摘要：随着我国市场经济的高速发展与全球经济一体化的深入发展，社会经济环境的不稳定性越来越高，致使会计实务中的不确定因素日益增加，会计实务面临不同程度的风险，这就要求会计处理要采取谨慎的态度，对谨慎性原则的合理运用提出了更高层次的要求。但在会计实务中运用谨慎性原则还存在许多问题，谨慎性原则的作用未能有效发挥。本文就这一问题在简要介绍谨慎性原则在会计实务中的运用情况后，重点分析了谨慎性原则运用存在的问题，最后提出了合理运用谨慎性原则的对策和建议。
关键词：谨慎性原则；不确定性；操纵利润
近年来，市场经济高速发展，会计实务中的不确定因素日益增加，会计实务面临不同程度的风险，这就要求会计处理要采取谨慎的态度，以更高层次的要求运用谨慎性原则。为保证财务信息的真实、公允，谨慎性原则扮演着重要的角色，研究谨慎性原则在会计实务中的运用情况是具有现实意义的。
一、谨慎性原则的意义
（一）谨慎性原则的含义
我国提出八项会计信息质量要求，其中之一便是谨慎性原则，“谨慎性原则要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用”。
谨慎性原则又被称为稳健性原则，要求会计人员对具有不确定性的经营活动所产生的会计处理方法和程序保持谨慎的态度。当日常经营活动中产生一些具有不确定性的经济业务或会计事项时，在符合合理性的前提下，采用不虚增利润且不夸大资产的方法和程序进行会计处理，不多计资产或收益，不少计负债或费用，严格遵循谨慎性原则的要求合理进行核算、确认和记录。
（二）会计实务中运用谨慎性原则的意义
谨慎性原则应对经济活动的不确定性，但凡存在经济活动，不确定性也随之存在。合理运用谨慎性原则，有利于避免企业虚增资产和利润的现象的发生，降低发生经济损失的几率，以真实、可靠的财务信息帮助使用者做出正确的决策，企业进行科学的会计核算，提供公允、可靠的相关信息，强化抗风险能力。但是不用、滥用或误用谨慎性原则会使得会计信息失真，导致企业决策失误，并带来一系列不好的影响，由此可见，合理运用谨慎性原则是至关重要的。
（三）谨慎性原则在我国的发展历程
截至目前，谨慎性原则在我国的发展仍然不够成熟，在会计实务的应用中仍然存在不少问题。国际会计惯例强调谨慎性原则，我国大力推广谨慎性原则有利于与其协调一致。
在西方，谨慎性原则具有悠久的历史，最早可追溯至中世纪财产托管人为解脱其受托责任所采取的策略。据调查，我国于1992年开始运用谨慎性原则，于1993年7月1日起施行的《企业会计准则》中首次明确提出这一概念，并在陆续颁布的一系列具体会计准则中得到了进一步的运用。近年来，谨慎性原则在我国会计实务中的运用得到了较大的发展，但不够完善，体制不够健全，导致了一些不良问题的持续存在。谨慎性实际上是一种非对称的及时性和可验证性，我国目前的客观现实要求我们不能盲目照搬，对西方的会计规范既要积极借鉴，又要考虑我国国情，以利消化吸收，要制定符合长远发展需要和具有中国特色的会计准则，以保证我国会计工作的顺利进行和经济的持续发展。
二、谨慎性原则在会计实务中的运用情况
在市场经济环境高速发展的时代，经营活动日益复杂，会计实务对运用谨慎性原则的要求越来越高，其运用范围也越来越广。为了研究文题的需要，本文选取谨慎性原则运用的几个有代表性方面来分析其运用情况。
（一）收入的确认
会计准则规定企业销售商品并确认收入要同时满足以下五个条件：“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量。”这五个条件缺一不可，充分体现了谨慎性原则。
当销售商品存在现金折扣时，发生的金额计入财务费用，而不能直接扣减收入，这也体现了谨慎性原则。
（二）或有事项的会计处理
“或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。”谨慎性原则在或有事项中的运用较多，如未决诉讼、产品质量保证、债务担保等。根据会计准则规定，在符合合理的条件下，企业要充分预计可能的或有负债，不预计可能的或有资产。
依据谨慎性原则，企业要严格控制或有负债和或有资产的确认，其目的是防止虚增资产。对于仍然存在不确定性的或有负债，只有在真正符合负债定义条件后企业才可以将其确认为负债。企业可适度的预计或有负债或者损失，提高风险意识，但是对于或有资产以及或有收益一般是不预计的，因为它们可能会导致资产的高估，这都体现了谨慎性原则。
（三）固定资产加速折旧
由于科学技术的不断发展与创新，固定资产在使用过程中发生损耗，其实际价值随着时间的流逝和使用次数的增加而有所损失，时间越久、使用次数越高的固定资产的价值就会越低。为了确保准确，会计准则要求会计人员运用谨慎性原则对一些固定资产进行折旧处理。我国对固定资产累计折旧的计提方法有年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。
许多固定资产只能在短期内为企业创造高额利润，使用价值随时间的消逝而流失的现象十分严重，而我国对固定资产折旧年限规定较长，若使用年限平均法可能致使很多固定资产在报废时仍留存大量余值未摊销，这种情况下就不能正确且及时地反映产品成本，不能真正实现收入与费用相配比。
大部分固定资产在早期产生大量营业收入，若企业使用加速折旧的方法计提折旧，在固定资产具有最大经济效用的早期多计提折旧，能够实现收入与成本的恰当配比。固定资产加速折旧的前几年还可以适当减少当年利润，减少所得税的缴纳额，这相当于取得了一笔无息贷款，企业可以利用这些资金专注于机器设备的更新与改造，又可使投入的资金尽早收回，提高资金利用率，使固定资产价值在一个较短的周期内得到回收，充分体现了谨慎性原则。
（四）资产减值的确认
由于种种原因的存在，资产的实际价值会随着时间发生改变，因此，企业应当定期全面检查各项资产。根据谨慎性原则的要求，企业应对存在减值迹象的资产合理地估计可回收金额，预计可能发生的损失，并计提资产减值准备。在会计准则的不断更新中，应当考虑资产减值的项目由原来的三项增加至八项，长期投资、固定资产等项目也纳入其中，计提范围的扩大也是谨慎性原则的体现。企业充分考虑可能发生的资产价值损失，严格按规定标准和程序计提坏账准备，合理地计入相关费用，确保提供的财务信息真实、可靠，保障财务信息使用者的利益，这充分体现了谨慎性原则。
三、谨慎性原则运用中存在的问题
近年来，谨慎性原则在会计实务中运用广泛、效果显著，但仍存在许多问题，谨慎性原则的作用未能有效发挥。
（一）谨慎性原则缺乏可操作性
从我国现有会计规范看，固定资产加速折旧、收入的确认等是谨慎性原则合理运用的体现，其具体操作方法明确，但仍存在大量会计准则和制度缺乏可操作性。如关于资产发生跌价或减值的判断标准不够明确，对资产减值的计提方法、计提比例没有明确规定，企业可根据自身情况自行确定，标准存在不明晰不合理的情况。由于谨慎性原则在会计运用中缺乏明确的规定和标准，也没有给出具体详细的操作方式，可能致使不同企业在面临相同或类似业务时，因采取比例不同而使得各企业之间的会计信息不具备可比性。谨慎性原则的合理运用缺乏相关操作规范的约束，可操作性不足。
（二）谨慎性原则存在较大的主观判断性
谨慎性原则在会计实务的运用中受到主观性因素的干扰较严重，有较强的倾向性。谨慎性原则是基于不确定性与会计估计，只要存在不确定与估计，分歧、异议也必然存在，会计人员的专业水平、职业道德能力的高低也将使会计行为带有主观性。
随着经营环境日益复杂，经济生活的不确定性愈来愈高，不同的企业在经营过程中发生的会计行为及其处理的方式方法不尽相同。谨慎性原则在企业对具有不确定性的经济事项进行会计处理中的运用缺乏具体且客观的标准，将选择何种会计政策、如何进行会计估计等一系列专业判断选择权赋予了企业，这正给了某些不良企业管理者机会，他们出于不良的主观动机缺失、滥用或误用这个选择权，操纵企业的利润。其采用的手段包括:调整“资产减值准备”的计提比例、改变固定资产折旧方法、调整无形资产受益期限、改变长期股权投资的核算方法及销售收入的确认等。以上行为都以落实谨慎性原则为名义，实则利用漏洞对企业真实的财务状况和经营成果进行粉饰，根据自己的需要编造会计信息，缺乏真实性与可靠性。对于减值准备、或有事项、累计折旧、发出存货计价方法的选择、收入或无形资产的确认和计量、坏账准备、债务重组、可变现净值等科目的计提，我国有很多种方法可供选择，因此需要企业根据实际情况做出选择与运用，相关人员受到主观性因素的严重干扰，在处理经济活动时带有较强的倾向性。
（三）企业可能利用谨慎性原则操纵利润
会计六要素表现为两个恒等式：“资产=负债+所有者权益”、“利润=收入-费用”。企业的最终目标是利润最大化，为扩大其所有者权益与利润，企业要争取在营运过程中减少负债与费用并增加资产与收入。与此同时，谨慎性原则要求企业在不影响合理选择的前提下尽可能选用一种不虚增利润或夸大资产的方法与程序进行会计处理，充分预计可能发生的负债、损失和费用，尽量少计或不计可能的资产、收益。“合理”、“尽可能”、“充分”、“尽量”等缺乏衡量标准的要求为企业操纵利润的不当行为创造了灰色地段。
部分企业所有者被利益蒙蔽双眼，通过虚增利润，夸大所有者权益等行为粉饰报表，呈现一个较为可观的经营成果，可能导致所有者盲目乐观、过分自信，而实则企业状况“金玉其外败絮其中”。我国要求连续三年出现亏损的上市公司，或将被终止上市，因此很多连续产生年度亏损的上市公司误入歧途，在某一年度对应收账款等科目计提超额坏账准备，使该年度利润急剧下降，次年度却以债务重组等方式大量冲回坏帐准备，致使本年利润急剧上升，成功避免连续三年出现亏损。但在一定程度上来说这种手段剥夺了大多数人清醒地认识企业发展现状和前景的权利，不能及时做出投资策略、战略的调整，不能为管理者敲响警钟。
还有部分企业管理者过分小心、谨慎，倾向于悲观，不能真实、公允、客观地反应企业经营状况，不利于企业的发展与扩大。例如有些企业在某一年度实现了大额利润，但企业管理者操纵利润，增加应收账款以计提高额的还账准备，使本年利润降低至一定水平。第二年这些应收款项成功收回，坏账准备也随之减少，从而调增利润。
这两类企业根据自己的“需要”不使用、滥用或误用谨慎性原则，利用谨慎性原则存在的操作漏洞进行利润操纵，严重损害了广大投资者的利益，管理者也可能会基于其表象现象做出错误的经营决策和发展指导，引发严重的经济后果。上述这类操纵利润的问普遍存在，由此可见，合理运用谨慎性原则是重要且必要的。
四、合理运用谨慎性原则的对策与措施
谨慎性原则在会计实务的运用中仍存在大量问题，为使其运用更加合理化，必须增强可操作性，完善相关法规，改善实施环境，加强对谨慎性原则的认识与理解。与此同时，加强企业内外部监督管理，提高会计人员的职业道德意识，优化会计行为。
（一）增强谨慎性原则的可操作性
目前谨慎性产生大量争议与漏洞正是因为其定义模棱两可，较多地使用一些需要会计人员发挥主观能动性的修饰词作为约束条件，笔者认为应大力增加约束条件，减少人为的随意性和主观性，定义出范围或比例，如确定（发生概率为100%）、基本确定（发生概率大于95%且小于100%）、很可能（发生概率大于50%且小于等于95%）、可能（发生概率大于5%且小于等于50%）、极小可能（发生概率小于等于5%）这种明确的概率分层，谨慎性原则也可在定义方面可以采取分层，增强可操作性。明确运用标准，对企业运用谨慎性原则时加以控制。
完善相关操作细则，如对计提比例设置上下限，指导企业合理运用谨慎性原则，也可避免因要求模糊而导致的操纵利润现象，使谨慎性原则的运用具有可操作性。
（二）完善相关法规，使谨慎性原则的运用有法可依
由于与谨慎性原则相关的法规不够明确，给企业制造了操纵利润的空间，因此，国家应完善相关法规、出台相应政策，加强会计人员的法律观念，以国家强制力保证企业财务信息的真实、公允，维护财务信息使的合法权益。为降低随意性和主观性，提出相关规定、政策等，为谨慎性原则的合理运用提供约束条件和前提，会计从业人员加强法律观念，根据规定处理日常经营活动。完善相关的法规，构建相关的政策，强化约束机制，使谨慎性原则的运用有据可依。
（三）改善实施环境，为谨慎性原则的合理运用创造良好氛围
我国企业普遍着眼于眼前的利润，过分强调利润指标，而不关注营业收入增长率、销售增长率等代表企业发展能力的指标，也不关注流动比率、速动比率等代表企业综合能力的指标。笔者认为，从长远角度来说，眼前的利润并不是衡量企业好坏的唯一标准，我们应极力改变过分强调利润的观念，财务报表上每一个指标都有其存在的意义与价值，透过这些详细的指标可以看出企业存在的问题或缺陷，对企业的整体情况有宏观的把控，从细节着手，进行大大小小的调整，为发展成更好地企业而努力。因此财务报表使用者应从长远角度出发，改变过分强调“利润”指标的片面认识，新增对其他相关重要指标的认识与理解。
我国目前的会计准则正逐步向国际会计准则靠拢，除了积极借鉴国际会计准则的成功之处，我国作为具有特殊国情的国家，应制定具有中国特色的会计准则，改善我国会计准则实施的环境，保证会计工作的顺利进行和经济的持续发展。
（四）正视谨慎性原则的“双刃剑”作用，扬长避短
在会计实务中运用谨慎性原则，并不意味着对于不确定因素可能产生的结果持一味的保守或消极态度，也不意味着忽视这些风险的存在，而是使企业在面对风险时具有一定的弹性，从而能够有效地降低各种风险发生的可能性。一方面，会计人员可以根据企业的具体情况从实际出发，实事求是地进行核算，是利；另一方面，谨慎性原则的合理运用往往需要较多的职业判断，谨慎性原则在运用过程中缺乏客观标准，这一缺陷客观上给企业留下了进行会计选择的空间，使谨慎性原则成为操纵利润的手段，滋生了大量损害投资者利益的行为，是弊。正是如此，谨慎性原则在具体应用中是一把会计行为的“双刃剑”。要达到谨慎性原则中提及的“尽可能”、“合理”、“估计”这一系列缺乏具体衡量标准的要求，需要会计人员发挥其主观能动性，这也正体现了谨慎性原则的灵活性与不确定性。
谨慎性原则具有“双刃剑”作用，运用合理可以增强会计信息质量，反之则会扭曲其真正含义。因而，唯有正确认识到谨慎性原则作为“双刃剑”的利与弊，通过相关方式方法减少弊端，发扬长处，将谨慎性原则发挥到极致。
（五）加强企业内外部监督管理机制
加强企业内外部的监督管理机制，完善制度，公司领导者、财务信息使用者、内部财务人员、内部审计人员、外部审计人员等相关者能够关注谨慎性原则的使用情况，层层监督、层层管理，杜绝企业缺失、滥用或误用谨慎性原则的现象。加强监督管理，强化企业内部监管机制，优化会计行为。与此同时，加强群众监督、市场监督与外部审计监督，做到由内而外实施，由表及里监督。
（六）提高会计从业人员的专业水平
会计从业人员是与谨慎性原则最直接的接触者，能否合理运用的关键在于会计从业人员的专业水平、道德素养、职业判断能力，为保证会计从业人员能够合情合理地运用好谨慎性原则，必须加强教育，努力提高专业知识，加强法律观念，只有会计人员遵从职业操守，企业管理者控制会计人员的准入、再教育、再培训，并加强企业内部监督、内部审计、部门与部门之间的权利制衡，加强对细节的关注，才能正确且合理的运用谨慎性原则。
不同行业、不同企业、不同时期所面临的会计问题不尽相同，这就要求会计人员要根据具体情况具体分析并做出最合适的处理，对会计人员的自身职业素养提出了较高的要求。2017年3月3日，我国财政部发出取消会计从业资格考试的消息。会计从业资格证是我国会计工作的准入门槛，此次将其取消，也从侧面体现出要提高会计行业的准入门槛，对于将要进入会计行业的人员要提升实务能力，拥有基本的会计知识甚至能够达到成功考取初级会计职称、注册会计师等证书的资格。对于已经进入会计行业的人员务必加强再教育再培训，加强对新知识、新概念、新准则的理解与应用，加强合规文化建设。
为对会计从业人员或企业合理应用谨慎性原则起到记录与鼓励作用，可建立相关诚信档案。此档案用于归集其日常会计行为中所产生的的对谨慎性原则缺失、滥用、误用的情况，并将失信行为按照风险等级折算成负分数，将优秀行为折算成正分数，形成一个系统，根据分数及时对相关人员进行警告、惩罚或奖励，以全面性、系统性的管理方法和控制手段来更好地实现谨慎性原则的合理运用。
谨慎性原则存在的意义正是降低因各种不确定因素而产生损失的可能性，对其合理运用最应该做到的就是趋利避害。当大家意识到谨慎性原则的利与弊时，唯有找到利与弊的平衡点，准确地把握好“度”，拒绝缺失、滥用、误用。合理的运用谨慎性，发挥到极致，使企业的财务报告真实、公允，给管理者和广大群众提供清晰且正确的指引。真正做到将谨慎性原则合理运用于会计实务中是一个长期行为，尽管目前的规章制度较模糊、缺乏可操作性，但从长远来看，合理运用谨慎性原则是必要且重要的，应对此进行更加深刻的研究、探索与运用，争取早日做到人人心中有度，事事合理用则。
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