注册会计师审计失败问题研究——以登云股份为例

摘 要

随着委托代理关系的持续发展，对审计的要求也越来越高，但近年来审计失败和财务舞弊案不停出现，资本市场受到了大大的冲击，这不仅有损注册会计师和会计师事务所的信用和声誉，而且让广大投资者蒙受巨额财务损失，投资者开始不断怀疑审计报告的质量，所以要不断重视研究造成审计失败的因素并提出预防措施。这篇文章通过界定审计失败的概念和理论基础等，阐述注册会计师审计失败的现状特点及影响，分析了审计失败给注册会计师事务所、注册会计师、被审计单位、投资者、资本市场等带来的影响,，然后以信永中和审计登云股份有限公司失败为案例，分析审计失败对各方产生的影响，注册会计师未秉持职业怀疑、执业能力不够、注册会计师审计时没有秉持独立性，被审计单位财务舞弊、内部控制薄弱，行业环境监管不力等成为审计失败的关键因素。本文最后从三方面提出防范审计失败的措施，会计师事务所及审计人员应保持应有的职业道德素质和职业怀疑能力、保持独立性、加强审计质量控制，被审计单位应该遵守法律法规，对不规范的财务信息应该敢于制止，行业环境则要不断完善法律法规和监管体系，改善相关法律法规。

关键词：审计失败； 注册会计师；财务舞弊

一、引 言

（一）研究背景及意义

随着社会环境的不断发展，各种社会关系也越来越复杂，企业的各种经营活动面临着巨大的挑战性。然而，企业为了能够更好的生存和发展，使所有权和管理权分离，这就促使各种委托代理关系的发生，企业对审计的需求也有所增加。从近几年审计失败数据来看，国内外发生审计失败的事件有所增长，国内每年都会有一些会计事务所收到证监会的行政处分，其中有不少是公认的会计事务所,对我国社会经济发展造成了不利影响。

首先，按外部监管环境来说，由于经济全球化和委托代理关系的不断发展，外部监管环境也发挥着越来越大的作用，如果监管方在外部环境的监管中不合理或审计的监管法律制度不够严格，审计失败的可能性就会增加。其次，按主体和客体方面来说，审计失败存在于企业经营活动和委托代理关系中，如果注册会计师缺少必须的依据和审计程序，缺乏职业怀疑态度，未充分遵守职业道德；被审计单位财务舞弊，内部控制失效等都提高了审计失败发生的可能性。最后，伴随着经济的发展，人们的投资热情越来越高，社会公众对于企业，尤其对于上市公司会计信息的质量给予更多的关注；那么，各公司对于审计的需求以及审计质量的要求不断上升，对审计结果的重视不断增强，会计师事务所出具的审计报告也逐渐被公众所重视。因此，研究审计失败的成因和防范措施对企业的发展、社会经济的发展是至关重要的。这篇文章选取信永中和会计师事务所审计登云股份有限公司的案件，通过研究其为什么审计失败，对审计失败提出预防措施，为其他会计师事务所提供了一定的借鉴意义。

（二）研究内容与方法

本文通过界定审计失败的概念和理论基础等，阐述注册会计师审计失败的现状特点及影响，然后以信永中和审计登云股份有限公司失败为案例，分析审计失败的各种因素，最后依据审计失败的原因提出防范措施，降低注册会计师审计存在各类错报的风险，从而达到防范审计失败的目的。

本文主要采用文献综述法和案例分析法进行研究，一是充分收集了文献资料，主要涉及注册会计师审计失败的原因、审计失败的概述含义、我国近几年来审计失败的数据等，对文献进行思考分析，为本文的研究撰写提供了依据和基础。二是利用信永中和审计登云股份有限公司的案例，研究其审计失败的各类原因，得出结论和启示。

（三）文献综述

本文是在阅读了注册会计师审计失败问题的探究及防范策略、中国证监会的处罚报告书、审计机构在上市公司财务xx中的责任研究、会计师事务所审计失败的原因及对策研究等文献后，结合当今社会环境中各种审计失败案例，研究审计失败的成因和防范措施。Awadallah and Said（2016）认为注册会计师在风险评估时，应该加强对非财务信息作用的重视程度，要关注财务信息和非财务信息的统一，从而获得更加全面的风险评估。Bhasin（2017）通过研究亚洲个别国家，发现这几年来企业xx舞弊很大程度上与其混乱的内部治理架构有关系，如果企业内部治理架构不合理，其对财务报表的舞弊xx就不容易被发觉。中国学者张太峰（2018）从上市公司因为xx而审计失败的案例中，认为注册会计师应注意其自身素质和道德修养，严格遵守审计独立性原则，明确自身责任和义务，严格遵守法律法规，认真负责地执行各种审计程序，尽量减少审计失败，为社会的健康发展出一份力。王艳（2018）研究表明，中国证券监管理委员会在审计失败的情况大大加强了行政处罚，监督比以前更加严格审慎。随着中国证券监管委员会监管力度的加强、监管有效性的提高和行政处制速度的提升，注册会计师审计失败的数量将越来越少。李文静（2019）表明注册会计师个人必须始终保持谨慎，提高个人专业道德素养；会计师事务所必须要改进审计程序和完善组织架构，培养审计人员的专业性，保持独立性，审计程序层层复核，保证审计的正确性；行政监督部门则有必要加强行政监管力度。吴迅，王彦（2017年）指出审计企业聘用事务所具有浓重的行政色彩，这是过去地方保护主义造成的，对我国审计行业的审计质量和审计独立性产生严重影响，注册会计师对同一个企业进行多年的连续审计，审计期越长其独立性受损的可能性越大，注册会计师与被审计单位一起舞弊的可能性就越大。

二、审计失败的概述

（一）审计失败的概念

目前，学者们对审计失败的概念有不同的定义，可以从两个角度加以总结。这两种观点的出现是基于从不同利益相关方的角度出发对审计工作的审计的不同的期望。第一种观点是目前学术界的主导观点，其基础是注册会计师及其会计师事务所等审计实体的观点，侧重于审计业务过程，这个过程被称为审计过程观，这一观点认为，审计失败是由于注册会计师的主观过失或欺诈所致，审计报告没有严格遵守审计准则，提出了不适当的审计意见。审计过程观的过程包括以下审计标准：保持审计独立性和审慎态度、遵循审计准则，这种观点也被称为狭义的审计失败观。第二种观点从社会投资者的角度出发，表明投资者打算尽量减少损失，重点在审计结果及其实现目标的结果被称为审计结果观。这一意见认为，只要注册会计师发出错误的审计报告，不论其是否尽职尽责或遵守审计标准都会被认为是审计失败，此观点也被称为广义的审计失败观。

（二）审计失败的相关理论

1．信息不对称理论

信息不对称理论含义是由于交易双方能够获取到的信息不一样多，而信息的不对称使在市场进行经济利益活动中的一方当事人由于可以收集到更多有利信息从而可以获得更多的利润，而获取信息少的一方则会蒙受损失。信息不对称理论主要包括审计行业的以下三个方面：

第一，在会计师事务所对被审计单位进行审计时，审计人员应就其提供的财务报表做出专业判断。此时的被审计单位处于优势地位，无论是对公司的经营还是对财务报告的质量都掌握着更多的信息，如果被审计单位进行有意xx，注册会计师则很难发现其财务舞弊行为。

第二，随着委托代理关系的发展，企业的经营权和所有权完全分开，企业所有人不需要管理企业的经营业务，无法掌握公司真实的财务状况和经营状况，为了减少这种不对称，审计就此产生。

第三，企业将雇用经认证的专业机构和注册会计师来核实财务报告是否真实完整，以获得最有效的可靠信息。审计的时候由注册会计师去执行审计过程，审计的各项活动注册会计师也直接参与，对审计期间的信息控制占有绝对优势，而被审计单位无法有效判断审计人员的工作质量以及状态是好还是坏，大概率会因此因为承受信息不对称而造成财产损失。

2．理性经济人假设理论

亚当·斯密的《国富论》里首先提出“理性经济人”这个概念。它的主要观点是参与市场经济活动的经济人员是理性人，他们都是为了自己最大的利益。审计人员作为一个理性主体，会考虑工资、信誉、付出的努力以及晋升等因素，注册会计师进行审计程序这一过程中做出的专业判断会考虑个人利益和会计事务所施加的压力。会计事务所作为一个公司，影响其决策的因素更为复杂，在我国市场激烈的市场竞争环境中，会计事务所为了不让自己的合作企业流失并发展新的顾客，即使他们知道该被审计公司的风险程度很高，但他们还是接受了这份委托。此外，某些会计事务所在实施具体审计程序时不遵循审计程序，目的是提高净收益降低成本，这很可能导致审计失败。

3．委托代理人理论

在许许多多的现代企业中，公司的股东和公司的管理者其实是不一样的，委托代理就是双方的关系。在委托代理关系中，股东和管理人员者分别是委托方和受托方，股东支付报酬并赋予其代为管理公司的权利，而股东则享有公司的剩余股权，经营者享受了委托代理关系中得到的报酬和管理公司的权利，理应承担相应的受托责任，为公司股东实现公司价值最大化。然而，公司股东和经营者的利益有时是不一致的，这时，公司为了更好的让经营者服务企业，公司会制定激励机制，激励机制在一定程度上缓解了股东与管理者之间的关系，但同时也增加了管理者可能通过xx来虚增自己的经营成果，从而获得更高的薪资报酬。因此，审计服务就尤其重要，注册会计师作为独立的第三方，可以对财务报告的情况发表审计意见，是股东权利不受侵害的关键。

（三）审计失败的表现形式

1.未能正确遵循审计准则

审计失败最终导致注册会计师出具错误的审计意见，这是因为注册会计师没有充分遵守审计程序的标准。从审计风险中可以明显看出这一点，如果注册会计师严格按照审计程序进行审计并遵循了正确的审计标准，但最终却发表了错误的审计意见，这则是审计风险的类别，这里可以看出，审计失败与审计风险的主要依据是看审计员在审计期间是否正确遵循了正确的审计标准。

2.与企业机构是否发生了经营失败无关

造成审计失败并不是说企业或机构是否发生经营失败就是决定性因素，企业和机构管理者是对经营失败负主要责任的人。判断审计是否失败的唯一标准是注册会计师的审计行为是否符合审计的标准化和专业化。因此，就算在公司企业发生了经营失败，也有审计成功的概率出现。

3.审计人员执业行为的瑕疵

由于审计人员专业能力不足或者疏忽大意，不注重细节，被审计单位的财务报告和会计账簿是合法合规的，但审计人员对会计报表的公允性提出了质疑，发表了不正确的审计意见。不过在当前社会环境中，由于被审计单位不希望此类事件发生，害怕公司受到影响，所以极力寻找证据挽回局面，这样的错误则容易被发现，然后很快可以得到纠正。

三、注册会计师审计失败的现状特征

（一）注册会计师审计失败的特点

1．未能保持独立性

审计质量是好是坏，很多时候取决于是否具有独立性，然而，在我国几乎所有的注册会计师审计失败的案例中都有一个特点则是缺乏独立性。我国注册会计师市场自创立以来，会计师事务所的运作和管理主要依赖XX部门，这使XX在会计师事务所的运作和管理方面扮演着重要的角色。在目前的经济形势下，会计师事务所如果想市场的发展带来更多的好处，则必须能够提供更多的可以得到公司和XX承认的高质量的审计报告，有时注册会计师为帮助上市公司达到注册资格来躲过XX机关的监管而制作虚假的会计信息，这样的方式就使注册会计师失去了独立性，同时了违反了职业道德，丧失了社会各界的信任，严重影响着国内注册会计师的发展。

2．未能保持应有的职业怀疑态度

根据近年来的审计失败案例看出，有些审计人员没有对可疑的案件进行进一步审计，也没有采取相应的审计程序，这其中存在着更深层的内部原因，职业上的怀疑态度要求审计人员调查和实施其他审计程序都要有足够的证据，不能轻易相信管理层和治理层而满足于证据不足的审计依据。因此，为了出具正确的审计意见，审计人员不应与公司管理层拉帮结派，轻易相信他们的证据，不应用管理层声明代替一切需要获得的审计证据。

3.涉及管理层舞弊行为

在我国公司审计中财务报告欺诈舞弊频繁发生，这不仅影响到审计的结果，而且还会导致审计失败，损害投资者利益，更重要的是影响了我国社会经济健康发展，因此，我们必须关注和研究解决这个问题。中国当前财务报告欺诈中不能忽视的一个问题是管理层欺诈，这种舞弊往往是隐藏的，比较难被发现，危害重大，给注册会计师审计带来一定的阻碍。

（二）注册会计师审计失败的现状分析

最近几年以来，一连串审计失败案件的出现，注册会计师在社会各界的信任度严重降低，各界人士的质疑将注册会计师处于一个尴尬的境遇。在这些审计失败的案件中，部分注册会计师由于缺少专业的知识、欠缺职业胜任能力，没有能秉持应当有的职业道德，甚至与被审计单位协同一起舞弊，大大的破坏了许多投资者的利益。从各年度来看, 审计失败导致事务所受到监管部门的处罚的数量呈上涨趋势。

（三）注册会计师审计失败的负面影响

表现注册会计师审计失败的行为关键在以下两方面：出具发表了不恰当的审计报告或者审计意见，注册会计师审计失败造成的负面影响主要分为以下四个方面：

1.对被审计单位的影响

一旦审计失败被发现，被审计单位的财务舞弊和造成的商业危机将一起暴露，被审计单位股票将会下跌，其信誉必将会受到损害，严重的话会走向破产。被审计单位的相关负责人和管理层也将受到行政或刑事处罚，也将会损害被审计单位主要相关人员的职业生涯，甚至无法继续在该行业立足。

2．对注册会计师和会计师事务所的影响

如果发生了审计失败，有可能是注册会计师发表了错误的审计意见，注册会计师和会计事务所将受到经济处罚和行政制裁，情况严重的话可能导致注册会计师被吊销资格证，严重的甚至会使会计师事务所走向破产。其次，审计失败后，必然会影响到注册会计师和经认证的会计师事务所的声誉，可能还会影响到被同一会计师事务所审计的其他公司。更重要的是，审计被曝光之后，被审计单位会另聘请新的会计师事务所辨明清白，这就使会计师事务所维护老客户和拓展新客户的难度加大，很容易丧失市场竞争力，阻碍事务所的发展。

3．对投资者的影响

注册会计师出具的审计意见是投资者决策的基础。因此，注册会计师的审计失败必然会提高投资风险系数，从而阻碍审计报告用户对投资的热情，并最终为全体投资者带来信任危机。

4．对资本市场的影响

审计失败一旦出现便会直接冲击资本市场，对社会环境造成严重影响，让社会各界对公司披露的财务信息产生怀疑，同时也意味着市场失效，进而弱化资本市场自身的资源配置调节能力，扰乱国内经济市场秩序。

四、登云股份有限公司审计失败案例分析

（一）事件回顾

登云股份专注于研发、生产和销售汽车发动机进排气门系列产品，该公司于2014年2月19日在中小板上市。登云股份于2015年10月20日收到了证券监管委员会的调查通知。经过调查发现，伪造的记录和重大遗漏的违法行为在登云股份IPO申请文件中存在。确切的来说从2010年到2013年6月,登云股份存在三包索赔费用、咨询服务费用、会议费用没有记录、贴现发票费用没有记录，提前确认收入等情况；与相关当事方的关系没有按要求披露及交易；对资金的内部控制没有得到有效的执行，并发生了违反规定的外部借款。

信永中和会计师事务所违反了规定是在为登云股份IPO及2014年年报提供审计服务的过程中，构成《证券法》第226项第三条所述“证券服务机构违反本法规定或者依法制定的业务规则”的行为。信永中和未尽职尽责，公布的登云股份2013年审计报告以及伪造记录的存在。《证券法》第223条所述，即“证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载”，郭金龙和夏斌是直接负责人。

（二）登云股份有限公司基本情况

登云股份全名为怀集登云汽车配件股份有限公司，成立于1971年5月，气门行业方面，其是国内众多企业中主要的一家企业。2014年2月19日，公司在深圳证券交易所中小板正式注册，是首家在肇庆山区县上市的公司，它的发动机气门行业也使他它成为我国首家发动机气门行业上市公司。

在股权结构构成方面，登云股份有限公司股权结构较为分散，当中只有两名股东持股比例在10%以上，该公司前十大股东持股比例及控制关系如下表所示：

表4-2登云股份前十大股东表

资料来源：登云股份有限公司财务报表

登云股份有限公司于2014年上市时，其净利润急剧下跌，监管部门非常关注这不寻常的大波动。2015年10月21日，证监会发出调查通知给登云股份，证监会的调查被其正式接受。从登云股份有限公司给出的财务报表数据中可以看出，登云股份2010至2014年净利润依次为：0.34亿元、0.43亿元、0.39亿元、0.18亿元，净利润在2014年上市时暴跌，这不得不引起监管部门的注意，怀疑其上市前利润的真实性。

（三）信永中和会计师事务所基本情况

信永中和会计师事务所是为登云股份IPO及2014年年报进行审计服务的审计主体，在中国众多会计师事务所中其是最具声望的事务所之一。信永中和总部坐标地点在北京，在中国境内有15家分所、国外的成员也还有4家，无论是中国国内还是国外的分支机构，信永中和均采取一体化管理的措施。

（四）证监会处罚情况

1.对登云股份的处罚

证券监管委员会决定下令登云股份改正、警告和罚款60万元；对于直接负责人欧洪先和潘伟，采取警告措施，对这二人每人罚款30万元，同时，对其二人采取了五年内不准进入证券市场的禁令，另有23名责任人员被警告，分别罚款5万至20万元不等。

2.对信永中和会计师事务所的处罚

下达命令让信永中和改正错误，赃款累计188万元全部没收，另外罚款188万元，其业务所得32万元也一并没收，再加罚款32万元，对直接负责人郭金龙和夏斌，给予警告，每人罚款5万元。

五、登云股份有限公司审计失败原因分析

在这起登云股份审计失败案件中，会计师事务所及注册会计师，登云股份有限公司，行业环境都分别有责任，这篇文章主要从注册会计师方面的责任分析。

（一）信永中和会计师事务所及注册会计师方面的原因

信永中和对登云股份有限公司审计失败的产生，其中的关键因素有以下几方面：审计函证程序不充分，无法找到少记财务支出的记录，以及无法查明与相关当事方的交易、目前还没有发现提前确认收入。

1.注册会计师未保持应有的职业怀疑

（1）登云股份舞弊案中，审计项目不成功的一个主要原因就是注册会计师缺少必要的怀疑态度。本案中，注册会计师轻信了管理层的解释，影响证据可靠性的一个十分重要的因素是管理层、治理层的诚信水平。在本案中，注册会计师对登云股份2010至2014这四年年报和2013年中期报告都发表了标准的审计意见，过于依赖过往的审计过程中对管理层、治理层的评价。同时，登云股份2011-2013年三包索赔费有显著变化，与2010年相比，2011年大幅度增加，2012年以后大幅度减少，尤其是2013年前两个季度只有34000元，注册会计师的审计底稿并没有对登云股份对三包费用作出的解释进行相关证据的检验，注册会计师不仅没有保持应有的怀疑态度，还轻易相信治理层和管理层提供的信息，没有追究说服力不够的证据，最终导致审计失败。

（2）本案中注册会计师未一直秉持怀疑的理念，严重缺少应有的职业怀疑。比如，在本案中，登云股份与申源特钢的资金往来存在明显的异常，但注册会计师却未一直秉持怀疑的态度，如果进行进一步调查也许能找到其减少确认贴现费用的违规事实。

（3）本案中注册会计师对存在疑惑的事项未保持警惕。在登云股份和子公司的销售交易中，登云股份发货时间和子公司收入的时间相差很小，这显然是不合常理的。但是注册会计师却忽略了这些疑虑事项，没有依照规定对销售收入进行核实，进而导致没有发现这个企业提前确认收入、虚增利润的问题。

（4）本案中注册会计师未评价核实审计证据。登云股份通过关联方交易从而导致虚增收入，认真核实该公司发布的财报，容易发现这其中的蹊跷。

2.注册会计师执业能力不高

注册会计师执业能力不高主要表现为道德素质低、专业能力差。在本案中，导致审计失败的又一重要因素就是注册会计师执业能力不高，具体表现为两个层次。第一，审计人员专业能力差。在调查取证阶段，审计人员只通过查阅工商档案的方法查明了以下三个情况:首先山东旺特是“山东登云汽配”；其次山东富达美是山东旺特仅有的法人股东；最后肇庆达美是山东富达美的股东。通过以上调查，审计人员就此认为他们不是关联方。即使审计人员是做出过一些努力在这上面的，但他们并未抽丝剥茧的将股东盘剥至自然人，进而并没有认清他们的关联关系。 第二，审计人员道德素质低。依据信永中和提供的工作底稿，对X登云销售收入的抽凭范围包含了“发票号、订单号、与发票信息是否一致”、“单据是否齐全”等。但注册会计师在执行实质性程序的过程时，只抽查了“是否制作了装箱单以及有没有提供发票”。很显然注册会计师真正做的工作与底稿上记载的内容并不一样，所以有理由怀疑注册会计师在审计工作中，已丧失了基本的职业道德，为了利益与客户合谋。

3.注册会计师在审计过程中丧失独立性

审计工作的基本原则之一就是独立性，是指审计人员应该和客户保持实质上和精神上的独立。在登云股份欺诈案中，连续五年的委托关系会让注册会计师慢慢丧失独立性。本案中，注册会计师在执行三包索赔费的函证程序时，其中有的回函存在异常，但奇怪的是，注册会计师并未进一步调查或实施替代程序，审计人员选择忽视回函盖章差异的情况，相信了登云股份关于回函金额有差异的原因是双方记账时间不一样的解释，没有核实发票的金额和内容。而三包索赔费金额不一样， 审计人员认为其低于重要性水平、金额少，没有结合利润进行考虑。而没有收到回函，注册会计师只执行了抽查相关交易的发票信息，代替程序不充分从而致使未发现舞弊问题。

4.会计师事务所组织管理模式和审计质量控制体系不健全

组织管理模式包含两个方面为组织形式和管理模式。在组织形式上，事务所可以采用合伙制和有限责任制，但是通过调查发现，我国事务所在2013年以前基本都使用的是有限责任制，这严重降低了事务所的责任。在管理模式上，我国曾掀起了大规模的合并浪潮，事务所积极参加之中希望能够加大规模获得发展，但是结果却不尽人意。

在登云股份舞弊案中，由于信永中和组织管理模式存在问题，再加上质量控制体系有欠缺，这些因素导致了项目的失败，原因如下：

（1）组织架构变动造成管理混乱，2009年，信永中和兼并了四川君和等12家中介机构。在合并以后，信永中和人员数目迅猛上升，组织机构巨大，产生了一系列的后遗症，比如因为各个事务所在合并前的运行机制存在差异，所以在产生一个统一的整体后，机制很混乱，在一定程度上致使新机制建立的不成功，另外，由于未建立客观公正的人员考核制度，阻碍了事务所的发展。

（2）三级复核制度未有效执行。在本案中，信永中和犯了以下错误:首先，在承接业务前，未评估风险的大小与对登云股份进行调查了解。其次，在业务承接后，未依据准则的规定来执行，忽略了非常多明显的异常情况。最后，在出具报告前，项目的失败是由于项目组之间未沟通好和复核制度未有效执行。

（二）被审计单位方面的原因

影响项目是否成功的重要因素之一是审计客体的行为。客户如果老老实实的依据准则的规定编制财务报告，审计不成功发生的概率就较低，但是如果客户想要编制虚假的报告来欺骗投资者，审计失败就容易出现。

1.登云股份存在舞弊的动机

项目失败的根本原因是审计客户舞弊，所以只有先清楚了舞弊的动机，才能从根本上掌握客户欺诈的原因，而登云股份财务舞弊的目的主要是存在两大压力因素。

（1）转型发展的融资需求。登云股份陷入产能不足的困境，为了提高市场占有率以及扩大生产，其一定要在技术、产业结构等方面进行改造更新，但是这都需要资金的支持。银行借贷是登云股份的主要资金来源，所以财务风险很高。为了能够降低风险并且获取足够的资金，上市融资是个不错的选择。

（2）XX对登云股份上市的压力。从登云股份公布的财务报告可以发现，其利润总额中有较大一部分来自于XX补助。

2.登云股份内部控制制度形同虚设

致使项目失败的前提条件是客户为了自身的利益隐瞒真实数据、美化报表。而客户内控制度存在漏洞让管理层舞弊有机可乘。在本案中，登云股份内控制度有漏洞，进而致使不能更好地运营公司，强化管理和降低风险，甚至给舞弊创造了一个十分好的机会。通过仔细梳理，发现存在以下问题：未建立合理的资金内部控制制度、筹资成本高、经营风险大。

（三）行业环境方面的原因

1．激烈市场竞中下委托代理关系的变化

被审计单位的股东委托事务所进行审计，以帮助他们发现管理层是否违反了法律和规章制度，并将公司的资产挪用到自己的利益上。会计师事务所和注册会计师数量的增加增强了公司行业的服务力量。但是，由于事务所入门壁垒比较低，对工作人员的资质也比较随意，这也为一些非熟练事务所提供了打破整个行业市场公平竞争的机会。大多数上市私营公司的所有权和经营权力并没有完全分开，公司的管理人员大多数是股东，对审计的理解不够全面，认为审计只是为了满足证监会披露要求，提供一份审计报告就可以，因此，大多数选定的注册会计师似乎是有利益相关的事务所。

2.惩处依据缺失，违规成本较低

近年来制裁力度不足是相关审计不断失败的主要原因之一。在这一案件中，对登云股份公司的罚款、给予股东还有高层的罚款相比较于IPO上市成功股票溢价的收益，罚款根本不值一提。目前，中国对在法律层面上对公司上市违法犯罪人员定罪和惩罚机制仍然相对缺乏，不足以震慑违法犯罪人员的嚣张气焰，许多违法人员不把这当一回事；对于律师事务所和审计员的制裁复杂程度更高，公司是财务舞弊的主要责任主体，会计师事务所审计的失败也只是把关不严的责任，企业必须是投资人出现投资的失败的第一赔偿主体，事务所只承担连带责任。此外，大多数事务所机构都是合伙公司。资产相对较小，赔偿保护也很低。

3.社会信用体系不完善为财务舞弊提供了环境

上市公司的财务欺诈问题长期以来一直存在。从社会环境的角度来看，缺乏一个社会层面的诚信监管约束体制导致了经常发生欺诈案件。我国还没有建立标准化的社会信用制度，也没有一套标准化的评估方法来有效评估企业和资本市场参与者。投资者投资不能通过公共信用组织从第三方获得公司的诚信状况，而只能依靠会计事务所的审计报告来分析企业的商业状况，没有确立完善的社会信用体系，导致企业继续存在虚假财务数据情况。

六、登云股份有限公司审计失败防范策略

（一）信永中和会计师事务所及注册会计师方面的防范策略

1．注册会计师应该保持应有的职业怀疑能力

审计业务时，会计事务所需要熟悉自己的行业专长和优势，懂得如何配置审计人员，不能先进行审计任务，然后再考虑人员配备。审计师本人还没有进入被审计单位时，足够多的行业知识和公司信息都应该被审计人员所收集，对企业的财务数据、组织结构、业务状况等不合理的地方必须保持高度怀疑。虽然对于收集相关证据会消耗更多时间，严重的话还会影响审计进展，但可以减少审计风险。只有证明了审计证据真实有效，才能进行下一步审计，以避免审计失败。

2.重视提高注册会计师个人专业素质和道德

注册会计师需要加强自身素质培训，并继续更新自己的知识质量，积极参加会计师事务所和行业协会举办的各种培训活动，而且还需要进行自我研究和案例研究。提高自己的专业素质，掌握新的审计问题和方法，适应瞬息万变的审计环境，了解最新的审计信息，掌握最新的审计方式进行审计，确保审计的高质量。

3.保持审计的独立性

坚持独立性原则成为确保注册会计师审计质量好坏的的关键，对被审计单位的财务报告必须切合实际作出客观和公平的评估。审计市场必须公开透明，审计费用标准化，不让公司因为收费问题而控制注册会计师和事务所，不准购买审计意见等，此外，会计事务所必须制定具体的规则和条例，让人员任用还有业务复核制度变得标准化，让事务所独立性得到保护。

4.加强对会计师事务所的质量控制

会计师事务所要保证审计的质量，尽量避免审计失败，就需要建立一个强有力的审计质量控制机制，复核审计人员编制的底稿和注册会计师出具的审计报告，尽量避免审计失败。

首先，各事务所需要建立严格的复核机制，确保复核机制的有效实施，对审计人员的工作底稿和注册会计师最后出具的审计意见将由特定的复核小组审查，并签署复核结果，以澄清责任，从而确保审计报告的质量。其次实行事务所质量控制综合管理，必须对总部质量标准严格要求，并自上而下实施这一高质量体系，该制度的标准在总部和分支机构都是一样的，没有高低之分。最后，我们必要时可以建立奖励和限制机制，将更多的资源分配和利益优势给高审计质量的项目小组；对于审计质量不合格的项目小组，应予以惩处，激励或限制审计员的行为，减少员工的懒惰风险，提高审计人员工作质量，也可以建立员工相互监督机制，这样有效监督审计员的从业过程。

（二）被审计单位方面的防范策略

公司的高层管理人员和财务人员要遵守法律法规，要勇敢站出来制止不规范甚至是违法的财务操作，还要加强学习法律，将法律视作为自己的行为准则，这样才能将法律外化于形，内化于心，从法律的权威牢记于心，只有这样，才能真正让财务报表的舞弊不再发生，审计失败也不会发生。

（三）行业环境方面的防范策略

1．改进有关法律和条例并加强制裁

法律手段不仅是防止审计风险的最有力工具，而且也是保障公众权利的一种强大武器。中国审计人员规章制度的主要缺陷是通过行政而非法律手段使审计过程标准化，并没有具体规定审计员个人的专业责任，现在的对于审计人员xx行为的处罚主要是吊销专业资格。在中国审计失败的情况下，审计人员的欺诈往往比较简单，因为审计人员本身的欺诈成本很低，对于欺诈性收益，他们常常做出妥协，以避免审计冲突。因此，为了最大限度地避免因审计人员的欺诈而造成的审计失败，就必须对这种情况加强制裁。

2. 完善监督体系

在改进相关法律的后，还应优化审计监督制度，建立完善具体的审计管理环境，在有法律的时代，必须做到违法必究，执法必严。首先，增加制定“投资者保护”条款，以加强违反条例的民事和刑事审计责任，并通过严格的条例防止会计事务所和审计员的非法行为；第二，加强对会计事务所和个人审计员的信誉和经济制裁。如果审计失败，禁止终身进入审计部门，责任落实到事务所中的每一个人，事务所的所有工作人员都将一并承担责任，这将加强整个行业的诚信和可靠性。

3. 提高从业标准和改善从业环境

适当提高成为审计人员的门槛，改善工作环境，如果要限制审计员的个人行为可以从起点和环境层面出发，提高从业标准以及行业收入水平，鼓励更多人才加入审计人员行列。改善工作环境可以限制审计员的个人道德素质行为，提高审计质量，会计师事务所和注册会计师要重视培训和后续教育，国家也应重视审计助理的专业能力。

七、结 论

总之, 我国注册会计师行业并不是顺顺利利的发展, 但无法逃避的是审计失败案件依然会存在。尽管这样我国的注册会计师审计工作也绝不能气馁，努力发现问题，正视出现的各种情况，一路披荆斩棘，分析问题所在的原因吸取西方国家的宝贵经验，合理吸收其精华，根据中国的实际情况实现创新发展，不断完善审计工作质量，尽最大努力减少审计失败案件，提高财务报表的质量。

参考文献

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致 谢

岁月不居，时节如流，大学四年一晃而过。毕业论文算是对大学四年学习的一个总结，从开始选题到开题，再到论文文章的完成，每走一步对我来说都是一次新的尝试与挑战，这也是我在大学期间独立完成最大的项目，在这段时间里，我学到了很多知识也有很多感受，从一无所知，我开始了独立的学习和查找各种相关资料，让自己头脑中模糊的概念逐渐清晰起来，使自己十分稚嫩的文章一步步完善起来，每一次改善都是我学习的收获。

在此对我的论文指导老师——赵盈科老师致以最真挚的感谢。老师的科学态度，严谨的学术精神，对我产生了潜移默化的作用，也对我论文的研究方向做出了指导性的意见和推荐，在论文撰写的过程中及时对我遇到的困难和疑惑给予悉心的指导，提出了许多有益的改善性意见，投入了许多心血和精力，特向赵盈科老师表示深深的敬意和感谢!

本文在写作过程中参考了大量的文献资料，主要文献资料已开列出来，在此向所有的作者表示深深的感谢。

注册会计师审计失败问题研究——以登云股份为例

价格 ¥5.50 发布时间 2023年3月13日

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