上市公司会计政策选择的研究 ——浅析上市公司的政策选择

　　摘要

近年来，我国上市公司在会计政策的选择上展现出了不断的进步趋势，本文的研究主要立足于近年来上市公司在会计政策选用上的特点以及逐年的发展趋势，在本文的研究思路上，首先是对我国现行的会计政策进行系统、全面的了解，其次，通过已有政策知识，就日前上市公司的会计政策的运行做详细的分析，并就其存在的问题以及其发展优势都做细致的总结，此后，结合上市公司日前要面临的发展问题国家的发展对我国上市公司会计政策的选择概念进行介绍，此外，在研究之初，我才用文献研究法，对近年来关于上市公司会计政策的文献进行研究，了解了目前我国在此方面表现出的政策特点，此外，我还通过此法了解了学多国外的文献，通过对比分析，了解了我国政策与其他地方区别于优劣势，另一方面面，我通过个人方法，走访了一部分实际有效的新上市公司，并对于其在财会方面的政策进行了详细的研究，通过此法，我从实践中看到了部分公司在政策选择上呈现出的新特点，为此篇论文的材料的撰写提高了真实性，增加了大众对此论文的认可。

　　关键词：会计政策选择上市公司会计政策

　　引言

本文首先对会计政策进行了详细的介绍，再通过对近年来上市公司在会计政策上的选择分析现存的会计政策的选择存在的缺憾，同时通过对文献的了解，最终获得对现存问题的解决，在此次研究过程中，我参考了多位学者的学术意见，并在思想对话的过程中，收获了更多的新的知识。在下文，我将详细分析我的研究思路并达到最终的完善。

浅析上市公司的政策选择

　　一、会计政策选择的基本理论

　　1.1会计政策的系统介绍

会计政策，主要是指企业在进行财务核算过程中采用的具体原则，以及相关的方法与程序过程，对于不同的公司，经营模式的不同，会采用不同的会计政策，其中最为常见的会计政策有发出存货成本的计量、长期股权投资的后续计量、固定资产的初始计量等多种会计政策，企业的会计政策的选择，是企业会计制度构成的一个重要方面。会计政策的形成，也是人类经济社会发展的必然要求，会计政策同时也涉及到了各方之间的利益关系，其中包括企业股东、XX等多个方向，会计政策能够平衡其中的多种利益关系。另外，企业会计实务存在多样性与复杂性，因为企业在实际情况中存在较大的差别，在对企业政策进行选择的过程中就要充分考虑企业发展的实际思路。最后会计政策具有较强大的主观性，会计计量，与报告过程是人们主观期待达到的理想现状，采用一些特定的专门方法，对会计对象加以反映以提供相关可靠的会计信息的过程。故实际的会计核算过程中掺杂了会计工作人员的主观判段，那么在实际经济政策实施过程中，对于相同的经济事物可能会产生不同的结果或方案。

在具体的会计政策的选择与实施的过程中，遵循几个方面的原则，第一方面，保证会计政策的合法性与独立性，上市公司的会计政策的选择，并不是单纯的会计问题，它更是涉及道路相关利益集团的经济关系，要保证利益的合理分配，更要保证会计政策处理过程的真实性，要与我国的基本法律法规完全一致，否则就是违规行为，需要在相关方面形成整改措施，第二方面，要保证一贯性原则，即在会计政策确定后，要时刻保证对政策的稳定的保证，不能机械的理解与变更政策内容。第三方面，要保证会计政策的适用性原则。在会计政策的筹备与实施的过程中既要与上市公司的产业特点，也与企业的行业特色、生产环境、以及产业内部管理等多个方面有关，适用性是确保会计政策的很好的发展重要保证。最后一个方面，强调会计政策的发展过程中工作人员的职业道德原则。一些上市公司由于利益驱动，通过滥用会计政策进行会计操纵的现象十分严重。由于在会计信息的生成过程中，会计政策处于至关重要的地位。因此，会计政策领域的道德建设问题十分突出，亟待开展。

　　1.2国内会计政策的研究特点

国内研究现状

（1）关于会计政策及其选择的涵义与内容的研究

黄菊波、杨小舟（1995）认为，在实践中，会计政策应分为宏观的会计政策

和微观的会计政策。有部分学者在不反对会计政策的宏观与微观之分的同时，认

为会计政策一般主要指微观会计政策（曲晓辉，1999；娄权，2000）王林（1996）则认为会计政策只能是企业会计政策，即只有以企业为主体的会计政策，应当从会计政策与会计法规的区别上理解会计政策的微观性。

（2）会计政策选择原因的研究

该问题是目前已有的成果中论述较多的问题。汤云为、陆建桥（1998）认为这实际上是会计准则的统一性与灵活性的关系，是一种两难选择，统一性毋庸置疑，灵活性也不可缺少。具体原因概括为：1，会计的模糊性（黄菊波、杨小舟，1995）

；2，不同的会计观点并存（黄菊波、杨小舟，1995；刘叔申、王林，1996）；3

，相关性与可靠性之间的矛盾。毕秀玲（2000）认为，当相关性与可靠性矛盾2 时，若同时重视相关性与可靠性，只能采用不同的会计政策4，会计政策在形式上现为会计过程的一种技术规范，本质上却是一种经济利益的博弈规则和利益分享的制度安排。

　　1.3国外会计政策研究的结果

国外研究现状 国外会计政策的研究大致可以分为两个阶段，第一个阶段是以规范性研究为主，着重研究什么是最佳会计程序和实务。主要是从计量属性等方面来研究最优最佳问题。随着经济的不断发展，资本市场的逐步壮大，业务变的复杂多样，这要求会计政策选择发展到一个新的阶段，即实证研究阶段。Gordon

首先提出管理人员选择会计政策有其自身的原因，提出了5个具体的假设，后来这5个假设被瓦茨和齐默尔蔓(Watts and Zimmerman，1986)把它归纳为三个假设：分红计划假设，债务契约假设以及政治成本假设。这就是对会计政策选择的经济动机总结出著名的三大假设。希利(Healy，1985)，斯威尼(Sweeney，1994)，琼斯(Jones，1991)分别对三大假设进行实证研究，检验了三大假设在国外会计政策选择上的正确性，除了围绕三大假设外的实证研究外，还有很多其他会计政策选择动机的研究，公司控制权争夺也是经理一个很重要的选择动机。Deangelo（1998

）发现，86个代理人竞争过程中，在位经理发挥他们的主观判断增加会计应计部分，未预期盈利和应计部分的检验使她得出结论：在代理人竞争期间，在位经理发挥他们的主观判断来增加报告盈利，即使现金流量没有增加也是如此。

　　 二、上市公司对于会计政策的选择现状

　　2.1上市公司在政策选择上的主要问题

企业利用会计政策选择操纵利润、粉饰报表会计信息，使会计信息质量下降，

损害相关利益人的利益和企业的信誉，破坏市场秩序。鉴于我国特殊的股市证券制度，我国上市公司经常利用会计政策选择操作利润，粉饰报表以达到上市配股圈钱或者避免下市；某些上市公司利用会计期间假设，通过操纵把可能在以后期间发生的应计项目的坏账损失提前确认，使利润在不同的会计期间转移，充分利用会计政策的选择从多层次、多角度上利用各种减值准备等少计资产、从而多计损失和费用，让当期大亏一把，以求在后续年度内再将本期确认的损失和费用予以冲回，以实现较高的利润或者提前或推迟确认收入，随意改变长期投资的计价

方法等。

2.1.1利用会计政策增加个人分红

一般来说，经营者的工资和奖金总额受会计利润水平的影响，为了提高货币

收入水平，经营者有选择能增加会计利润的会计政策的动机。但是，由于我国尚未建立起有效的经理市场，因此，在上市公司整体经营状况不理想、监督机制不健全的情况下，经营者通过会计政策选择操纵利润来的“立竿见影”，为了实现上述目标，经营者可能就会选择虚增利润的会计政策。

2.1.2通过会计政策选择降低政治成本的风险

目前，我国大部分的上市公司都是属于国有企业，由国家控股，企业经营业

绩的好坏不单单影响到企业管理者的报酬，而且对他们的仕途也有很大的影响，大部分上市公司的管理者很大程度上还是XX官员或准XX官员，他们要享受职

务消费、要有政治前途，就必须完成委托者托付的经营管理目标如保配股、扭亏

摘帽等，这些目标对经营者来说无异于政治目标，且这些考核指标、追求目标的

一个共同特征就是行为的短期化，不考虑企业的长远利益，因此通过会计政策选

择的捷径，可以轻松完成目标，提高企业的经营利润。

　　2.2我国会计政策选择存在问题的原因

2.2.1会计制度、会计准则给企业会计政策选择留下的弹性空间过大

我国会计制度和会计准则对同类交易允许采用不同的会计政策。这种作法的

初衷是使上市公司具有灵活的理财自主权并提供有关企业财务状况、经营成果和

现金流量等更相关可靠的信息。但是，由于会计制度和会计准则留给企业的选择

过大，使得一些上市公司钻自发性会计政策变更的空子，随意变更会计政策或会

计估计，为满足不同目的之需将盈亏调前、调后。

2.2.2会计制度、会计准则存在滞后性

会计制度、会计准则是在一定时期内根据社会、政治、经济、文化、科技等特定环境条件制定的，是对以往会计实践的总结，在一定时期内应保持相对稳定。

但实际情况是在不断变化发展的，原有的会计制度、会计准则不可能涵盖新的情

况，导致会计制度、会计准则存在滞后性，以致一些新领域、新行业的同类会计事项或交易会出现多种会计处理方法，这就为企业会计政策选择提供了空间，

许多企业往往就利用制度的滞后性粉饰会计报表。

2.2.3对企业会计政策选择披露要求不严

当前我国会计制度规定企业在会计报表附注中披露重要的会计政策及会计

政策变更的内容、理由、影响等内容，由于会计报表附注零乱分散、且篇幅有限，

大多数企业对选定的会计政策只是泛泛而谈，并未深入分析为何使用该会计政

策，使用该政策对企业会计信息和财务指标的影响。由于我国大部分会计信息使

用者对会计政策选择分析能力有限，故不能真正了解会计政策对企业财务状况、

经营成果和现金流量的影响，也就使得企业利用会计政策选择操纵利润、粉饰报

表毫无后顾之忧。

2.2.4我国审计市场不规范

目前在我国的审计市场上，注册会计师表面上是由股东聘请的，但因为是由管理人提名、由管理人洽商审计费，实质上是受企业管理人委托对企业进行审计，出现企业管理人是审计服务购买人的现象，造成企业管理员自己请人审查自己的

现象，这样就失去了审计的监督审查的功能。因此一些注册会计师为达到维持客

户数量，增加收入等目的，违反了独立、客观、公正的原则，在一定程度上存在为企业管理人服务，满足企业管理人需求，当一些注册会计师在审计时发现利用

会计政策选择操纵利润、粉饰报表的现象，为了不得罪客户，只能对此现象视而

不见，闭口不谈，照常出具无保留意见的审计报告。而且我国部分注册会计师存

在着责任心不强、风险意识淡薄、执业工作不规范等问题。加之相关部门对注册

会计师监管力度不够，责任不到位，都纵容了企业利用会计政策选择操纵利润、

粉饰报表。

2.2.5内部原因

公司治理机制不合理。公司治理结构主要指现代公司制企业在领导、管理、激励、约束方面的制度和原则，它涉及公司所有利益相关者之间在责、权、利上的划分和相互制衡，是一种双向的、相互的控制关系和制度结构。会计系统是在一定的治理结构下运行的，必然要受到所在公司治理结构的影响。我国上市公司的股权结构以国家股和法人股等非流通股为主，尤以国家股比重最大，股权结构不合理。国有股一股独大，导致董事会或者股东大会中严重的“一言堂”现象，这种地位和信息上的优势使大股东可以对上市公司会计政策选择进行干涉，进而通过盈余操纵侵害上市公司及广大中小股东的利益。虽然近几年上市公司施行了独立董事制度，但其实际效果并不理想，有些独立董事制度往往流于形式。没有健全规范的公司治理结构就不能保证会计政策选择的科学性和合理性，会计信息质量就会大打折扣，公司治理各相关利益主体就无法做出正确的决策。

　　三、我国上市公司的会计政策的选择提出改进建议

　　3.1逐步完善会计准则及其实施机制

在会计准则制定过程中，应尽可能的减少可供企业会计选择的余地，做到统一性和灵活性并重，参照国际会计准则的标准，结合我国具体的国情，逐步完善会计准则，对不同行业共同业务做出统一的规定，对不同行业或不同规模企业特有的业务做出分类的规定，某一个企业只能适用于其中的一类情况，这样，在强调统一性的同时，也保持了一定的灵活性。同时要加强相应的实施机制，加快具体处罚规定的出台，加强各XX部门的配合，加大违背会计准则行为的处罚力度，对利用会计政策选择进行盈余管理但可能没有违背会计准则的情况，应该出台相应的配套设施，加强会计准则的权威性。

　　3.2完善会计信息披露制度

制度上的漏洞或主观上的故意都可能造成会计政策选择不科学和不合理的后果。扩大并将会计政策的选择置于公众监督之下，在一定程度上能够防止经营者利用会计政策选择达到损害其他利益相关者的目的，这有助于提高会计政策选择的公允性。在会计政策的披露范围上，不仅要披露会计政策变更的内容、理由，还要披露变更的性质以及对变更的判断，同时在年度审计报告中说明当期存在会计政策变更及其对净利润和每股收益的影响。这有利于减少信息不对称，能够引起报表使用者对会计政策变更的注意，也便于增进其对会计报表信息的理解和利用。

　　 3.3完善公司治理结构

在完善的公司治理结构下，企业的会计政策选择及会计政策的变更、变更的理由及由此产生的会计影响等，都应受到主要利益相关者的监督。同时，会计政策的选择权与对会计政策选择的制约和监督的权力应该分离，使两者能相互制衡。由于我国上市公司普遍存在着一股独大的现象，大股东控制着公司，造成部分的注册会计师审计流于形式，发挥不了应有的作用，损害了其他利益相关者的权益，因此，在现行的公司治理结构下，建立第三方的审计委员会，审计委员会与股东大会的地位是平行的，可由股东，债权人，职工等利益相关者出资组成，各自地位平等。审计方不受任何一方利益相关者影响，注册会计师受聘于审计委员会，独立性比较强，在这种模式下，会计政策的选择权与监督权分离，打破了管理者对会计系统的控制，可有效保证会计政策选择的控制。

　　 3.4建立一套有效的激励约束机制

经理人员的报酬方案直接影响着会计政策选择的类型。长期的报酬和业绩相

对称的激励机制，可以防止管理者在会计政策的选择上发生短期行为。因为利用

会计政策选择作弊是一种可以不通过实实在在的劳动来改变业绩的捷径，如果经理人员的报酬仅取决于当年或短期的会计收益，会计政策选择的机会主义风险就将加大。而如果在报酬方案中引入会计收益以外的其他变量，如与企业的股票价格挂钩的红利，视企业未来经营情况而定的退休福利，包括企业年金(补充养老保险)等，则经理人员的报酬就不仅取决于企业当年的会计收益，更取决于企业

未来的价值，经理人员便会为了追求自身效用的最大化而选择有助于企业健康发

展的会计政策。

　　四、21世纪上市公司会计政策选择的发展趋势

　　1、会计政策的健全与发展

由于会计政策制订者的有限理性，决定了会计政策的制订与实施是一个渐进的过程，不可能一徂而就，必须逐步完善。会计政策制订和选择中的有限理性，在现实中表现为XX颁布的会计准则若有了破绽或漏洞，市场主体就会利用机会钻营牟利，XX一旦发现便会完善旧准同、制订新准则规范和加以防范和堵塞，

XX和市场主体随即便展开新一轮的社会博弈。一轮博弈结束后，会计准则便达到了暂时的纳什均衡状态，但随着社会经济环境的变迁，当旧有的准则规范又不能涵盖新的会计业务或出现疏漏时，会再次引发XX和市场主体之间的博弈，其结果是 达到新的纳什均衡。这样，经过多次博弈之后，会计准则就会不断得到发展和完善，社会公认程度日益提高，纳什均衡点逐步由低层次向高层次递进，最终趋向于帕累托最优状态，因此可以说，会计政策选择过程是一个社会博弈过程，是一个会计政策的帕累托优化过程(五中信，1998)

　　2、政策安排经济和政治利益之间的博弈

无论是宏观会计政策还是企业会计政策的制订和选择，都是一个相关利益各方为自身的经济和政治利益而进行的博弈斗争过程。从会计准则的制订到实施，

自始至终贯穿着会计选择，相关利益各方均从身的利益出发来参与会计选择过程，会计选择过程实质上是利益分配过程；以会计准则为主体的宏观会计政策的制订过程其实质上是利益分配过程；以会计准则为主体的宏观会计政策的制订过程其实质上就是与会计政策相关的各个利害集团进行博弈斗争的结果，已出台的

会计准则在很大程度上也是各方利益妥协均衡的产物，因此会计准则的制订过程实际上也是一个政治过程。在每一一会计政策选择中，各个利益集团都企图

利用诸如促使或阻碍某项会计政策的通过或实施、利用会计政策的变通机会为自己谋利、力争选择对自己更有利的会计政策等等手段进行博弈斗争，也正是在这一不断的博弈斗争中会计理论得到了不断发展，实务在日趋完善。一部人类会计

发展的历史其实就是一部会计选择的历史。会计政策选择是一个十分复杂的过程，会现代计作为一门应性很强、和现实经济生活密切相关的社会科学，发挥着“国际通用的商业语言”、调节社会经济利益分配的杠杆和提供决策有用信息的职能，在现有的会计理论规范体系中，会计政策又起着连接会计理论和会计实务的桥梁和纽带的作用，它受会计理论的指导和影响，又直接规范和制约会计实务，对社会经济生活产生广泛而深刻的影响。会计信息的功能和会计政策选择的实质决定了会计政策选择必将伴随人类经济社会的发展而存在，备市场主体为实现自身利益最大化的博弈也将继续下去。“天下未乱计先乱，天下欲治计乃治⑤会计是事关社会经济发展的大计，会计政策又是会计发挥其功能作用的重要实现形式，因此无论是宏观还是微观层面上，我们都必须对该问题给予足够的注意和重视。

　　五、结束语（结论）

随着以会计准则建设为核心的会计规范体系全面建立以后，随着人们法律意识的增强和有关部门执法力度的提高，必然会对企业会计政策选择的规范和监管力度提出新的要求，相信企业会计政策选择的规范和监管力度将不断加强，企业会计政策选择的揭示程度将越来越规范。

　　参考文献

[1]陶廷奎. 略论企业会计政策的选择与运用[J]. 淮海工学院学报(人文社会科学版),2003,(1).

[2]王慧. 我国纺织企业会计政策选择与税收筹划问题研究[D]. 苏州大学: 苏州大学,2009.

[3]周月,李国斌,高书静. 试论《企业会计准则》和《股份公司会计制度》的实施引起的会计

政策变革[J]. 河南冶金,1999,(4).

[4]牟宗美,张春丽,刘作江. 企业效率型会计政策选择行为[J]. China’s Foreign Trade,2010,(12).

[5]李士涛. 基于企业契约观的会计政策选择研究[D]. 东北大学: 东北大学,2005.

[6]李岩. 企业会计政策选择问题研究[D]. 中国海洋大学: 中国海洋大学,2006.  [7]周欣宇. 基于契约理论的企业会计政策选择研究[D]. 兰州商学院: 兰州商学院,2007.

[8]胡志勇. 论我国企业会计改革的效果:基于会计政策可比性视角[J]. 广州大学学报(社会科

学版),2009,(9).

[9]杨焕玲,孙志亮,郑少锋. 新会计准则下企业会计政策选择的税务筹划[J]. 大连理工大学学

报(社会科学版),2008,(1).

[10]陈海声.我国R&D费用化会计政策与企业R&D盈余管理[J]. 财经理论与实践,2003,(4).

[11]黄建飞. 企业会计政策选择对会计信息质量的影响[J]. 福建商业高等专科学报,2005,(3).

[12]徐相军.论企业会计政策选择对会计信息的影响[J]. 科技情报开发与经济,2005,(15).

[13]徐文丽. 论企业的会计政策、会计估计与纳税筹划[J]. 上海大学学报(社会科学版),2002,(4).

[14]王学莲. 新会计准则对企业会计政策选择的影响[D]. 兰州大学: 兰州大学,2007.

　　致谢

历经多月的论文终于在最终完成了，写论文的过程中，我遇到了很多的困难和阻碍，但是，最终都在老师和同学的帮助下解决了。在这里，我首先要感谢我的论文指导老师，在我的论文的写作过程中，他给了我许多的建设性意见，多次帮助完成论文的修改。同时我还要感谢图书馆管理人员的支持，在图书馆查阅资料的过程中，图书馆管理人员，给了我很多的指导，让我在短时间内完成了资料的收集。感谢这篇论文所涉及到的各位学者。本文引用了数位学者的研究文献，如果没有各位学者的研究成果的帮助和启发，我将很难完成本篇论文的写作。感谢我的同学和朋友，在我写论文的过程中给予我了很多你问素材。由于我的学术水平有限，所写论文难免有不足之处，恳请各位老师和学友批评和指正！