，只能参考被审计单位的说法或相关报表，那数据便不可避免存在误差。大华在专项说明中还提到獐子岛对于核销和计提存货跌价准备的会计处理符合规定，要知道类似的会计处理应是经会计师审计后得出，而大华认为这是公司管理层的责任，这也是工作不负责任的体现。

　　“冷水团事件”一出，獐子岛在接受外界质疑的同时也把参与审计工作的大华会计师事务所推向风口浪尖，一方面由于刚过去不久的新大地审计案件也是由大华经手的，财务xxxx的阴霾还未过去，社会公众难免提出质疑；另一方面獐子岛事件发生后，大华的信息披露工作十分不到位，对于必要的审计程序、审计责任未进行公示，面对外界的指责也不予以回应，采取消极的态度，审计后的质量控制完成不到位，令事务所的形象受到打击。

　　獐子岛应在改善内部控制的基础上，健全风险评估和内部监督机制。有效的内部控制能促进企业实现稳健经营，降低经营风险，是现代企业的一种先进的管理手段。管理层首先应认识到内部控制的重要性，但针对獐子岛高管频繁离职这一点，公关部门、中层领导力要主动担负起责任，制定风险应急措施，尽快让投资者恢复信心，重塑公司良好形象，吸引更多优秀的管理人才。高管要以身作则，立志加强公司文化建设，定期培养员工海洋捕捞、养殖的专业知识；规范业务流程，对于业务人员违规操作一经发现予以严惩，同时建立职权分离制度，有利于加强企业控制活动，减少工作差错与违规舞弊行为。

　　面对水产养殖行业所面临的各种不确定因素和生产经营风险，只建立内部控制风险评估机制远远不够，如遇到自然灾害等非常灾害时，还要能及时做出应急反应。海产品前期投资高、回收周期长的特点不适合短期借款这种筹资方法，而獐子岛却过分依赖短期债务，计提巨额存货跌价准备并盲目定增、扩张投资活动，因此改善融资结构、减少融资成本来降低财务风险刻不容缓。企业的内部审计在某种程度上比会计师事务所的外部审计更为重要，因为企业内审人员更熟悉内部经营情况、更了解企业内控的薄弱环节，审计更有针对性，如果企业在内审时已改正舞弊和差错，那事务所的外部审计风险将大大降低，因此将内部审计纳入内部监督中能加强内控环节的制约功能，避免内部监督流于形式。

　　会计师事务所在审计水产养殖这类特殊类型行业的公司时，不要求每位会计人员必须具备养殖技能，更不要求下海实地捕捞，但是应当熟悉存货监盘流程，将这一环节的审计差错降到最低。

　　考虑到该行业期末盘点的工作强度，监盘不可能在12月31日资产负债表日一天完成，建议提前10天左右开始。抽查范围由会计师随机选取，抽点比例不得低于1%，会计师根据各公司不同情况协商决定。盘点时应根据不同海产品养殖情况，采用全面盘点与抽样盘点结合的方式，用标准拖网实施捕捞，坐标位置计算捕捞面积，推算总量。监盘初步结束后，必须核实企业存货账面的永续记录和以历史成本计量的投入是否真实存在。具体来说从购买海产品的幼苗记录开始核实，包括幼苗的投放、巡岸人员工作情况、捕鱼情况、水面水质化验情况等，每一个环节不能疏漏并要求核对原始记录。会计人员在全部数据采集完毕核对无误后，采用回归分析法找出与账面历史成本最相关的要素，根据数理推理推导出期末理论账面成本，与公司实际账面成本比较，存在较大误差时要与被审计单位及时沟通，协商处理，切不可允许其擅自核销账目影响审计意见准确性。

　　而面对外界的质疑，大华更应做好信息披露工作，包括会计师的专业胜任能力、诚信水平；事务所的职业能力和质量、近3年的奖惩信息、综合评价信息以及行业专业贡献等，必要时公布审计程序，给予社会公众一个公开透明的信息交流平台，重塑良好形象。事务所内部要善于总结审计工作，如獐子岛事件后应核实审计过程中存在的风险和漏洞，有差错的环节和人员要给予纠正，避免类似情况的发生。将被审计单位按行业分类，不同类型的企业采取相应的审计流程，确保审计风险降到最低。最后做好审计信息的归档、整理工作，保留工作底稿及审计报告至少10年，对于审计期满的业务档案经管理总部批准核实后方可予以销毁。

　　“冷水团事件”让獐子岛股价一路暴跌，从信息披露前16元跌破现今10元整数关口，令广大投资者遭受了巨大的损失。再回顾2014年獐子岛停牌前，股价连续3个交易日的大幅下跌却成就了成交量的骤增，精准地把握了獐子岛即将面临巨亏，趁机抛出股票的时机，试问若非掌控内幕信息的机构投资者谁人能做到呢？违背《证券法》信息披露必须真实、准确，不得从事内幕交易的基本要求，等待他们的也必是证券监管部门和公安部门的严惩。而中小投资者属于弱势群体，掌握相关信息的渠道方式有限，普遍存在信息不对称的问题，投资时要更加慎重。特别是这类农业养殖类公司，由于经营项目的特殊性，时常面临疫情、天气突变等自然灾害的风险，股价波动频繁且幅度大，是流通市场常被炒作的股票，投资者往往会忽略其不可控风险，盲目跟进，造成财产的损失。因此，投资者的投资行为需要理性，机构事务所也有责任及时披露相关信息，保护投资者权益不受侵害。

　　本文总结了相应的防范措施来针对各种复杂的审计风险。

　　第一，创造良好的会计环境，恢复社会公众对审计行业的信心。

　　良好的会计环境需要相关监管部门、法律法规以及各企业共同创造。当前经济形势下，审计行为光靠自我和社会公众的监督是远远不够的，建立一个同时独立于各企业事务所和XX部门的外部监管机构迫在眉睫。机构可以由中国注册会计师协会成员与非盈利民间机构成员共同组成，一方面对机构本身实行监督，还可以给予专业技术指导，对企业与会计师事务所的审计活动进行严格审查，促使事务所提高审计质量。法律上以《宪法》为核心，在独立审计准则等相关法规中加入现代风险导向审计的思想，另一方面加大对会计xxxx行为的处罚力度，一旦发生会计xxxx无论金额大小一律严惩不贷。从企业高层管理人员入手加强法制教育，提高职员的风险与法律意识。而抑制各企业会计xxxx无疑是一个漫长的过程，企业本身需要了解并宣传xxxx的危害性，国家在政策上不让害群之马有机可趁，审计人员更要具有火眼金睛，约束企业的xxxx行为。在审计案件频频发生的现阶段，社会公众对行业信心的恢复有待时日，然而社会公众也不能对审计意见过度依赖，理性对待投资，相关职业部门有义务科普审计固有风险，避免造成损失。

　　第二，健全企业内部控制制度，加强内部审计重视度。

　　首先要做到优化内部控制的环境，营造和谐的公司氛围。董事会在内控体系中要发挥职能作用，避免股东因独大而随意篡改会计信息；建立独立董事、监事制度，各部门互相监督；同时赋予各普通职工监督的权力，加强职工舆论监督，对违反内部控制的行为董事会有权直接惩罚。管理人员还可以定期实施自我评价，一方面可以使信息进行及时传递，一方面在集体讨论中能获得改进意见，一定程度上分散了企业的经营和财务风险。另外，内部审计要纳入内部控制中，如果被审计单位的内审结果真实可靠，会计师事务所的外审效率就能很大程度提高。内审部门必须独立于企业财务部门，且在业务合同成立时就应当介入，各环节不可中断，在发现问题时有处置权。内部审计既是内部控制的基础，又是监督者，保证了内部控制制度的有效执行。企业需要对内审部门投入足够的人力物力，保证部门有序运作，可以有效降低审计风险。

　　第一，会计师事务所方面注重审计人员综合素质的培养，适当提高报酬。

　　综合素质不仅包括审计领域的专业能力，还包括审计人员应具备的风险意识与独立性。随着社会经济的多元化发展，企业业务在无形中对审计人员的要求也逐步提高，在过硬的审计知识经验的基础上，还需具备社会科学、信息技术、企业管理等诸多非审计领域相关知识，会计师事务所也要顺应时代的发展，在加强传统道德教育的同时，注重审计人员后续教育培养，对非常交易、资产重组之类易产生审计风险的业务和法律、计算机等其他领域的专业知识有定期培训，对自觉利用空余时间发展自身能力以及优秀的审计人才采取奖励措施，不定期进行个人表彰，同时会计师事务所为了留住人才，降低人员流动性须考虑提高审计人员薪资水平，创造更舒适的工作环境。考虑到审计活动的特殊性，审计人员必须随时保持风险意识，关注企业所处行业、企业自身、审计过程和审计报告各阶段的风险。另外，拒绝企业的非常规报酬，会计师事务所对会计职位定期轮岗、与员工签署独立性声明等方法是提高审计人员独立性的可行性措施。

　　第二，科学合理的审计程序能有效降低检查风险。

　　审计活动必然有一套完整的审计程序，从最开始接受业务委托计划审计工作，经过控制和实质性测试程序和抽样检查完成审计工作，出具审计意见和报告。其中审计抽样环节已经允许了审计风险的产生，因此要增加抽取的样本量或进行计算机随机抽样、统计抽样等现代化方式来降低。承接业务前要重点了解企业所处行业的市场类型和持续经营能力，可知目前零售业与高新技术业企业审计风险较高，从财务指标情况、产品积压情况、是否面临法律诉讼等可以基本判断企业经营水平。执行过程中审计人员对相关函证的供应商确认、银行会计信息反馈、存货盘点情况、关联交易等的准确性要有把握，要求企业提供充足的相关证据，这样才能保证最后出具标准无保留意见的审计报告时的审计风险是最低的。根据独立审计准则，还可以对审计结果进行分析性复核程序。另外，会计师事务所要建立专业的指导机制，通过咨询专业的技术顾问来解决审计问题，提高审计结论对审计风险的承受能力。

　　由于企业经济活动的复杂性、抽样审计的局限性以及审计人员判断的主观性，会计师事务所只采用控制型风险防范措施还不足以降低审计风险，于是财务型风险防范措施应运而生，措施包括提取风险基金和购买职业保险2点。

　　目前财政部已明确规定合伙制会计师事务所需建立风险基金，即以风险自留的方式，定期将营业收入的一部分提取至基金，从而使风险成本均匀分布。然而毕竟金额小，可承担的风险也小，一旦遇到诉讼案件，巨额赔偿款等类似处罚对中小事务所的打击仍是致命的。会计师事务所购买职业责任保险是一种风险转移的手段，通过缴纳保费，由保险人承担相应的审计风险，有利于会计师行业的生存与发展，维护了报表使用者的权益和社会经济的有效进行。但是高额的保费以及保险责任界定的严格让会计师事务所大大降低了购买责任保险的积极性。因此，采取财务型风险防范措施来降低会计师事务所审计风险还有一段漫长的道路要走。

　　谢辞

　　在论文的最后，我想特别感谢谭春兰老师。我的论文选题改了3遍，谭老师每次都是发邮件或者短信告诉我题目不恰当的原因；文献综述的撰写上我存在很多问题，谭老师还主动打电话给我分析主要问题所在，论文的写作过程中我遇到有疑问的地方谭老师也会为我解答；另外我还想感谢王严老师，在论文的案例分析上给予了我很多指导意见，让我有了方向。老师们对待学生论文工作认真负责的敬业态度让我深深敬佩，在此向老师们表示由衷的感谢！同时也感谢大学4年教育帮助过我的每一位老师、本文撰写中涉及资料的作者们，没有你们的帮助我不可能顺利完成论文。

　　虽然现在还对未来有迷茫，但是我会一直充满热情与希望坚定地走下去，不让那些支持我的人失望！

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