ST巴士上市公司内部控制探究

　　摘要

内部控制是指由企业全体员工集体实施的､其根本目标是实现对企业内部经营活动的控制，以实现企业的整体战略目标，是现代化企业管理体系的重要部分，是提高企业经营效率，实现发展战略的基础。企业内部控制体系作为企业的管理体系建设的核心部分，从某种意义上看，企业管理工作建设都是从企业内控开始做起的，如果上市公司经营出现问题或者出现财务舞弊事件，那么企业内部控制必然存在或多或少的缺陷｡

本文首先阐述企业内控体系研究的背景和意义，同时对本文的研究方法､研究思路和整体框架进行详细说明，并且对本文所借鉴的国内外文献研究进行系统综述｡接下来主要详细的介绍了本文运用到的文献理论基础｡第三章案例正文，首先对案例企业*ST巴士企业现状进行介绍，然后对企业内部控制运行情况进行说明，并结合内控五要素对企业内部控制存在的问题以及产生原因进行分析，提出需要改善的方面｡第四章研究建议，从*ST巴士存在的问题出发，结合现在日益普及的企业会计电算化，针对适应会计电算化系统的内控体系提出改善内控缺陷的建议，期望能通过系列分析对其他企业能有所启示并起到借鉴作用｡

此文结合国内企业实际情况，同时参考国内外对于内部控制体系相关研究，把内部控制理论运用于实践之中，通过对*ST巴士具体案例进行分析，在给出相关结论和建设性建议的同时，希望能对我国企业内控制度体系建设起到积极的借鉴作用｡

　　关键词：内部控制；内控五要素；会计电算化；*ST巴士；上市公司

　　第一章绪论

　　1.1研究背景与意义

1.1.1研究背景

内部控制一直是各行业，尤其是会计业界关注的重点话题之一。内部控制这一概念由来已久，它是社会经济发展的必然产物，其内涵随着环境竞争加剧以及内部管理强化的需求在不断丰富和发展。从上世纪初以来，国内外众多企业由于对内控的忽视，只重视企业的效益和经济发展，导致企业内部管理和控制制度存在众多的缺陷，因此引发了一系列的不良经济事件，部分知名大公司的财务xx舞弊丑闻层出不穷，如安然公司高层舞弊事件、世界通用公司的财务xx、施乐公司财务舞弊案例、X在线时代华纳财务舞弊案例等等，似乎只要是公司出现财务问题，都有企业内控缺陷的影子存在，在严重打击了资本市场和广大投资者的投资信心的同时，也暴露内控方面有效性的严重缺失好似已经成为普遍现象。在此背景下，公众开始将目光转移到企业的内控制度健全性、企业内部管理制度的完善性、以及内控有效性上，2002年X颁布的SOX法案就企业内部控制信息披露问题进行了强制规定，众多案例表明仅仅依靠加强外部的监督是没法避免企业内控缺陷发生的，只有从企业内部出发，从企业内控制度缺陷的源头出发，找出导致内控缺陷的原因，采取有效措施完善内控制度体系建设，才能从根部解决经营财务问题。

国内最早主要是借鉴前苏联的社会主义计划经济体制，国内企业的发展经营以及规划统一由XX进行管理决策，企业几乎不存在自主的内部控制体系。直至改革开放后，经济模式开始向市场经济模式转变，国内企业才开始有了充足的自主发展空间。由于国内内部控制的相关理论研究较西方发达国家起步更晚，因此虽然我国XX一直致力于内部控制的相关规范建设，但是如何建立和完善企业内部控制体现依然是我国企业面临的重大现实问题。

2018年4月27日，巴士在线股份有限公司公布了中汇会计师事务所出具的内控鉴证报告，报告中指出*ST巴士内部控制存在重大缺陷，本文以*ST巴士存在的问题为切入点，对企业内部控制运营情况进行分析，找到内部控制缺陷产生的原因并进行分析，找出可行性建议，推动企业内控工作更加有效地执行。

1.1.2研究意义

国内市场经济起步相对较晚，因此我国企业内部控制制度体系相对而言并不完善。虽然有关内部控制的理论研究以及案例研究并不少，但是因为相关理论基础的不成熟性，关于内控的理论研究大多是基于XCOSO发布的《内部控制—整合框架》来的，所以不可避免的存在相关理论基础薄弱的问题。同时相关理论研究的创新性缺乏，同质化严重，关于内控缺乏的具体产生原因以及展现形式的深度挖掘较少，往往没有办法对就企业整体而言产生内控缺陷的原因进行阐述和分析。

本文研究意义在于以现有的内部控制理论知识为根本，结合*ST巴士存在的内部控制问题案例，通过分析企业内部控制缺陷产生的原因，提出具有普遍适用性的建议与对策，以便于国内上市企业能够尽早发现自身内部控制可能存在的缺陷，尽可能完善和建立完备的内部控制，并有效进行执行内控制度，促进国内企业良性发展以及内部控制理论体系建设。

　　1.2文献综述

第一章1.11.1.11.1.21.2.1内部控制的国外相关文献研究

内部控制被作为一个专业性的概念提出是从上世纪30年代才开始的，从它产生至今，随着企业对于内控管理要求变化，其概念外延一直在不断发展和变化。

西方经济自工业革命后，社会经济发展速度逐渐加快，相较而言国内经济起步较晚，因此伴随企业规模扩大而产生的内控思想，西方比国内更加成熟和完善。在国外的内控理论发展史中，内控理论和实务大致经历了五个历史阶段，包括内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制整合框架和企业风险管理-整合框架，在每个阶段内控都被赋予了不同的内涵和理解。

到20世纪70年代后，内控的研究重心开始从一般性的涵义向具体内容深入，除了内控会计和内控管理外，企业的内部控制环境这一概念也开始被归入内控理论体系中。

随着后来20世纪80年代发生的一系列上市企业财务欺诈以及金融机构破产事件，X颁布实施SOX法案强制规定上市公司披露内控控制信息，而后各协会联合创建了防虚假财务报告委员会目标在探讨如何避免财务舞弊的发生并寻求解决方案。再到后来的COSO委员会应远而生，关于内控体系建设较为权威的方案《内部控制整合框架》被正式提出，企业的内部控制被划分为五个互相关联的要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通以及监控，较为全面概括出内控框架体系。

Ge，Mcvay（2005）认为，上市公司的经营活动状况与存在并且披露内控重大缺陷的概率成反比。Ashbaugh（2006）经过研究表明，投资者持股占据的比例越大，管理层越是愿意披露企业内部控制存在的缺陷。

Hammersley(2008)认为内部控制缺陷的一些特征比如严重性、内部控制无效性等是有作用的。同时还指出股价对上市企业的内部控制缺陷的披露情况是存在着负面影响的。Kim(2009)认为企业内部控制缺陷的披露有助于有效的降低市场的不确定性。

Lopez(2006)通过研究发现，自从SOX法案出台，强制规定企业必须提供关于企业内部控制的评定报告，上市企业内部控制信息披露的质量提升相当显著。而Hermanson(2007)通过对众多上市公司内控报告的研究，发现虽然在SOX法案中上市公司需要披露内部控制信息的要求被明文规定，事实上在SOX案后很多公司确实都进行了披露，但是往往只是仅限于形式上的披露，如若不是无法掩饰或者内部控制鉴定报告被会计事务所出具了否定意见，其自我评定报告一般不会对内部控制可能存在的缺陷进行评定和完善。Hollis(2013)发现虽然大部分公司在形式上都对于企业内控方面进行了信息披露，然而这些公司往往会存在一个问题：他们事实上由于对自身内控体系建设上并不完善而且投入的力度也不够，因此导致了其即使试图对内控信息进行披露，也无法有效的开展相关内控披露工作。

1.2.2内部控制的国内相关文献研究

虽然我国有关于内部控制的配套指引，但是主要针对内部控制缺陷的原则性认定上，但对在实际生活中如何识别缺陷和界定缺陷的类型等方面给出具体可行性的方案。《企业内部控制基本规范》（2008）将企业内部控制缺陷从严重程度和本质定性上进行了分类：根据内部控制缺陷的严重程度上细分，可以分为一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷；而从本质定性上细分，可以归为内控运行缺陷和内控设计缺陷。

由于我国经济发展起步更晚，我国对于内部控制的研究与西方国家相比仍然存在不小的差距，我国关于内部控制理论的研究仍处于发展阶段，还需要不断完善。我国学者对于内部控制的研究仍处在内部财务审计控制方面，缺乏对风险管理和评价体系的研究，尚未实现内部控制五要素之间的有机结合。

企业经营目标和战略目标的实现依赖于企业内控体系的有效执行，同时有效执行企业内部控制也可为投资者提供真实可靠的信息，保证企业的良性发展。企业在内部控制的执行过程中不仅要建立好内部审计监督机构而且也要依赖于企业外部第三方审计机构和社会大众的监督，以此来更好的督促企业内部控制的有效实施，并且有助于企业与外界达成共识。

对于内部控制有效性的判断首先要考虑到制度本身是否科学合理，能否适应企业自身的发展需要，其次良好的内部控制制度能够帮助提高生产经营效率、实现企业战略目标，给企业内部管理者和外部投资者提供可靠的财务信息。在《企业内部控制基本规范》中将内部控制定义为：一种可以保证企业控制目标得以实现的体制。我们虽然很难将内部控制目标实现的程度确定一个精准的范围，但是可以知道这种内部控制目标的实现存在一个下限，一旦逾越了这个下限就说明内部控制存在了重大缺陷。

刘亚莉（2011）通过研究得出，为了能够促进企业对于内部控制缺陷进行及时真实地披露，企业应该在内部建立内审委员会。董卉娜（2012）认为，相对于其他公司，那些存在董事长与总经理职务兼于一身现象的公司往往内部控制存在着缺陷概率会更高。韩忠雪、毛安敏（2016）通过研究发现，内部控制缺陷的披露与管理层和董事持股比例呈负相关，相反与董事会和监事会规模呈正相关。

阎达五、杨有红（2001）公司管理中内部控制架构是一个必不可少的重要组成部分，主要是作用对企业的内部控制机制进行有效的监督。在内部控制框架的构建过程中，十分重要的环节就是抓住重点问题，多管齐下、分步实施，建立健全公司内部的管理机构，特别是内部审计机构，确保董事会在内部控制框架中的中心地位；科学设计企业内部部门，分配各个部门的管理权限，做到权责清楚划分；强化企业预算管理，建立操作性强和道德标准程度高的行为准则。

陈志斌、施建军（2003）在研究中提出，内控动力是保证企业内控体系能够有效实施的关键，而公司治理结构是内部控制动力产生的根源。公司治理结构有效性的评判标准是机构结构是否合理，能否有效执行相关流程以及企业所有者是否处于中心地位。

　　1.3研究内容与方法

1.3.1研究内容

本文中采用案例分析研究方法，以巴士在线股份有限公司为例，通过从现有内部控制理论与*ST巴士存在的内控问题出发，结合*ST巴士公布的的内部控制自我评定报告以及事务所出具的内控鉴定报告所披露的信息，分析导致内部控制缺陷的原因，对应提出相关建设性意见，得出上市公司普遍适用的完善内控体系的方法。

1.3.2研究方法

文献分析法。笔者在写作前通过查阅大量国内外与内控相关书籍，并对相关书籍文献进行深入探索，构造出基本理论框架，通过吸收前人的经验，为本篇论文写作打下了一定的基础，使得论文观点理念更趋于全面和深入。

案例分析法。本文以巴士在线股份有限公司为例，通过从现有内部控制理论与*ST巴士存在的内控问题出发，分析导致企业内部控制缺陷原因，对应提出完善内控体系的建设性建议。

定性分析法。从“质”的方面对研究对象加以研究。通过对*ST巴士在线内控运行情况进行分析和评价，对其内控存在的缺陷问题进行深入剖析，找出原因，并对完善内控制度体系提出具体措施。

　　1.4研究思路与框架

1.4.1研究思路

本文研究思路，首先阐述企业的内控研究背景，结合国内外现有的对于内控缺陷和内控体系建设理论研究，对部分上市企业存在的内部控制缺陷问题进行分析，具体以*ST巴士2017年度内控审计报告被出具否定意见为例，进行深入探讨导致内控缺陷的原因，并得出相关结论，对上市公司内控体系建设给出建设性意见，主要的研究思路包括以下几部分：

绪论。其内容主要介绍了本文研究背景、研究内容以及研究方法和意义。

文献综述。其主要内容阐述了国内外对于内控体系建设的相关理论研究，并对主要理论进行系统概述。

*ST巴士企业内部控制存在的问题。主要对案例公司进行简单介绍以及对其内部控制运营情况进行阐述。

*ST巴士内控缺陷分析。主要结合企业内部以及审计单位出具的内控鉴证报告对巴士在线进行内控问题分析，并深入探讨阐述内控问题的原因。

研究结论与建议。通过对案例企业进行分析，得出内控问题产生原因的结论，并给出相关完善内控体系的建议。

1.4.2研究框架

图表11研究框架

　　第二章内部控制研究理论基础

有效的内部控制制度的建立有利于促进企业各业务活动之间的沟通和制约，提高企业的经营效率和核心竞争力，更高效完成企业的经营目标。完善的内部控制体系的建设离不开完整的内部控制理论框架，而就目前的内部控制框架相关研究成果来看，X的COSO内部控制整合框架是最具有权威性也最为学者所普遍接受的，现在大多数对于内部控制的研究均是基于该框架开展的。国内对于内部控制相关理论也有了很深入的研究，较为重要的便是于2008年发布的《企业内部控制基本规范》中所确立的内控框架体系，其中有针对国内情况的改进。但是结合两个理论框架的主体内容来看，其核心体系都是针对内控五要素的研究，要想建立完善的有效的内控体系，离不开对内控五要素的探讨。

因此本文结合国内外内控理论研究，主要从COSO内控框架中内控五要素出发，对于内部控制五要素进行深入探讨，对现在普遍的企业会计信息化的内控进行问题分析，并给出相关建议。以下为内控五要素的关系示意图：

　　2.1公司治理结构相关理论

内控环境是保证企业内控体系能够有效实施的关键，而公司治理结构是内部控制环境的核心内容。对于企业内部控制理论体系来说，公司治理结构是其他控制要素的根基所在，为企业内控框架的建设奠定了基础，是企业建立内控体系的首要环节。

在公司治理结构理论研究中，强调了企业治理结构的建设是基于维护股东权益最大化和保护公司集体利益的原则上进行的，而在治理结构关键控制点在于使得管理层能在良好的治理结构下，充分发挥各自职能，对企业实施管控和监督，其中较为常用的措施方案有：

1、多层次治理结构构建，确保董事会以及下属的委员会成员组成、规模以及素质水平与企业的性质相符合，例如保证董事会成员的独立性，独立于企业内部的经营管理层，可以有效实施监督职能；建立多层次的组织管理结构。

2、建立共同治理模式，为了企业股东以及其他利益相关者的利益，在企业董事会、监事会中除了拥有股东成员，同时加入股东以外的利益关联方代表。

2.2内部控制活动重要性理论

在内部控制体系中，内部控制活动的地位就好比一台机械中模块组的作用，通过程序与政策的建立，贯穿于公司层面和具体的业务层面，对企业内部经营活动进行控制，防止因内控失效对企业造成损失。在企业经营活动中控制活动具体措施包括：

1、建立授权审批控制：要求依据经营活动流程，定各级管理人员的授权范围以及行使权力需要承担的责任，制定有效的审批流程。对于重大的业务事项，企业应当建立特殊授权流程，必要时候严格实行集体决策审批制度，避免单独进行决策。

2、不相容职务分离；对企业经营业务进行梳理，对于业务活动中有交叉的职务实行分离程序，建立互相约束、各司其职的工作体制。不相容的职务大致可以分为六类，关系图如下：

　　2.3内控风险评估重要性理论

企业的内控风险评估工作是企业内部控制体系建设中的核心内容，丰富被评估的风险对象的种类、提高企业整体的风险意识水平、完善各项风险评估指标体系建设、拓宽企业获取风险信息的渠道，是得企业管理科学合理化，才能使得企业内控有效执行。

风险评估程序大致包括目标的制定、风险的识别、风险的应对等。

为了实现有效的风险识别，可以建立风险识别库对公司的主要风险进行识别。通过建立保险型或非保险型的风险转移策略，实现风险规避。

建立完善风险应对方案，例如可以建立对于重大事项的紧急处理和应对程序，尽可能减少风险发生对企业造成损失。

　　2.4信息与沟通以及监督重要性理论

信息与沟通是保证企业的经营管理所需要的相关信息能够被识别的同时，使得内部信息能够在企业内外通过一定的方式传达，以便员工能够履行自己的职责的同时，给外界提供有用的决策信息。企业内部控制信息与沟通包括中主要包括内外部信息沟通，而关键控制措施包括：

1、建立企业与外部的有效沟通渠道；

2、对企业内部相应的业务以及目标完成情况建立完善的沟通渠道。

内部监督环节可以通过信息化管理的方式，建立有效的奖惩机制进行落实，首先针对各个岗位进行清楚的职权划分，然后在内部信息化管理系统中设置落实到个人的考核机制，对落实工作目标的员工进行奖励、给予未按照内部控制要求执业的员工惩处，通过激励机制激发员工的积极性，约束员工行为。同时建立内部控制问责机制，将责任追究到人，不给内部控制体系留灰色地带，并在内部信息化管理系统中予以公示，做到内控监督透明化。

　　2.5会计电算化下的内部控制

会计电算化的普及带来的是企业逐步进入会计信息化阶段，而会计的信息化带来的会计核算的便捷化，同时也改变了企业的内部控制形式和范围，还给公司带来了新的内控风险。例如不同于传统手工会计的每个过程对于会计数据的处理都可以被清楚审查，在会计信息系统中，会计流程都被存在于计算机系统下，一个环节的错误都可能导致连锁反应；会计信息化使得人机交互控制成为内控重点，会计信息存储在信息系统内，如若职责分离执行不到位，很难避免执行人员串通现象，会计信息处理无纸化导致审计难度增大，只要获取账户和密码便能拥有相应权限进行数据修订，更是增加内控难度和风险。

本章首先对于本文依据的理论进行的阐述，系统的说明了本文参考的的理论框架，然后通过从内控五要素理论框架出发，介绍了与五要素相关的研究观点，也是本文参考的观念基础，同时本文就现有大多文献对于五要素体系下内控的研究并没有考虑的会计信息化对于内控的影响的部分进行了探讨，作为论文分析原因给出建议的理论基础。

　　第三章*ST巴士企业内部控制存在的问题

2017年12月9日，巴士在线股份有限公司公告，公司董事、原法定代表人、原总经理王献蜀失联，并且直到事务所出具企业年报时都未到岗履职。经审查，因为王献蜀未经审批私自与其他企业签署多项担保和借款合同，致使母公司承担一系列诉讼案件，截至年报出具*ST共接到涉诉案件10余起起，其中涉及原告9家(其中一起案件已按撤诉处理)，涉案本金39891万元；母公司7个主要银行账户被司法冻结、新嘉联被企业所持有的全部股权被查封同时巴士科技被企业所持有的全部股权被查封；*ST巴士子公司巴士科技在提供审计资料时，出现了故意拖延不配合访谈、不配合审计回函等情况，最终被事务所出具了无法表示审计意见报告。2018年2月8日上市公司股票被实行其他风险警示。

报告期间，*ST巴士参与控股子公司普遍处于亏损状态，其中全资子公司巴士科技亏损最为严重，其原因是巴士科技董事王献蜀的失联，致使企业大量业务停滞，计提大量坏账准备，收入无法入账，造成企业巨额亏损。而巴士科技负责的业务主要是广告服务业，是*ST巴士最为重要的子公司，除去大幅亏损对财务造成的影响外，客户的流失对*ST巴士来说才是最为巨大的损失，影响深远，*ST巴士能否持续经营下去存在很大问号。

该公司的组织框架：依照国家相关的法律法规和企业内部章程的规定，设置了由企业股东大会、监事会以及董事会领头的，经营管理层组成经营活动核心环节的的多层次规范的治理结构；本企业属于商务服务行业，主营业务为扬声器的销售和生产以及微型受话器。企业业务经营层下设财务部、生产管理部、研发中心等主要职能部门。企业董事会下设审计委员会、战略委员会、提名委员会以及薪酬委员会等四个专门的委员会和董事会办公室。

　　3.1*ST巴士内部控制运行情况

报告期内，企业按照国家相关法律法规的要求，在对企业的法人治理结构进行不断地完善同时，建立健全的企业内部控制制度和内部管理体系，不断开展企业经营治理活动，以达到促进企业合规运营，提升企业治理水平的目的。企业内部控制体系建设大致分为企业治理结构、企业信息与沟通以及企业内控监督。以下为企业内部控制治理结构构成图：

关于企业信息披露与透明度：企业严格依据有关法律法规，对企业内部有关信息进行真实、及时、准确的披露；并指定企业董事会秘书负责相关信息披露工作，协调投资者与企业间的关系，向投资者提供企业已披露的资料。

关于企业内部监督：企业依据相关法律法规，事会下另设置了四个独立委员会，分别是企业薪酬与考核委员会、企业审计委员会、企业提名委员会以及企业战略委员会独立执行职责，对企业经营活动进行监控管理。同时企业对高管人员的绩效考评十分重视，建立了相应的绩效考评体系，在以规范经营活动并提升效益为前提下将企业的业绩与高管绩效联系在一起，实施权责统一的绩效考评机制。企业董事会负责对企业的管理层的工作能力和工作进展进行考评，考评以经营目标的完成程度和完成效率为主要测评标准，对企业经营活动进行监督，确保企业整体利益的实现。

　　3.2*ST巴士内控缺陷分析

　　3.3企业所存在的内控问题分析

3.3.1管理层权职过于集中

2017年12月9日，公司董事、原法定代表人、原总经理王献蜀失联，截至中汇事务所对*ST巴士进行年报审计前一直未能到岗履行职务。因为标的公司与巴士科技众多业务和重大项目由王献蜀亲自落实，可以说王献蜀在企业内部承担着比其他任何人都要重要的职能，而这一重要岗位人员的长期离岗期间却无人进行职位顶替，对其所控制的子公司员工的稳定性造成了恶劣影响，同时使得众多合作伙伴、供应商对于继续合作下去的意向产生了动摇。，这些问题使得*ST巴士属下重要子公司巴士科技的业务陷入停滞状态，王献蜀的失联使得众多客户采取观望回避的态度，致使企业众多业务陷入停滞，并且对事务所的函证程序甚至采取拒绝提供相关资料，不按账期回款，不配合审计回函，与收入确认相关的内部控制在执行方面存在重大缺陷，严重影响了相关财务报表的可靠性和公允性。

无论从王献蜀过于集中的个人权利，还是在王献蜀失联后企业内部董事会以及股东大会并没有即时履行责任，对重要岗位空缺进行弥补来看，企业内部虽然有较为完善的多层次治理结构框架，但是明显企业内部治理结构并没有发挥相应的作用，企业内部治理结构存在缺陷漏洞。

3.3.2重大事项未经审批

巴士在线企业内部建设有较为完整的内部控制制度，内部控制的一个基础原则就是同一经济业务环节的相互牵制，做到职责分离，任何一个完整的业务活动必须要经过可以互相约束的两个及以上的流动环节才能完成，不相容职务的职责分离和授权审批程序是保证内控有效性的基础，减少舞弊行为发生的前提。

由于*ST巴士的王献蜀未经正常审批流程批准私自以公司名义进行借贷，导致巴士在线在王献蜀无法偿还相关债务后，必须承担一系列连带责任，承受了巨额的债务，致使公司面临大量诉讼，不得以而进行预计大额负债，公司资金被大量冻结，对财务报表造成重大影响。

甚至直到*ST巴士在收到原告企业的相关法律诉讼通知前，*ST巴士内部并未发现其上述行为，内部控制监控制度以及相关审批控制活动形同虚设，可以看出虽然巴士在线内部有相应的内控制度体系也有合理的审批程序，但是在管理层权力下，内控审批制度并没有得到有效的执行，所谓的职责分离和审批程序并没有有效限制管理层舞弊行为的发生，相关内控治理结构和相关内控审批制度存在重大缺陷。

3.3.3相关信息披露执行存在缺陷

中汇会计师事务所对*ST巴士企业的子公司巴士科技有限公司的财务审计函证过程中，所实施的审计函证、访谈等程序未能获取满意的审计资料，涉及应收账款37，639。06万元、营业收入45，137。45万元。根据审计事务所出具的年度财务审计报告提供的信息看出，整个审计过程中，王献蜀控制下的巴士科技公司采取观望甚至抵制的态度，对于事务所要求的审计资料和财务资料的要求采取消极态度，不配合审计回函，未能提供完整的外部资料，使得事务所无法实施进一步的审计程序或者替代审计程序获取充分、适当的审计证据，而母公司巴士在线也无法提供关于巴士科技相关的财务资料和业务资料，最终被事务所认定为巴士科技公司与收入确认相关的内部控制在执行方面存在重大缺陷。以上信息可以看出，*ST巴士内部并没有很完善的内部信息沟通和披露系统，企业内部对于自身经营情况和财务状况无法准确、及时、完整的进行掌握和反应，也无法为外部的希望获取企业相关信息的利益相关者提供足够的、有价值的信息。

　　3.4*ST巴士内控缺陷产生的原因分析

3.4.1内部环境不够完善

企业内部环境是指对于内部控制体系的建设产生影响的各种条件因素。它是保障企业能够有效实施内部控制，实现企业内部管控，完成企业整体经营目标的基本前提。内控环境不仅决定了企业的整体管理风格，而且直接或间接的企业全体员工的内控意识产生或多或少的影响，为企业内控提供了的整体框架和基础规则。在此环境下，企业的管理阶层评估相关业务目标的风险，并且实施相关控制活动，确保管理层有关风险应对指令得以贯彻执行。

图表34内部环境的构成要素

治理结构是指对于企业进行结构化管控的体系框架。它在规定企业各种形式的参与者权责分布，明确经营决策企业事务所应遵守的程序与规则的同时，构建了合法规范的多层次管理企业内部活动的合理体系框架。企业治理结构构建的关键点在于如何通过建立完善合理的组织结构，在企业所有者和经营者利益存在差异性产生委托代理关系，所有权与经营权分离的情形下，有效的在保证企业经营发展的同时，确保股东权益的最大化。

为了公司治理结构的稳定性，使得公司拥有完整业务和自主经营能力，需要确保公司监事会、董事会以及内部机构得以独立运行，同时对于公司监事会、董事会以及审计委员会成员占比和专业素养也有相对应的要求与限制。

作为*ST巴士原法定代表人的王献蜀，在子公司巴士科技中除了担任了企业董事以外，同时也担任了该子公司的总经理一职，这显然违背了构建合理的职责分配理念中董事成员应当避开管理层任职的要求，企业所有权和经营权的集中于一身，存在舞弊风险。同时巴士在线公司董事会中董事成员总共9人，独立董事3人，占比30%，同时没有职工董事。由于独立董事身份和职能的特殊性在很大程度影响着董事会决策的专业性，而职工董事的直观信息可以使得董事会决策更可靠，仅仅30%的占比可能意味着董事会成员不能形成有效制约，独董的意见很可能只是摆设。

同样的情况也出现在监事会中，根据巴士在线提供的年报中披露的监事会成员信息显示，邓欢女士作为巴士在线的职工代表成为监事会成员，但是事实上她是子公司董事，与总公司存在着隶属关系，因此在某种程度上来说，她与监事会其他成员存在着隶属关系，在这种情况下很难保证其能很严格的执行自己的监督权力并对其他成员形成制约关系。

3.4.2企业的内部控制活动执行不够彻底

控制活动是指帮助企业管理层进行经营活动管控，保证公司总体目标得以实现，贯穿企业职能部门的政策与程序，内部控制活动环节包括权责分配、授权审批控制和运营分析控制等等。而根据控制活动的所要达到的作用来看，可以分为预防性、察验性、更正性以及弥补性控制。

法定代表人、原总经理王献蜀在未经公司任何审批流程授权的情况下，私自签订借款协议和数份担保合同，致使公司涉诉且金额巨大，这显然已经违背了内控活动中授权审批控制的硬性规定，虽然内控活动规定很完善，但是内控活动执行过程不够到位，并没有很有效的到达内控活动的预定目标，内控活动失效，导致内部控制存在漏洞。

王献蜀一人独自兼具企业董事和总经理两个重要职务，相当于身兼企业的经营监督和业务执行两大职责，过于集中的权力显然不符合内部控制活动中要求的不相容职责需要进行职责分离，确保可以进行互相约束，以防舞弊发生的基本原则要求，企业在内部控制活动执行上存在重大漏洞。

3.4.3内部信息与沟通缺失

有效的信息交流需要广泛的开展，包括企业的各个方面，包括领导层向下级传达控制信息、下级向上级汇报信息以及企业内部与企业外部利益相关方进行信息沟通三方面。而企业内控缺陷产生原因与企业内部审计委员会没有有效披露企业内部信息，公司未建立有效的预防、识别舞弊风险内部措施与程序，没能预防可能的舞弊行为分不开关系。

由于王献蜀的失联，子公司巴士科技对于事务所进行的财务审计工作采取观望甚至抵制的态度，不配合审计回函，最终未能提供完整的外部审计资料，年报被出具无法表示意见。面对这种情况，整个巴士在线也无法提供关于巴士科技相关的财务资料和业务资料，这说明相关财务报告和信息系统并不可靠，企业内部的信息披露委员会没有有效的履行相应的职责，企业内部并没有建设完整的内部信息管理以及沟通体系，无法及时且准确的向有关人士提供相关信息。

3.4.4内部监控执行不到位

企业内部监督活动是企业内部控制体系建设中不可或缺的一个环节，是发现内部控制缺陷，完善内控体系的关键措施，确保内控体系建设完整的同时，监测内控制度的执行成果，提高内控执行的有效性。内部审计部门对于经营活动存在的问题，及时向董事会、管理层汇报。而内部审计的关键控制点在于其审计人员的独立性和专业性，能够通过内部监督控制发现内控缺陷。

企业内部有完整的制度体系，建设有专门的审计委员会，但是显然其并没有发挥应有的作用，做好章程中规定工作，并监督财务部门工作。在审计单位实施相关函证和审计程序时，审计委员会也无法提供全面、详尽的审计资料，致使被中汇会计师事务所出具无法表示意见的审计报告。

首先王献蜀在*ST巴士内部身兼数个重要职务，其中重要程度可想而知，但是从其私自以公司名义借贷到突然失联再到企业被多家贷款公司起诉，整个过程中，据*ST巴士的公告来看，*ST巴士从始至终都未发现王献蜀的违法行为，可以说企业内部的监督系统形同虚设，对于企业内部如此重要岗位的人员都未能进行重点有效的监控，很难指望监控活动能对企业内部其他员工能做到有效监控，可以说在持续监控上存在重大缺陷。

其次公司的内控评价工作由审计委员会进行，在2017年度内控自我评价报告中，企业只提到了公司内部高层管理人员王献蜀存在舞弊行为，但是对于舞弊行为产生原因定义为王献蜀在公司各项管理制度健全的情况下未予执行，利用特殊身份私自签署借款协议和担保合同的行为，无视董事、高级管理人员应对公司负有的义务和责任，属于个人责任。除此之外，公司已按照企业内部控制规范体系和相关规定的要求在所有重大方面保持了有效的内部控制。在此看来，似乎企业内部控制自我评价仅仅局限于对于审计单位出具报告的盲从，仅仅对于无法掩盖的高管舞弊事件进行了简单描述，提出内部存在控制缺陷，甚至试图将原因简单归结为个人责任，忽视自身内部控制监督中存在的失职，依然认定自身内部控制在执行方面没有重大问题。通过分析可以明显发现，企业内部的审计委员会形同虚设，内部监控没有得到很好的执行，内部监督存在重大缺陷。

　　第四章研究建议

根据企业自身情况，建立起完善而且适合本企业经营发展需求的内控制度是建立内控体系的基础。企业的内控体系的坚实和有效性不是一蹴而就的，而是需要在企业的各个阶段根据自身需求进行完善和改进的，是一个循序渐进的过程。企业构建内部控制体系应当从内部控制五要素着手，结合自身发展情况，建立符合自身发展需求的公司治理结构，维护内控环境，配合从风险评估、控制活动、信息与沟通和监督四个方面考虑，进行内控体系完善，在此基础上制定一套适合本公司实际情况的内部控制制度，本章详细阐述了企业如何改进内部控制体系，并就会计信息化下企业如何避免内控失效也提出了些许建议。

　　4.1优化治理结构

企业的内部控制环境是确保企业内部控制体系建设的根基所在，内部控制环境的健全与否决定着整个内控体系能否有效执行，而公司治理结构又是内控环境中最为关键的部分，因此对于内控环境的优化归根结底是对公司治理结构的改善。*ST巴士虽然有较为完整治理框架，但是显然在人员设置上存在不合理之处，导致职责无法得到很好的履行。

首先优化董事会构成。第一扩大董事会的规模，合理安排董事会的成员，其中不仅包括普通董事和独立董事，职工董事的作用也不应忽视。职工董事作为一线员工选举产生，对于公司的基本业务情况更加了解，可以提供更直观的经营信息。独立董事职能的特殊性，主要由外界的专业学者组成，不受其他董事会成员、股东的制约，只行驶监督权力做到决策独立性。独立董事与职工董事相互结合，从而使得董事会的决策更可靠。同时为了独立董事能发挥其作用，对董事会的决策形成影响力，而不是仅仅只是个摆设，30%的占比可能并不足够达到效果，应当增加独董的占比，使其具有相对独立性，确保其地位，与其他董事会成员形成制约效果。这样才能保证在一些重要决策上，独立董事能够利用起来自己的专业知识，在行驶监督权利的同时，保证企业能够更高效的进行决策，保障公司的利益。

然后对于企业监事会的优化。企业要能够保证监事会的独立性，明确监事会的职责。如若职工代表隶属于子公司，那么显然会与监事会其他成员间存在一定的上下级关系，难免出现不敢行驶监督权力的情况，因此应该把职工代表的相关职位变动和薪酬待遇单独列出来，与其相关的处理必须经过经理层和董事会的统一决策后才能做出决定，这样在保证职工代表的独立性的同时，也能够使其更好地开展监督工作。

　　4.2建立具体可行的内控活动

企业总体目标的实现依靠于控制活动的建立和完善，控制活动由政策和程序两个方面组成，贯穿于公司层面和具体的业务层面。在企业经营活动中控制活动具体措施包括：授权批准控制、不相容职务分离、会计系统控制等。

做好控制活动的关键是让企业的业务活动有相应的政策和规章制度进行参考，以到达对经营活动执行人员的制约。构建企业内部控制活动体系的具体建议有：

4.2.1不相容的职责分离

企业需要对日常经营活动流程所涉及的相容职务，进行分离措施，以达到可以各司其职，彼此之间相互约束的效果，避免出现一个人可以操控整个业务流程，无人可以进行管辖和监督的情况。

4.2.2授权审批控制

企业需要针对经营业务流程中所涉及的各岗位业务和管理权限范围以及审批流程和责任进行明确，针对常规授权业务根据既定的职责和程序进行授权，而对于重大事件则需要进行特殊审批程序，必要时候采取集体决策审批程序，禁止个人单独进行决策。整个流程必须严格执行，需要明确每个环节的审批人员对审批的结果应当负有相应的责任，避免出现随意审批，后果却由企业买单的情况。

　　4.3建立及时有效的信息沟通渠道

上市公司信息披露解决了市场信息不对称的问题，给公司利益相关者提供了决策的依据。但是依然有众多公司，像*ST巴士这样虽然有信息披露机制，但是仅仅停留于形式上，更多的是对审计单位披露的信息进行照葫芦画瓢，被动的对内部信息进行披露，即使已经被事务所披露出信息披露存在重大缺陷，依然试图推卸为个人违背职业道德素养，对公司自身存在的内部信息沟通渠道存在问题视为不见。

建立良好的信息与沟通机制是保证企业内控体系有效执行的重要条件之一，内控的信息与沟通环节不仅包括了企业的信息收集更包括准确即时地对内部控制信息进行传递，确保公司内部信息和外部信息的有效交流。要想建立完整的信息与沟通机制企业除了应当关注经营信息在企业内部和外部的传递效果，做到建立高效的沟通渠道外，同时要确保信息准确性和完整性，以及决策有用性，而不是仅仅只是形式上的进行信息披露，实质内容毫无意义。

针对建立良好信息交流与沟通机制，提出几点建议：

1、建立生产经营综合分析制度，按季按月对生产经营进行分析，对经营计划和目标执行情况进行评估，并在生产经营分析会上进行报告，确保公司内部对企业经营状况有足够的了解，并相应调整经营规划，并及时在内部予以公示。

2、公司建立信息化系统，涵盖协同办公、内部论坛、经营报表分析统计等功能，收集报告重要的经营信息，构建内外部通道，满足内部工作需求和外部人员对公司运营信息了解需求。

3、建立赏罚分明的披露制度，对于各事业单位信息披露进行强制化要求，保证信息披露的真实准确、及时性和完整性的同时，规定未进行适时披露的单位以及相应业务负责人承担连带惩罚措施。同时相应建立良好的奖励机制，对于高效、高质量完成披露工作的单位予以相应的奖励。

　　4.4落实内部监督环节

内部监督环节可以通过信息化管理的方式，建立有效的奖惩机制进行落实，首先针对各个岗位进行清楚的职权划分，然后在内部信息化管理系统中设置落实到个人的考核机制，对落实工作目标的员工进行奖励、给予未按照内部控制要求执业的员工惩处，通过激励机制激发员工的积极性，约束员工行为。同时建立内部控制问责机制，将责任追究到人，不给内部控制体系留灰色地带，并在内部信息化管理系统中予以公示，做到内控监督透明化。

内部监督的主要实施部门是内部审计委员会，应该加强审计委员会职业观念和责任感，确保内部审计委员会人员的职业素养和专业能力过关，并定时对内审人员进行职能培训。审计委员会负责整个内部控制执行过程的监督、问题反馈以及对自我质量测评过程，为保证内审人员的独立性，避免出现由于上下级隶属关系而导致不敢执行监督和披露权力，可以将内审人员待遇、隶属关系以及职位调动情况进行透明化陈列，保证职能作用的充分发挥，从而帮助管理层更好的控制各项活动。

同时为保证监督人员高质量完成监督工作，需要建立对应的考核机制，对监察人员工作成果进行公正的测评，并建立相应的奖惩机制，刺激积极性的同时，约束监督人员行为。

　　4.5加强会计电算化系统下的人机双重控制

根据企业会计人员结构，构建适应会计信息化系统下会计核算岗位要求的，集会计核算、财务管理、系统维护与管理等多领域的新的会计系统操作权限结构，企业按照会计电算化的需求和特征，依托会计软件核算功能，根据不相容岗位的设立原则，设立岗位，通过对会计软件操作员、系统管理人员以及维护人员进行职责划分，进行系统化管理，建立健全岗位责任制。在以上设立的电算化岗位中，审核记账与软件操作岗位、电算审查、电算维护岗位为不相容岗位，在会计信息系统运行的过程中可以根据人员的变更情况，做出对应的调整，由电算主管负责划分各个操作人员的权限范围，具体的系统操作人员只能对自己的权限进行变更修改，无权对他人的权限范围内容进行修改。通过建立岗位之间的相互牵制制度，使不同岗位、不同职务之间相互制约和监督，同时建立严格的管理制度，具体业务追责到个人，每个口令权限专人专用，避免出现随意移交口令代为操作信息系统的情形发生，防止电算化会计舞弊的发生。

　　第五章致谢

转眼间大学四年的时光即将走到尾声，时间飞逝，即将跨过求学时期迈入下一人生阶段的我不免心生感慨。大学的四年带给我不仅仅是专业知识、职业技能以及自身眼界的提升，还有对于为人处世方式的改变。在这里我收获了友情、爱情以及浓厚的师生情谊，这里的时光会成为我永远怀念和珍藏的时光。

在这大学最后时刻，回首过去，除了感慨，更多的便是感恩。首先便感谢我的父母对于我学业的默默地支持，然后是感谢师恩，感谢我的指导老师吉仕红耐心指导，从选题到论文定稿给予了我悉心的指导，感谢学校老师的谆谆教诲，陪伴我们走过重要的四年时光，给予我们无微不至的关怀，传授我们学业知识的同时，培养我们严谨的治学态度，这对于我现在乃至以后来说都会是一笔宝贵的财富，陪伴我一生。

同时感谢感谢我的女朋友给予我的陪伴和关心，感谢室友，我的同学在我困惑的时候给予我无私的帮助，替我解惑答疑顺利度过难关，感谢帮助过我的所有人，你们给予的爱和支持是我前进下去的最大动力。

最后，铭记过往，展望未来，希望在这人生新的转折点上，我能以最大的热情和努力去迎接未来的挑战，也祝愿所有人生活美满，前程似锦，谢谢！

　　第六章参考文献

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