我国中小企业内部控制存在问题及对策研究

　　在当今激烈的市场竞争环境下，为提高企业经济利益，增强企业核心竞争能力，加强企业内部控制越来越显示出其不可替代的作用。加强企业内部控制能够提高企业经营管理水平、风险行为防范能力、从而确保企业战略目标得以实现具有重大意义。因此，做好内部控制管理是防范企业经营风险的重要途径。内部控制具有不同的内涵，在不同的经济体制和在新的形势下，有两种倾向值得注意：首先是要满足在传统的企业管理方式的一部分人，认为只要规范操作就可以了，不必考虑是否先进。这混淆了不同的经济企业在服务对象和不同的控制模式。再者虽然人们能够认识到改革的必要性，但是也容易主观的强调组织结构改革的地位，不重视后续的模式控制和加强。治理机制的改革。是否保持了传统的管理模式，或片面的改革来取代控制的概念，皆已被证明是有害的。内部控制是保证各项业务的发展，而不是阻碍其发展的。在操作性目标中，经营的“效果”是根据实际产出与预期计划的产出相比较的；根据实际输出与预期输出;实际输出的比较和实际投资操作是基于“效率”。此外，本公司或本银行不实现业务目标和不符合规定，不能够实现合规性目标或经营目标和违反财务和管理信息的可靠性，完整性和及时性。结算和决算报表真实，准确，完整，以确保单位，年终结算和清理检查应做到：1，单位必须建立内部财务制度，严格的管理内部财务，责任到人，建立和完善账册及记录、准备，占备案制度工作的基础数据。2，严格按照金融系统的规定，在年底临时帐户，付款单位，借入，借出交易，所有项目应严格按照“严格控制，做到及时清理”的原则，分类清洁。与此同时，将转让收入或支出账户，及时移送有关账目，编入本年决算。保持固有资产资产的管理，它应该落实到每个人。对于大量的资金，应当及时存入银行账户，请记住，经专门基金托管等相关部门协调后使用，以确保资产安全。从历史上看，除了企业内部管理和外部审计这两项因素之外，另一个至关重要的因素就是XX的推动力。但是出于中国的国情，我国在内部控制这方面的研究才刚刚起步，其发展受到多种制约因素的影响，各方面发展不平衡，再加之市场经济发的时间不长，各市场机制发展尚未成熟，所以在我国XX的推动作用在我国看来尤为重要。

　　当今经济快速发展，我国企业内部控制机制尚不健全，内部控制是一个不断发展、变化、完善的过程，应与新的形势，新的管理要求统一战线。此外，各级单位人员需要共同努力加强会计的内部控制，并且需要各个单位，各位普通的员工，分部的负责人等对企业内部控制负有责任。建立现代企业制度，规范会计秩序，保护所有者权益，这就需要建立健全内部会计控制制度和相应的权利和利益。因此，采取有效措施，加强建设内部会计控制，使其更加完善，这已是大势所趋。

　　企业为了更好地实现经营战略，就必须以科学管理作为保障，无疑企业内部控制是企业经营管理最有效以及最基本的方法。内部控制是企业经营管理中的重要组成部分，也是企业经营活动得以顺利进行的前提条件。随着世界经济环境的变化以及全球经济一体化的发展，市场竞争日益激烈，企业要增强其在市场上的竞争力，提高经济效益，就必须加强内部控制。加强企业经营管理的重中之重就是企业的内部控制。在国内资本主义市场中，有一些公司内部控制意识十分淡薄，出现了内部控制失效甚至舞弊的案件，不仅损害了投资者的利益，同时也在社会上造成了比较恶劣的影响。从中外企业中的失败经验中分析，那就是这些企业都有一个共同点，几乎都与管理不善、控制无力脱不了关系。

　　1.2研究思路与方法

　　1.3.1国外文献综述

　　国外关于内部控制的研究开始于20世纪，随着企业内部控制方面的问题不断出现，企业内部控制的相关研究逐渐深入，其研究范围随着问题的不同而逐渐延伸。通过对国外相关文献的梳理，发现国外主要针对内部控制的涵义、内部控制的范围、内部控制的构成要素等方面进行了研究，并取得了相关研究成果。

　　（1）内部控制涵义

　　关于内部控制涵义，各位学者、各学术机构有着不同的见解，其中，以X、加拿大和英国等权威机构提出的内部控制概念框架最具有影响力；而XCOSO委员会描述的内部控制涵义运用最广泛，认为内部控制是一个过程，即受企业董事长、各级管理者以及其他普通员工影响，为保证财务报告可靠，确保企业遵循现行法规经营，而自行检查、调整和制约内部经营活动的自律过程。

　　（2）内部控制的范围

　　随着经济的发展，企业经营管理问题的不断出现，企业内部控制的范围随之延伸。首先，随着企业组织形式由业主所有制向股份公司制转变，公司所有者与经营者分离，为了监督经营者的防弊差错和受托责任，出现了会计人员相互制约式的内部控制方式，即内部牵制，仅限于财务方面的内部控制；1929年经济危机后，多数企业开始加强对生产经营的监督和控制，相应地，企业内部控制的范围由财务部门延伸到企业内部各个部门；随后，由于企业经营发展所需，将企业内部控制分为内部管理控制和内部会计控制。

　　（3）内部控制要素

　　关于内部控制要素，是为了进一步防止财务舞弊行为的出现，由AICPA首次提出的。认为内部控制结构应包含为保证企业目标实现而建立的所有政策和程序，具体为控制环境、控制程序和会计系统三个要素，控制环境首次被纳入内部控制范畴。1992年，为了建立统一的内部控制体系，COSO指出内部控制结构应包括控制环境、控制活动、风险评估、信息与沟通、监督五个要素，共同构成企业内部控制的整体框架。然而由于企业经营环境日趋复杂、不确定性逐渐增多，企业管理实务中仍然缺少统一指南，经过研究，将目标制定、风险分析和事项识别纳入内部控制要素，旨在通过对以上八个要素进行控制，更好地识别管理风险，以顺利实现企业目标。

　　2007年5月23日SEC最终发布了“管理层报告内部控制指南”，明确指出，公众公司管理层在进行内部财务报告控制评价时，应当依据一个合适的框架，而COSO整体框架及其2006年的《财务报告内部控制——小规模公众公司指南》就是其认为合适的框架。面对世界各国理论与实务界对内部控制不断推陈出新的各种法规和文献，COSO于2007年9月17日发布了“内部控制系统监督指南”（Guidance on MonitoringInternal Control Systems）的讨论稿,更加充分地开发了COSO1992年的《内部控制——整体框架》的监督要素，适合各种规模和结构的组织改善其内部控制系统的质量，以确保内部控制系统持续有效地运。

　　1.3.2国内文献综述

　　我国关于内部控制的研究较晚，开始于20世纪80年代，其研究成果主要集中在最近10年。通过对已有文献的梳理，发现我国主要对中小企业内部控制的重要性、内部控制与审计、内部控制与公司治理、内部控制制度和内部控制设计等方面进行了相关研究。

　　（1）内部控制的重要性

　　由于企业经营环境复杂多变，企业的市场竞争日趋激烈，企业内部控制变得越来越重要。李俊林认为，完善的内部控制体系能够保护中小企业的物资财产安全完整，防止与减少物资财产损坏，减少浪费、xxxx、不合理使用物资财产等问题的发生。同时，李凤鸣认为，有效地进行内部控制能够防止中小企业会计信息失真，提升中小企业的公信力和诚信度，促进中小企业执行国家相关法律法规，保证中小企业有序进行生产经营活动，提高经营管理效率。

　　（2）内部控制与审计的关系

　　国内研究内部控制与审计关系的学者较多，他们通常将内部控制与财务审计联系在一起，分析和研究了内部控制对财务审计的作用。其中，方红星从内部控制的起源和发展的角度进行了研究，认为内部控制与审计的产生、演化、交叉、融合完全是企业追求经营管理效率的必然结果；张龙平和陈汉文从内部控制评价角度分析了企业内部控制的有效性，认为风险基础评价法较详细评价法更加具有成本效益；潘秀丽从内部控制与审计相互作用的角度进行了研究，认为注册会计师对其在审计过程中发现的内部控制缺陷只能提出改善建议，不能做出相关评价。

　　（3）内部控制与公司治理的关系

　　随着经济的快速发展，为了在竞争激烈的市场中谋求自身发展，一些中小企业重大舞弊现象不断出现，于是，各位学者开始从公司治理的角度研究企业内部控制。阎达五和杨有红通过研究认为会计控制是内部控制的核心，真实的会计信息是内部控制的关键；内部控制与公司治理机制的关系是内部管理监控与制度环境的关系，内部控制是公司治理不可或缺的部分，担任公司内部管理监控的角色。李连华通过对内部控制和公司治理结构的分析，认为提高中小企业内部控制效果和公司治理效率的根本途径是建立与内部控制制度和公司治理结构相关联的公司结构。

　　（4）内部控制制度

　　内部控制制度是经济主体在内部建立和使用的一系列相互制约和相互协调的程序、方法和行为准则，其主要目的是保护资产完整和安全，保证会计信息和其他相关资料准确和真实，保障其经营活动符合内部规章及国家法律的相关要求，防止舞弊，控制风险，提高管理经营效率和经济效益，以实现其长期发展的目标。

　　然而，企业内部控制制度在经营管理实践中却存在很多问题，致使内部控制无法发挥应有的作用，难以达到保护资产完整性，保证会计信息真实性，提高经济效益，实现长期发展的目标。刘云霞、李小芹、蔡安平和黄文颂等多为学者对此做了相关研究，他们认为中小企业内部控制制度主要存在的问题有以下五点：第一，多数经济主体对内部控制的重要性认识不到位，其内部控制制度缺乏科学性和合理性，难以发挥应有的监督作用；第二，多数中小企业内部控制机制不健全，突出的表现为内部监控不成体系，内部成本控制缺失；第三，我国中小企业内部控制环境薄弱，风险评估意识不足，且缺乏相应的控制活动和行为；第四，我国多数中小企业内部信息沟通不顺畅，致使内部控制制度无法执行；第五，中小企业缺乏健全的内部审计机构，审计内容单一、审计范围和审计力度有限。

　　那么，如何完善企业内部控制制度，使经济主体通过内部控制提高经营管理效率，在激烈的市场竞争中立于不败之地，成为了众多学者和学术机构争相研究的论题。关于完善我国中小企业内部控制制度措施的研究，以李小芹、周永亮、李国强、黄文贤、吴新华等为学者的研究成果最有代表性。他们通过大量的分析和研究，提出以下完善中小企业内部控制制度的措施：首先，要完善和加强内部控制环境建设，整个控制环境对企业内部管理、财务调整、内部控制执行力度等方面均具有直接影响。其次，要注重中小企业内部控制制度的执行和评审，建立相应的监督管理部门，专门负责企业内部控制制度的执行情况，保障企业经营的合法性和成本管理的有效性；对企业的内部监督需权衡所有条件，设立相应的内部评审机制，以监督内部控制制度执行过程中出现的偏差或错误，并及时纠正，从而更有效地帮助企业实现预期的内部控制目标。第三，对于中小企业来说，内部成本控制的成果是企业内部控制成果的有效体现，因此，经济主体需加强资本运作，扩大资金的利用率，有效降低资金成本，通过全面整合和运作，将成本管理渗透到经营管理的每个环节，提高内部成本控制效率。第四，要加强全面风险评估力度，对那些有可能影响控制目标实现的要素进行合理的风险程度评估，对那些风险程度较高的可控因素进行有效控制，实施风险评估的流程一般为：制定工作目标—实施风险评估—分析并确定控制风险的措施。第五，根据当前中小企业内部控制制度的执行情况，为了完善内部控制制度，需从授权、分工、会计系统、财产保护、绩效考核、内部控制报告六个方面进行控制。

　　（5）内部控制设计

　　关于内部控制设计，学者们主要从内部控制目标具体化、建立内部控制评价指标、确立内部控制设计流程三个方面进行分析和研究。张俊民提出内部控制目标应具体化的观点，他认为制定内部控制的目标应结合企业内部会计控制目标和公司治理结构层次，先确定企业内部控制的基本目标，然后对企业内部具体的会计控制目标进行分层次划分和再设计。在建立内部控制评价指标方面，郭晓梅和傅元略认为，应利用层次分析法、聚类分析和模糊综合评价法，建立系统的内部控制评价指标体系。肖序和田丽敏指出企业内部控制设计应遵循控制流程分析、流程分解、作业分解、风险评估的过程，依据组织任务及风险评估结果把握控制节点，将具体任务落实到人，如此对每个节点，每个人进行内部控制。

　　综上所述，我国目前内部控制的相关研究在理论上和实践中均存在一定的不完备性，且鉴于中小企业的发展对国民经济增长发挥着日益重要的作用，内部控制功能的发挥对中小企业发展起着关键性作用，因此，有针对性的进行中小企业内部控制研究显得十分必要和有价值。通过全面调查和分析中小企业内部控制过程中出现的问题和原因，有针对性的研究完善内部控制的措施，才能真正解决中小企业内部控制失效的根本问题，从而提高我国中小企业的市场竞争力和抗风险能力。

　　新中国成立后，我国经历了由计划经济向市场经济转变的经济体制的变迁，同时经历了不同的经济发展阶段，因此对中小企业的划分标准也有所不同。对标准的几次调整主要是：

　　建国初期，我国是采用“固定资产价值”指标来划分企业规模。

　　1962年，改用“职工人数”指标对企业规模进行划分。规定职工人数在500~800的为中型企业，500人以下的为小型企业。

　　1978年，国家计委根据企业的“综合生产能力”指标对企业规模进行了重新划分，并按照不同的地区界定不同的规模。如京津沪三市以外的小企业标准为：固定资产原值300万元以下和年利润30万元以下。

　　1988年，国家颁布了统一的《大中小型企业划分标准》（1992年进行了修订补充），并以实物产量反映的生产能力和固定资产原值为依据，把企业划分为特大型、大型(大一，大二)、中型(中一，中二)和小型四大种类，中小企业是指中二和小型企业。

　　1999年，又对企业类型进行了重新分类，将销售收入和资产总额作为主要考察指标，把企业分为特大型、大型、中型、小型4类。规定年销售收入和资产总额均在5亿元以下、5000万元以上的为中型企业；年销售收入和资产总额均在5000万元以下的为小型企业。同时还针对不同的行业规定了不同的划分标准，共划分了20个行业对中小企业的规模进行界定。

　　2003年，国家经贸委、国家计委、财政部、国家统计局为贯彻落实《中华人民共和国中小企业促进法》联合发出《关于印发中小企业标准暂行规定的通知》，重新确定了中小企业标准。2003年《中小企业标准暂行规定》将企业规模划分的对象定位为法人企业或单位，把从业人数、销售额和资产总额三项指标作为划分依据。该标准适用于工业、建筑业、交通运输、仓储和邮政业、批发和零售业、住宿和餐饮业。其中的工业是指采矿业，制造业，电力、燃气及水的生产和供应业。本文以《中小企业标准暂行规定》作为中小企业划分标准。

　　2.2.1行业分布面广，所有制结构及其组织形式多样化

　　由于我国长期以来按所有制对企业进行分类，因此我国中小企业的所有制结构有国有企业、集体企业、个体企业、私营企业和“三资”企业。在组织形式上，存在个人独资企业、合伙制企业、公司制乃至股份制企业。受中小企业所有制结构的影响，除国家的垄断行业外，我国中小企业几乎遍布各行各业，几乎涉及所有的行业。尤其是制造业与批发和零售业的分布最广。

　　2.2.2中小型企业带有较强的家族式色彩

　　中小企业的经营者和职工往往是企业所有者的亲戚或关系密切的人员，容易团结起来艰苦创业，但同时会造成任人唯亲，部分人员凭借其身份破坏制定的规则。企业所有者对企业的管理也比较粗放，造成企业管理比较混乱；而非家族员工对企业缺乏认同感，劳资关系不融洽，员工之间缺乏信任和支持，人员流动性大；并且家族式企业中的家族成员往往缺乏管理经验，造成中小型企业缺乏有效的规划、设计和控制。

　　2.2.3企业人员整体素质不高

　　中小企业引入优秀人才比较困难，一方面，企业中的关键岗位往往是家族成员；另一方面，企业的生产经营对优秀人才的需求不大，导致员工主要来自农村剩余劳动力和城镇下岗职工，他们的文化水平普遍偏低，缺乏必要的工作技能。低水平的从业人员素质极大地阻碍了我国中小企业的可持续发展。

　　2.2.4企业变动频繁，生命期短暂

　　中小企业因其规模小、财力有限、组织机构不健全，更容易受到外界环境变动的影响，外部环境稍有风吹草动就会导致企业经营困难，以致结束营业。由于中小企业因为规模小而更灵活，容易转换经营方向，也大大缩短了企业的存活期。再者，我国中小企业的所有者很大一部分缺乏进取精神，满足现状，依赖现有经验，无视企业的发展，对企业的成长缺乏长远规划，即没有企业战略。

　　2.2.5资金短缺，融资困难

　　当企业陷入经营困境时，由于资本不多，可供抵押的资产不足，难于获得金融机构的信任和支持，受自身条件的限制也不能直接进入资本市场进行融资，大大地限制了企业筹集资金的来源，影响企业的资本构成，阻碍企业的远期规划。

　　财政部会同证监会、审计署、银监会和保监会五个部委联合制定并颁发了《企业内部控制基本规范》。根据《企业内部控制基本规范》对内部控制的定义，内部控制是由企业董事会、监事会、经理层以及全体员工实施的、旨在实现内部控制合理目标的过程，其目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告以及相关信息的真实性完整性、促进企业经营管理效果和效率不断提高、促进企业长远发展以实现发展战略。建立与实施有效的内部控制应当包括以下五个基本要素，即内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督。

　　现在社会的企业管理越来越现代化，而企业内部管理就在这个时候产生了。企业管理包括外部企业管理和内部企业管理。而内部管理比外部管理重要。它一开始没有这么完善，经过好长时间形成了内部控制制度、内部控制结构、内部牵制、内部控制整体框架等几个阶段，这些阶段也都不一样。内部控制制度是企业制定的规章制度和实施的过程。它是为了企业顺利进行的重要保证,还可以安全和完整的保护资产,这样一些犯错误的人和违反乱纪的人就可以及时发现，然后对他们的行为进行教育，这样就可以有效的阻止这些行为的发生。这样会计资料就不会作假，变得很完整，从而就变得符合法律。

　　内部控制是因加强经济管理的需要而产生的，随着经济的发展而发展完善的。人类社会经济发展史中早已存在着内部控制的基本思想和初级形式——内部牵制。内部控制理论与实践的不断发展是学术界、职业组织、大型企业及XX组织共同推动作用的结果。此外，内部控制领域的发展历程显示一些影响巨大的公司经营失败或舞弊事件的发生往往加速了内部控制理论研究以及实践应用的发展进程并催生了一些里程碑式的文献和立法规定。

　　根据COSO的内部控制结构，内部控制体系由5个主要元素构成,包括环境控制、活动控制、风险评估、信息与沟通以及监督。内部控制在表面上看来是一整套的方法、解决方法的办法和运用办法的过程。起到相互制约、相互监督、彼此依赖的作用。①环境控制。环境控制不仅是控制企业氛围的主要因素，也是其他主要内控因素的根本，打造企业文化，构建企业架构及企业秩序，直接影响内控作用以及对企业所有员工的意识控制，是全部内控因素的根本。②活动控制，活动控制有利于企业目的的达成以及企业风险的管理。活动控制囊括了企业所有的管理层和各个部门，主要有实物的控制、信息的控制、各个部门的管理、业绩的评估、职责的分离。③风险评估。风险评估就是我们所说的对不好的因素分析和评价估计，这些不好因素就是对企业目标完成存在威胁的事情，管理风险就是这些不好因素中的主要因素。④信息系统与沟通。信息与沟通是指企业根据企业运行的需求制定一些方法进行辨认识别、得到比较准确的信息，然后在进行交流。⑤监督。监督是是对企业内部控制整体轮廓和企业内部控制进行的程度进行监测、跟踪和调节的一种方法，它是为了使内部控制更好的发挥它的作用，从而服务于管理阶级。它主要是通过一段时期内部控制成绩质量进行评价得来的。

　　3.4.1保护财产物资的安全、完整和有效使用

　　企业要想正常的运行必须依靠企业的财产物资。它直接关系到企业所有者和员工，国家和企业之间的利益，所以企业法人和经营者一直都在遵循财产物资完整、安全和有效使用为企业反而根本目标。内部控制通过设置合理的组织结构和权责岗位，以确保组织内部各个职能部门既各司其职又相互协调和制约；制定科学的方法，这样就能有效地监督和制止企业财产物资的验收、记录、采购、计量、保管等环节，财产得到严密控制，这样财产的使用就很规范，就减少了毁损、浪费、xxxx、盗窃等舞弊行为额发生。

　　3.4.2保证国家的各项方针政策与经济法规的贯彻落实

　　贯彻落实国家的各项方针政策与经济法规是企业进行合法经营的先决条件。不管企业内部的哪个部门、哪个运行环节要想使监督和控制做得有效果，就要依靠内部控制，而且它还要健全完善。这样就能及时的发现企业内部发生的矛盾，然后及时的改正，这样企业对各项方针政策和法律法规的才能很好的实行。

　　3.4.3保证会计资料及其他财务信息的质量

　　要想知道企业的财务情况和运行的情况就要通过会计记录和其他财务信息，会计记录和其他财务信息可以真实的反映企业的经营情况，它要想做到真实必须依靠完善的内部控制。只有做好内部控制才能把会计资料及其他财务信息做好，才能使企业所有者的利益得到保证。

　　3.4.4确保经营目标实现

　　保证企业经营目标的实现健全的内部控制可以确保企业各项经营活动始终遵循既定的经营方针，及时纠正经营活动中偏离经营方针和经营目标的行为，从而保证企业经营目标的实现。

　　3.4.5为现代审计方法提供必要的基础

　　审计程序要想做到合理就必须有科学的审计方法，现代审计方法的制定就要依靠健全的内部控制。原来的审计方法是对企业内部一一的审计，现代审计从原来的基础上有增加了随机的抽取样本进行审计，这样内部控制的测量评价结果就为审计抽取样本提供了依据，所以在做抽取样本审计之前就要对企业的内部控制进行测试、评价。

　　3.4.6有效的防范企业经营风险

　　内部控制对企业的经营和管理具有很大影响，内控的中心是预防并控制风险，而企业要生存和发展就必定要正确有效的评估和控制各种风险。不论做何种决策，制订何种制度，都必须评估好风险，小心经营.

　　综上所述，在当前我国企业普遍转换经营机制、建立现代企业制度的新形势下，加强和完善企业内部控制，充分发挥内部控制在企业管理中的作用，对增强企业对市场经济的适应能力和生存能力具有特别重要的意义。企业为了更好地实现经营战略，就必须以科学管理作为保障，无疑企业内部控制是企业经营管理最有效以及最基本的方法。内部控制是企业经营管理中的重要组成部分，也是企业经营活动得以顺利进行的前提条件。随着世界经济环境的变化以及全球经济一体化的发展，市场竞争日益激烈，企业要增强其在市场上的竞争力，提高经济效益，就必须加强内部控制。加强企业经营管理的重中之重就是企业的内部控制。在国内资本主义市场中，有一些公司内部控制意识十分淡薄，出现了内部控制失效甚至舞弊的案件，不仅损害了投资者的利益，同时也在社会上造成了比较恶劣的影响。从中外企业中的失败经验中分析，那就是这些企业都有一个共同点，几乎都与管理不善、控制无力脱不了关系。

　　2012年9月8日，上海多个区的“光明随心订”订户发现，收到的220毫升装的光明小口瓶鲜牛奶(食用生产批号为20120907)味道怪异，疑为变质。光明乳业随后通过官方网站公告称，截至当天下午，公司共接到关于小口瓶鲜奶的投诉952起。根据光明乳业澄清公告显示，2012年9月8日早，公司接到消费者投诉，反映上海乳品四厂有限公司生产的小口瓶鲜奶口感出现酸败的情况。经初步分析，产品发生酸败的原因是：该批次产品从工厂下线后集中存放于大冷库，为满足9月8日的送奶上门服务，在配送前进行移库的过程中，因车辆温度没达到标准导致其中部分产品发生酸败。此次发生的牛奶质量问题再次引起了人们的思考，究其原因，是牛奶企业内部控制存在一系列问题。这不仅又让我们回想起三鹿事件，三鹿事件之所以破产，其中一个重要因素就是内部控制存在着严重的问题，这不得不令人深思。因此，结合三鹿事件的案例对牛奶企业内部控制进行研究具有重要的意义。

　　三鹿奶粉导致婴儿肾结石事件不仅是中国乳业历史上最沉重的打击，同时也引发了人们对中国企业管理问题的理性思考。本文接下来将从内部控制角度对三鹿事件进行分析。

　　4.1.1三鹿集团内部控制存在的问题

　　在我国有相当多的企业在内部控制方面或多或少都存在着不足之处，由“三鹿奶粉事件”折射出的内部控制问题就是最好的说明。下面通过COSO的理论框架角度分析一下我国内部控制的一些问题，主要依据是三鹿集团的内部控制。

　　1.内部控制环境失败

　　内部控制的制定和进行都要依靠内部环境,它包括风险管理哲学、董事会、治理结构、诚信和道德观、企业文化、组织结构、管理者素质、内部控制意识等等很多的方面。这样不难看出企业环境作用于企业内部控制的很多地方。而我国大多数的企业对内部控制环境不重视，从而内部控制环境很混,下面就是主要的两方面:

　　1）企业文化的缺失。三鹿集团的奶粉中的三聚氰胺是有毒的而且量还很大,它直接危害婴儿和其他的服用的人的身体和心理健康，这样早晚都会出问题的，也就是说早晚会真相大白的。不难看出企业必须向社会供给好的产品才能让社会认可，这就是企业的责任。

　　2）公司治理结构不规范,田文华既是三鹿集团董事长又是总经理,而且还在这两个岗位上做了21年。这样就高层管理者就是他一个人说了算，就没有可以制衡他的人。不难看出企业要想做好，就不能出现个人控制整个集团的事情，奥制定制衡机制和职责分工，而且要科学有效。

　　2.风险意识薄弱,风险评估缺失

　　企业没有设置专门对企业的风险进行评估、管理、识别和执行的部门。主要体现在以下几方面：1）在人力资源方面,对于三鹿集团内部人员、尤其是高级

　　管理人员的职业操守和专业胜任能力,对实际的风险难以做出准确的识别；2）三鹿集团乳品加工厂没有他们自己集团的奶源，他们主要是采用“奶农——奶站——乳企”来进行采购的,这样乳品企业可以找到很多的奶源，企业产量增加也很快。不止是三鹿集团，我国大多数乳品企业都是这样进行的。这样原料奶进入企业的质量就得不到很好的控制，对企业有一定的风险的。但是这种模式也不可避免地存在不足之处，这种模式的缺点是增加了中间商环节,乳企无法直接、全面地控制奶农和奶站,缺乏具体的管理办法及监管部门，随着企业规模的不断扩张,奶农、奶站愈来愈加分散,控制难度愈来愈大，在竞争压力之下,在激烈的原奶争夺战中,三鹿集团对采购环节的质量控制没有引起重视,最终酿成了毒奶粉事件。这一次发生的时间,就说明了三鹿集团在管理控制方面出现重大问题，缺乏良好的风险意识，缺乏风险评估管理。

　　3.控制活动不到位

　　（1）业务流程不守按照业务流程进行

　　有人调查过，2005年7月份，天津的监督局的工作人员在对三鹿集团的一些奶制品进行质量检查的时候发现很多奶制品的生产日期的好像是不真实的。后来工作人员进行了辨别，发现这些生产日期是假的，即三鹿“早产奶”事件。三鹿集团“早产奶”事件表明三鹿集团没有遵守生产的流程进行生产，从而造成了严重的后果。产品质量要想控制好就必须按照企业生产流程进行生产经营管理。

　　（2）重大风险预警机制失效,突发事件应急处理机制运行不当

　　其实三鹿集团2007年12月就接到过食用儿童家长的投诉，这已经被xxxx通过调查证实了，而且已经公布了信息。但三鹿集团相关负责人一直对外宣称从2008年3月起才接到患者投诉。2008年后,三鹿集团的这些行为宰一些媒体上被公布，但是却一直没有出面调解，也没有及时的处理这些事情。最后这些事情被社会和媒体指正出来的时候，在出来处理已经晚了。

　　4.信息沟通不畅

　　信息沟通做的不好、信息收集传递的很慢、依靠经验和侥幸心理，不按照正常信息处理程序

　　有人做了调查，其实三鹿集团从2007年12月开始就没有间断的收到投诉和不满，主要是孩子食用三鹿品牌的奶粉后会生病。后来企业进行了检验,2008年6月份检验结果中就看出奶粉中非蛋白氮含量不是很正常,之后又检验才知道奶粉中有有毒的三聚氰胺。但是三鹿集团直到2008年8月2日才向石家庄市XX提交了报告。不难看出这8个月,都没有向有关部门提交检验报告，也没有采取挽救措施，最后导致这件事情弄得无法补救。三鹿集团知道奶粉中有有毒的物质，也知道会造成很严重的后果，但是他们还存在可能不会被人发现的心理，最后导致破产。在笔者看来，信息与沟通是建立与实施有效内部控制的重要条件。三鹿集团在实现高速发展的过程中，不断扩大生产规模，而在这一发展中，难以对企业进行有效地管理,成为阻碍三鹿集团不断发展的重要性问题之一。三鹿集团是一个传统意义上的制造型企业,缺乏丰富的IT技术储备,无法对每个部门的数据进行有效地收集、存储、处理以及应用。而只有建立一个通畅的企业内部信息网络,才能提高所有员工的工作效率以及加快企业内部的信息传递。另外,按照食品安全法中的相关性规定,食品安全事故的发生单位应当及时向相关部门进行报告。但三鹿集团自从发现问题的那一刻开始长期隐瞒问题,,也没有及时向XX相关部门报告情况,更不愿积极主动地向社会公众披露公司信息。

　　5.缺乏内部监督

　　我国企业内部控制系统包括外部审计监督、内部控制的自我检测、会计控制、内部审计监督四大监督的关口。但是,这些监督并没有发挥出他实际的作用。比如三鹿集团曾经提出“统一服务、统一规划、统一管理、统一领导、分散饲养、集中使用挤奶机械化”奶牛饲养方法，也就是“四统一分一集中”方法。也就是采取建设专门的奶牛场、在一些小区内集中饲养奶牛等方法。三鹿集团在这些地方设立了专门负责技术服务的地方，还分配了一些专门的管理人员，对挤奶设施的卫生、挤奶的程序、饲养的环境进行监督和检查。挤奶所用的主要设备都由三鹿集团提供。这些专门的管理人员是从源头对奶制品的质量进行监督的，它既属于内部控制，还处于至关重要的地位。然而,这些真正严格实施了吗？其实这些管理人员在实际执行过程中没有严格的进行管理，这样三鹿集团的生产企业进来的原奶就没有做好检查。比如三鹿“早产奶”风波中,生产厂销售部以及仓库人员为了获得巨大的经济利益,缩短物流过程周期时间,违背业务流程以及相关性的法律上的规定,擅自将正在下线并且依然处在检测过程中的“三鹿原味酸牛奶”提前进行出厂。三鹿集团原本应该进行全面的业务流程专项大检查,但三鹿集团并没有做，除了将销售部门相关性的人员调离岗位,对三鹿酸奶销售直接负责采取了扣除其20%年薪的处罚之外,并没有从消除内控隐患这个角度去解决问题。

　　4.1.2三鹿集团内部控制存在问题原因分析

　　根据COSO委员会的内部控制五要素，以三鹿为代表的乳制品企业质量控制意识薄弱，表现在具体内部控制循环则是缺乏强有力的控制，比如原料的采购方面以及质量监测方面没有分离开来，而且各个过程都缺乏严格的管理。

　　1.内部环境控制

　　三鹿集体奶粉问题主要是因为内部环境控制做的不好。三鹿的高层的道德及诚信水平在此事件中都严重下滑。开始是阜阳报导的“大头娃娃”事件，是三鹿走向失败的导火线。紧接着，三鹿的奶制品开始在全国遭到消费者的抵制，但三鹿及时的发布了我国质检局的抽检报告，以各项质量检测都系奶制品之首化解了危机。但三鹿却没有从这次风波中吸取教训，反而嚣张的气焰有增无减。终于，新华网在2008年9月曝光了三鹿毒奶粉，三鹿集体从一开始的拒绝承认到被卫生部调查最后被迫承认，三鹿集体高层管理人员的诚信问题再一次遭到质疑。

　　在被迫承认毒奶粉事件的次日，三鹿集体开始推脱自己的责任。把三聚氰胺导致的毒奶粉的责任都推向奶农，声称是不法奶农为了利益非法向牛奶中加入了三聚氰胺，而我国对三聚氰胺还没有一个标准才导致三聚氰胺事件的发生，同时上报声明并开始召回毒奶粉。

　　三鹿集体发表的声明貌似在向大众证明自己也是受害者。自己产品的质量问题都监测不了，反而将事件发生的所以责任都推向奶农，三鹿高管们的道德问题再次引人深思。前后矛盾的说法又一次揭露了三鹿内部环境控制的不堪。

　　2.风险评估

　　企业必须对各种内部及外部风险进行精确的风险评估，控制好风险。但从三鹿集体毒奶粉事件看来，三鹿集体并没有评估好其内部风险。三鹿集团对高层管理和员工的职业道德并没有做出合理的分析和评估，也没用采取相应的措施去避免这类风险，最终也给三鹿集体带来了毁灭性的教训。

　　此外，在原料的采购的各个环节也会产生各种风险，这些风险点都是值得好好评估的。三鹿的原奶大都是从散户收购来的，这种采购模式在扩大原奶来源的同时也增加了不少风险。三鹿根本就无法全面地监测收购来的原奶质量是否过关，其质检系统也只是走走形式罢了。这种现象也得到了奶农们的反应，即便是不合格的牛奶，三鹿也照收不误，这种情况竟然持续了几年。

　　从外部风险看来，这些年来我国奶制品行业存在奶源紧缺，对奶源的竞争也很激烈。从1998年开始我国的原奶产量早已跟不上奶制品的增长，而且欧美各国出台的政策也引发了全球的奶源危机，原奶市场也开始转变。

　　相关资料指出：从“七五”开始三鹿集团一直在高速发展，其各种主要的经济指标年增长率超过30%，在行业中飞跃式地发展。通过产权和打造品牌，在全国各个省市进行控股等，不断扩大企业发展规模，这种发展速度使得三鹿对原奶的急剧增长。三鹿的高层也指出三聚氰胺的超标正是因为奶站抓住了三鹿集团对原奶的迫切需求。

　　3.活动控制

　　保证产品质量安全的根本的控制活动是严格执行企业现有业务过程，但三鹿却早早打破这种业务流程。

　　天津的监督局的工作人员2005年7月份在质检的时候从一仓库中发现三鹿的部分奶制品涉嫌生产日期的伪造，而且数量不在少数。

　　该事件被媒体曝光后，三鹿集团的部门代表人向媒体透漏该行为是按照国家规定进行的，不存在伪造生产日期一说。但事后三鹿官方代表又指出是销售人员私自决定更改日期造成的。最后三鹿的副董事长又说什么产品出厂过程违规，但质量合格。前后矛盾的说法又一次让消费者质疑三鹿的诚信度以及产品安全。

　　4.信息的沟通

　　内部控制的规范要求指出：企业必须把内部控制的相关信息在各个管理层中，各个业务流程中，各个单位以及企业外部的投资者，客户，监管部门，供应商等各个相关的方面反应，及时的交流相关信息并解决信息沟通过程中产生的各个问题。三鹿集团在信息沟通上根本就是缺失。三鹿集团从2007年12月就接到了各种有关奶制品质量安全的投诉，但直到2008年三鹿集团才为这一切做出解释。从2007年到2008年，三鹿集团却一直采取拖延政策，没有及时处理可能爆发的危机，最后当这一切都被社会及媒体指出的时候，早已为时过晚。在事件被曝光前三鹿早已知道产品中有三聚氰胺，但依旧死不悔改地生产销售，不仅没有进行信息沟通也没处理好危机，错过了加强自身内部控制的机会。

　　5.内部监督

　　三鹿集团内部控制的缺失是毋庸自疑的，虽然国家对三聚氰胺含量的监测方面没什么标准，但三鹿集体的奶制品三聚氰胺超标严重，难道没认识到三聚氰胺的危害吗？

　　三鹿在意识到三聚氰胺的危害时还继续生产销售毒奶粉，这也说明了三鹿内部控制的失败。这从三鹿的高层田文华上也可以看错，一个身兼党委XX，总经理等职位与一身的人，怎么可以让他在教育底下员工的同时还要求他要底下员工查出自己企业产品的质量问题。内部控制的虚设，使得生产的各个环节都出现问题。大量犯罪嫌疑人被捕。

　　4.2.1内部控制制度不健全

　　目前不少企业对建立内部控制制度没有引起足够的重视，内部控制制度残缺不全，没有覆盖企业内部所有的部门以及人员，更没有渗透到企业的各个方面，使企业会计工作秩序混乱、核算不实而造成会计信息严重失真。

　　4.2.2内部控制执行效率低

　　内审部门形同虚设，或干脆没有建立起内部审计部门。内部审计作为内部控制的重要组成部分，是企业改善经营管理、提高经济效益的自我需求。但是，大部分中小企业都没有设立独立的审计部门，而己经设立的企业也并没能真正发挥其应有的职能，其人员大多是从财会部门转来或由财会部门兼任，未经过专门审计培训，缺乏审计专业知识，形同虚设。如上例的温州晨光紧固件制造有限公司，设置的审计部门根本没起到相应的作用，直到2008年，公司财务部在对账时才发现从2007年1月至2008年2月车间共补料189518千克，金额高达947590元。在这些损失中，有很大一部分是由于车间缺乏补料监控引起的，而公司的审计部门在进行作业流程审计过程中，无视企业的生产状况，没有起到查错防弊的作用。

　　4.2.3内部控制意识薄弱

　　一般来说，在内部控制的环节之中，财务人员起了非常重要的作用。相关财务人员的素质以及独立性是影响内部控制系统职能充分发挥的非常重要的因素。但是不少企业的财务人员内部控制意识淡薄，缺乏对内部控制的深入了解，主要有以下几种了解：一是认为企业内部控制是各种制度的归集，却忽视了内部控制是环环相扣以及相互监督制约的动态控制机制；二是对会计的职能以及作用没有充分地认识，认为内部控制与会计毫无关系；三是认为内部控制就是相互制约，没有充分认识内部控制的手段以及方法。由于企业财务人员对内部控制产生以上错误认识，使得不少企业内部控制流于形式，并没有充分发挥内部控制的作用。

　　4.2.4企业职员的素质普遍不高

　　自从改革开放以来，我国会计人员素质不断提高，但是仍旧存在着一定的问题，主要表现在：会计的日常控制与会计的日常监督是分不开的，内部会计监督要求会计人员对本企业内部的经济活动进行会计监督，但是不少企业的管理者会对会计工作进行干预，会计人员受到管理者干预或利益的驱使，往往按管理者的意图办事，使会计的监督职能无法得到有效的实行。会计人员道德规范不够完善，会计从业人员道德意识十分淡薄，个别会计人员受到利益的驱动，违背职业道德，丧失最基本的法制观念，利用职务之便，对会计凭证进行伪造，藏匿会计资料，大大地降低了会计的可信度。会计人员之所以会产生这种行为，很大程度上主要决定于会计人员道德意识十分淡薄以及出于利益的驱动，以及缺乏有效的监督制约机制以及评价机制。

　　当前企业所处的环境十分复杂，竞争环境、人员能力等方面的不确定性使得企业的风险变得多样化，在这种大环境下，企业必须加强内部控制，防范企业中可能存在的各种经营风险。三鹿破产告诉建立健全的企业内部控制是很重要的。我国上市公司要想做得长远，企业法人和管理阶级就必须做好这点。完善企业内部控制，应从以下几方面入手。

　　企业内部环境构成企业实施内部控制的一种氛围，影响企业内部成员参与执行内控的积，是其他内部控制要素的基础，而中小企业由于自身的特点，其内部环境受管理层的影响较大，管理层对内部控制意识的强弱直接映射到企业的内部成员身上，由此可见，中小企业内部环境的好坏，内部控制是否执行与其管理层的内部控制意识有着很大的关系。因此，提高中小企业管理层的内部控制的意识，使其认识到建立内部控制制度的重要性，是营造良好内部环境，使中小企业内部控制发挥作用的关键。

　　第一，在企业建立上下级分工，这样如果哪个地方出现问题，可以直接找到个人。这样员工就会认真对待工作，可以避免一些不必要的纰漏和错误发生。第二，对内部控制进行分析，看哪里是它的关键点，然后在根据这个关键点制定内部控制的书面形式，最后在根据书面形式对内部控制制定出简单易懂图片形式或者表格形式，最后发给企业的所有人，让他们学习。这样就可以很容易看懂，学习起来比较容易。

　　内部监督是会计监督的基础，是保证会计信息真实的重要手段。会计监督虽然受到了多种因素的制约，但是关键之处依然在人，因此只有提高会计队伍的整体素质，才能强化会计监督功能。首先，强化会计人员的法制教育，使得公司内部的人员能够意识到会计监督的重要性。在工作之中，会计从业人员要不断地加强自身的法律意识，使会计人员在国家会计法律体系下真正履行其职责。其次，会计管理部门应定期开展培训活动，不断提高会计人员的业务素质和对新问题的判断力，使会计从业人员在思想上能够发生转变，从传统的“检查、督促”观念中转变过来，树立起正确的会计监督意识。最后，要提高会计人员业务素质和风险意识。由于会计工作对专业性的知识要求比较高，这就要求会计人员能够从企业整体的角度出发，在保持职业的谨慎性和规范性的同时，用科学的分析方法，明确的理解力以及准确的判断力，从中找出正确的办法以及思路。因此，只有熟练掌握会计相关知识，对会计最新法规能够及时地了解，充分把握各种风险，才能做出理性判断，保证会计信息质量，并且做好会计监督。

　　内部控制评价主要是指企业对于内部实行有效性的相关检测。企业应该建立起一个科学合理的评价机制来充分调动企业内部会计人员的积极性。对内部控制执行的情况进行检查以及考核，一旦发现一些违反规定的员工应该予以相应的惩罚。对于奉公守法、廉洁从业的人员则给予一定的奖励，做到奖惩分明，可以考虑与职务升值挂钩，从而形成长效机制。只有企业根据自身的特点建立起一套套完善以及可操作性比较强的评价指标体系并且根据这些评价指标实行严格的考核，内部控制才能够发挥出它的最大作用，从而达到防范企业可能发现的经营风险的目的。

　　一般来说，企业内部控制制度体系主要包括以下方面：首先，就是在企业生产经营的全过程之中，建立起相互制约的制度。其次，设立事后的监督。事后监督主要是指企业财务人员进行日常核算的基础之上，对各个岗位以及各个业务进行监督。可以在企业内部设置相应的工作岗位，并且纳入企业管理之中，相关岗位人员应该将监督的过程以及结果直接反应给企业财务部门相应的管理人员。最后，在现有的基础之上，成立起审计委员会。审计委员会通过内部日常稽核、监督、审查、离任审计、落实举报等工作对企业实行内部控制。以上三方面对于企业内部及时发现问题，防范企业经营过程中可能存在的经营风险具有重大意义。然而三鹿内部控制问题最大的缺陷就是田文华等大股东控制了大部分的权利，各个机构之间不能达到相互制衡，在笔者看来一个完善的治理结构是必要的。

　　其一，完善相关的法律法规，《公司法》应当创设一种崭新的机制确保股东大会可以避免流于形式，指导规范上市公司管理层对内部控制信息的披露；其二，完善内部制衡机制，重点在于要做到重振股东大会、重新构建董事会、给予监事会实质监督权，形成科学有效的职责分工和内部制衡机制，为公司实施内部控制提供有效的保障。首先是事前控制，事前控制也就是指在实施企业的经营战略之前，要设计好正确以及有效的经营战略计划，既要考虑可能获得的收益，也要考虑潜在的风险因素。并且根据这两点制定出比较灵活的管理措施，只有这样才能够应付企业经营之中可能发生的各种风险。其次是事中控制。事中控制主要是对企业经营中发生的风险进行控制，要建立健全凭证的取得审核制度、账账核对制度、账簿控制、报表控制等措施，利用各种凭证以及票据来防范企业经营活动中的发生。最后是事后控制。企业应从以前的经营管理中吸取教训，作为今后风险管理的重要方向以及措施。企业要从不同的角度考虑企业经营风险预警机制的建立，不仅能够消除和化解企业已经存在风险所带来的各种损失，又要提高企业防范控制经营风险的能力和水平，从而保证企业能够健康地发展。实行全员风险管理，将风险机制引入企业内部，建立岗位责任制，对相关人员进行分工，并且形成相互分离以及相互制约的关系，使管理者、职工、企业共同承担风险责任，从而做到权、责、利三位一体。

　　人作为内部控制的制定和实施主体，在内部控制作用发挥中起着不可估量的作用，而人力资源政策是引导员工达到企业期望的职业道德水平和胜任能力的政策，因此，企业应当制定科学合理的人力资源政策，为企业招聘到时有能力、可信任的员工，并通过一系列科学合理的人力资源考核机制，对员工履行职责、完成任务的情况实施全面、公正、准确的考核，进而提高员工对内部控制的认识。

　　内部控制要想充分的发挥作用，就要依靠完整有效的内部控制系统和使内部控制系统能够很好的进行的方法。这就要制定和进行一些科学的方法对内部控制竞选监督，这样才知道内部控制系统运行情况是不是很好，企业内部控制系统才能不间断的进行。加强内外监督，就是要充分发挥企业内部审计的再控制作用和企业的自我评价功能;外部监督主要有XX监督和社会监督。XX监督包括税务、财政等监管部门的监督，有利于企业的规范运营。社会监督包括会计师，社会大众的舆论等方面的监督，其中社会中介机构的评论对企业的内部控制具有建设性作用。

　　主要从加大对企业内部监督与外部监督力度两方面入手。我国很多的企业内部控制做的不好，不是因为他们没有制定监督制度，而是制定了之后没有贯彻实行。企业监督内部控制主要是依靠内部审计来完成的，也就是说要增加内部监督，就要对企业内部审计进行健全，这样才能使内部审计充分发挥监视和督查的作用。要想使内部审计做的公正，就要单独制定内部审计机构，这样就可以充分监督员工，审计工作才能做好。一切的内部控制制度以及方法也需要有人去执行，不然的话，再好的制度以及方法也难以发挥出它的作用。从一些企业失败的教训中可以得出，出现问题的真正关键之处并不是有相关的制度，而是这些制度并没有引入到实际的工作之中。因此，首先，企业内部要对财务人员的行为状况进行了解清楚，对一些财务人员的反常情况进行分析，一旦发现问题就应该采取相应的对策。其次，加强对财务人员进行职业道德教育以及业务培训，增加财务人员的自我约束力，财务人员自然也就能够自觉遵守国家相关的法律法规，从而使内部控制工作能够得到有效地执行。

　　完整的评价与考核体系在评价与激励员工、增强企业活力和竞争力、促进企业发展和提高企业市场地位等方面发挥着至关重要的作用，是企业管理的一个核心问题。中小企业可以针对目前存在的问题，将内部控制系统的完善纳入到企业的评价与考核中，完善评价与考核体系，奖惩分明。定期对员工的工作进行考核，奖励工作突出的员工，惩处违法行为，引导员工学习先进行为，减少人才流失现象的发生。保证内部控制制度和各种监督手段的有效执行。

　　因此，企业要想健康迅速的发展，就必须对企业的各种风险进行防止和规范，而各种风险进行防止和规范又要通过企业内部环境来进行。这样就要求企业必须对企业内部环境进行很好的控制。内部控制的强化和巩固不是可以速成的，也并非企业单方面的付出就可以实现的。国家也要带头做好表率，为企业带来一个很好的环境。三鹿奶粉事件的发生,引起了社会各界的不同反想。三鹿奶粉只是一个食品不合格的代表而已,因此出现了此类问题,国家也采取了一些有效措施,废除了食品免检制度。所以对于企业,应该设置有效的内部控制制度,并且能有效的实行,保证企业正常运行。

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　　本论文从选题到完成，每一步都是在导师的指导下完成的，倾注了导师大量的心血。在此，谨向导师表示崇高的敬意和衷心的感谢!本论文的顺利完成，离不开各位老师、同学和朋友的关心和帮助。在此感谢所有老师的指导和帮助。感谢所有同学们的关心、支持和帮助;在学习期间，得到了众多师兄和师弟妹的关心和帮助，在此表示深深的感谢。没有他们的帮助和支持是没有办法完成我的学位论文的，同窗之间的友谊永远长存。