1引言
1.1研究背景及意义
1.1.1研究背景
随着习xxxx“廉政”、“高效”政策的开展落实，国家作为出资人对国有企业的检查力度不断加大。国资委对于国企的内控、内部审计、经营情况等各方面都有了更加详尽的规定和更严苛的检查。而即使在如此高压之下，许多国有企业内部审计部门仍存在一定的漏洞或缺陷。如今，国有企业的改革也逐步深化，这对于国有企业的职能、效益有了更多的机遇与挑战。在此大背景之下，对于国有企业内部审计的研究，话题虽然并不新鲜，但在新的时期却又有着新的意义。
国有企业的规模和经营范围在不断扩大,国有企业改革也在不断深化,许多国有企业进行了股份制、有限责任制改革,取得了显著成效。与此同时,也存在许多急待解决的问题,如国有资产流失严重这个日益凸显的问题，这就需要内部审计起到监督和制约的作用。而这个重任其实最终是落到了构成内部审计部门的内部审计人员的肩上。
从XXXxxxx以来，我国国企改革顶层设计基本完成，改革系统性整体性协同性不断增强。xxxx、xxxx颁布了《关于深化国有企业改革的指导意见》，出台了22个配套文件，形成了“1+N”政策体系，形成了顶层设计和四梁八柱的大的框架。国企改革也在此背景下初见成效，截至2016年底，中央企业资产总额达到50.5万亿元，和前一个五年相比增加了80%；从效益来看，这五年效益是6.4万亿元，增加了30.6%，也是增加幅度比较高的。上交各种税费10.3万亿元，增加了63.5%，今年1-8月份继续保持这样一个良好的态势，中央企业实现营业收入同比增长15.7%，利润总额同比增长17.3%。[2017年9月xxxx新闻办公室新闻办公室在新闻发布会上发布的数据：具体网站或报纸？]XXXxxxx报告强调，要完善各类国有资产管理体制，改革国有资本授权经营体制，加快国有经济布局优化、结构调整、战略性重组，促进国有资产保值增值，推动国有资本做强做优做大，有效防止国有资产流失。
目前我国已形成由董事会、监事会、审计委员会组成的企业法人监督，内部审计形成的内部监督，国资委负责的国家监督，会计师事务所负责的社会监督这样一套完整的监督体制，各司其职、相互补充。内部审计作为国有企业改革中的重要一环，在国有企业中发挥着重要的作用。这样一个新的大背景也对本文的的时效性、可行性提出了新的要求。本文案例分析法，深度结合G集团的实务工作，对中央企业内部审计进行探究，确保在新的背景下，本文的研究成果能够有一定的借鉴意义，对以后其他国有企业改革中遇到的内部审计方面的问题有一定的参考价值。
1.1.2研究意义：先谈理论意义、现实意义
现实意义：从企业自身角度看，内部审计已经逐步向着增值型内部审计靠拢。内部审计的工作重心开始从“纠错防弊”逐步向为企业实现“价值增值”转变。为此许多企业也将增值型内部审计作为努力方向，探索增值型内部审计的实践。在外部环境方面，“一带一路”的建设、对外开放的扩大，国有企业在其中扮演着重要的角色，能否在新的时代下完成强国之路，国有企业起着关键性的作用。而企业技术的进步和产业的升级、全球产业结构的调整,国家对审计人员整体素质的要求也提高了,不仅要有良好的政治道德素质,更要以精湛的业务技术与之相匹配。本文通过研究内部审计队伍建设，希望以内部审计队伍为着手点，增强企业内部审计价值增值的能力，具有一定的现实意义。不通！
理论意义：由于我国内部审计相关研究起步较晚，许多理论多是参考其他发达国家，或派遣相关的人员到德国、X这些内部审计相对较完善的国家实地考察学习经验后逐步创立并实践的。而内部审计作为影响企业效益的重要组成部分，在当下的已经被越来越多的研究人员所重视，近年来涌现出许多关于内部审计的理论。本文以内部审计队伍为着眼点，从人员建设角度为企业提供增值型内部审计的建议，具有一定的理论意义。
1.2文献综述
1.2.1国外文献回顾：最好再增加一些内审人员方面的研究文献！
X公众公司会计监督委员会通过审计准则第5号文件阐述了，衡量内部审计机构的标准，其中有一条就是内部审计人员的专业胜任能力。
Zain等（2006）指出，内部审计机构的规模、内部审计机构人员的审计工作经验年限以及同外部审计师交流联系的紧密度对审计财务报表的贡献之间均存在着积极的联系。Prawitt（2009）将内部审计机构的六个特征指标合为一个指标衡量内部审计质量，分别是内部审计人员的平均执业年限、具有CIA或CPA资格的内部审计师所占百分比、内部审计人员每年的培训时间、内部审计机构的规模、内部审计机构的独立性以及内部审计机构花在财务报表审计上的时间
Soh等（2011）通过对X内部审计人员、首席审计官进行关于内部审计部门职责的问卷调查，结果显示，企业内部审计的主要职责是对内部控制进行评估、组织政策制定实施结果检查、评估和预防风险、网络信息安全性检查、交易合规性检查、组织重大风险辨别和报告、为提升公司风险管理系统出谋献策等。
Paul.J.Sobel（2013）作为国际内部审计师协会（IIA）xxxx，提出内部审计未来成功的5个要素：创新、深刻见解、直觉、沟通与整合以及灵感。
IIA秘书长兼总裁理查德•钱伯斯（2014）指出，2014年提升内部审计价值的五大焦点领域包括：力求平衡控制焦点；强化人际关系建构与维持；辨识与评估新的遵循风险；构建能强化业务知识的有效策略；寻找提升内部审计效率的创新方案。
理查德·钱伯斯（2013）指出，在2013年，内部审计人员应当为自己制定的5条新年计划，做更详尽的计划，减少审计项目来提高效率；精简审计报告，使得沟通更有效；换位思考，站在被审计对象角度思考问题；运用科技提高效率；增加行业和经营知识。
Stanley Chang（2014）指出，内部审计转型要明确服务对象的期望：保证资产安全、遵循法规、数据真实可靠、经营效率效果、战略目标的达成。
1.2.2国内文献回顾：注意文献格式！不用写文章题目！
白洁（2012）指出，风险导向阶段内部审计的职能拓展到了为组织增值和改善经营效率，从传统的监督、评价职能拓展到鉴证、咨询职能。
范经华（2013）认为，在具体评判企业的内部审计质量时，可以把工作标准以及评价标准分别看作是评价标准的两部分来进行多方面的评价。若企业期望保证和提高内部审计质量，在内部审计的实施过程中，也应该做到从政策审核、内部自身审核与外部评价审核相关联来进行经常化以及分层次的质量控制。
吕道鸿（2014）指出，现代企业风险管理整合架构理论演变，除原有内部控制目标经营效果及效率、财务信息的可靠性、相关法规的遵循不变外，增加了策略性目标，涵盖更为广泛。同时将内部控制从防弊推向兴利，内部审计人员的角色也从消极地审计合规情形，走向积极地提供咨询服务、以流程改造为重点，支持经营管理阶层自我评估。
赵曙光（2014）指出，我国的内部审计在目前的现实状况中处于一个尴尬的地位，与实际工作的发展进度还有较大的差距，且其质量状况在企业中表现的参差不齐。总体的内部审计质量水平还是较低的。
陈颖佳（2014）提出审计人员应具备的基本素质应有两个方面:一是基本素质,主要是作为一个行政执法人员应当具备的道德素质和业务能力;二是特别素质,主要是审计特殊的职业要求。如对事物判断和分析的敏感能力、洞察能力。广泛的专业知识和独立工作的能力是做好审计工作的基础市场经济日趋走向完善,审计工作面临的要求和标准也越来越高,审计人员应有广泛的知识和独立工作能力,才能适应新形势的需要。
尤琦（2015）指出，内部审计对企业发展的作用逐渐被社会各界所关注，但实际上内部审计人员的素质现状已经成为其质量提升的瓶颈问题，因此建立一支高素质的内部审计队伍，着力提升内部审计人员综合素质势在必行。
章善新（2014）在《浅议增加组织价值对内部审计人员专业胜任能力的要求》一文中指出为组织增加价值必须提高内部审计的质量，因此对内部审计人员的专业胜任能力提出了更高要求。为组织增加价值必须提高内部审计的质量。
郑石桥与李娴娴（2017）在《增值型内部审计：理论框架和例证分析》中指出，内部审计业务类型分为审核型内部审计、监督型内部审计和增值型内部审计，增值型内部审计依赖鉴证和咨询功能，以组织价值链为审计主题，以发现并推动整改价值链缺陷为直接目标，以管理审计、经营审计、内部控制审计为主要业务，服务于组织经营目标和战略目标，通过优化组织价值链，促进组织价值创造
张白（2014）在《增值型内部审计模式的改进与支持》里提到，内部审计的模式已经发展到了增值型内部审计模式的阶段。金融危机后，风险领域的变化和利益相关者期望的提升对当前的内部审计模式提出了新要求，内部审计模式需要针对这些变化做出改进。
李卓（2015）在《现代企业内部审计发展趋势研究》中认为现代企业的内部审计管理取得了长足的进步，迈入了一个新的历史发展机遇。内部审计趋向于信息化审计、趋向于效益性审计、趋向于风险性审计。
崔振龙（2014）在《内部审计的价值定位与发展趋势》中提出，良好的内部审计发展需要有一个基础。一是较为完善的公司治理结构和内部审计组织架构，使内部审计具有高度的独立性和权威性。内部审计已经实现了两大转变。第一是以风险导向审计取代传统的控制导向审计；第二是内部审计所扮演的角色从事后的确认及评估延伸至及时的顾问和咨询。
周艳玲（2016）在《国有企业内部审计的现状与加强审计监督作用的思考》中提到应充实力量，完善内部审计机构人员设置。通过系统内择优选聘和社会招聘等方式招聘一批具有财务审计专业背景、业务能力较强的内审人员，不定期组织系统内审人员进行外部机构培训和内部各单位间的审计经验交流会、座谈会，提高内审人员自身综合素质。
郭敏（2016）在《浅析国有企业内部审计存在的问题及对策》一文中指出随着企业的快速扩张，内部审计职能的不断拓展。对内部审计人员能力提出了更高要求。目前，部分国有企业内部审计人员业务素质不能适应工作发展的需要。内部审计人员的职业胜任能力与工作要求不相适应，有待提高。既精通财务又懂经营管理的审计人才较为短缺，内部审计人员的专业结构不合理。
张庆龙（2013）在《我国企业内部审计职业通用胜任能力框架设计研究》中指出内部审计职业胜任能力是指内部审计职业个体履行内部审计职责，使之达到既定标准所需要的能力。这一能力特征表现为内部审计人员在特定的工作岗位和组织环境中显著区分其他从业人员的职业知识、职业技能和从事内部审计职业所特有的职业态度、思维和价值观。
郑红（2016）在《国有企业内审工作的现状和展望》一文中提到首先:明确国企的内审部门应为独立部门,而且要有专职审计人员,不能临时抽调人员开展内审工作。其次:在国企内部应提高内审部门的重要性,表现在,让工作出色的内审人员获得较多的职务晋升和工资调升机会,也可以采用高于同级别职工的薪资水平招聘内审人员。对于参加业务培训的内审人员应在时间上和费用报销上予以倾斜,增强内审人员加强业务学习的主动性。
王巧妮（2015）在《国企改革后的内部审计》中提到必须加强内部审计队伍建设，不断提高内审人员素质。改善内审人员结构、实习审计人员从业准入制度、加强内部审计人员的培训和交流。
冀玉灵（2017）在《协同视角下国有企业内部审计增值功能提升探析》中指出，国有企业内部审计应管理实现各要素之间的协同。进一步而言，国有企业内部审计协同管理组织结构、审计制度、审计资源、审计方法、审计质量控制等，以此发挥增值作用。
1.2.3文献评述
上述文献中对于企业内部审计有了非常多的介绍及深入的见解，对于企业内部审计制度的完善、内部审计人员素质的提高研究出了很多值得借鉴的经验。文献中多出提到了内部审计未来的发展方向是朝着增值型内部审计发展，而目前正是开始起步阶段，所以值得我们探索的问题还有许多。
此外，上述文献中多是站在一定高度，对所有企业内部审计提出的普遍性现状或相关研究。而本文主要分析的是直接受国资委监管的中央企业、集团，其内部审计情况存在着一定的特殊性，在向增值型内部审计发展的道路上有其特殊性。本文以此为出发点，结合上述文献以及自己的创新进行了本文的写作。
1.3研究内容和研究方法
1.3.1研究内容
本文的写作思路是理论概述—案例分析—提出对策建议，首先阐述内部审计的相关理论，然后对G集团的案例进行分析，找出其存在的主要问题，然后针对这些问题提出完善G集团改善内部审计人员相关问题的具体措施。
第一章：引言。本章阐述了本文的研究背景及研究意义，近年来国内外的研究现状，本文的研究内容和研究方法，以及本文的创新之处与局限性。
第二章：相关概念及理论基础。本章阐述了内部审计相关的基本概念，以及内审队伍建设中所涉及的支撑理论。
第三章：本章为介绍中央企业内部审计的现状和现阶段发展的情况。从理论层面对内部审计的发展方向进行研究。
第四章：本章内容主要为内部审计实现价值增值的途径及该过程对内部审计人员提出的要求。
第五章：本章的主要内容是结合G集团的案例，从内部审计工作内容出发，在实务层面找出内部审计工作的重点是否符合前文中提到的增值型内部审计发展情况，与第三章和第四章相互印证。
第六章：本章的内容继续围绕G集团，分析G集团内部审计队伍的现状并与第五章的要求形成对比，找出内部审计队伍尚需改进的问题。
第七章：本章的内容是针对第六章分析出来的问题，提出切实可行的建议。
第八章：结论
1.3.2研究方法
本文采用的主要方法是文献综述法和案例研究法，通过搜集大量国内及国外相关文献，系统研究了目前关于中央企业内部审计的发展方向，并且在研究不足的领域中寻找突破点和创新点。同时以G集团为例，以具体案例分析为主，通过对G集团内部审计人员与具体工作情况的分析，与内部审计发展的需求相比较，并从各种因素综合考虑，找出内部审计队伍尚需完善的地方，提出完G集团内部审计部门乃至整个中央企业内部审计人员方面的优化措施。
1.4本文创新之处与局限性
1.4.1本文创新之处
我国已有许多关于内部审计的相关文章，有对于国有企业、中央企业内部审计人员的理论研究，也有增值型内部审计的理论与研究，本文的创新之处在于将两部分相结合，从内部审计队伍为着眼点，探索中央企业向增值型内部审计靠拢的具体方法。
此外在参考了大量的相关文献后，再结合本人的亲身实习经历，本文中提出的加强内部审计队伍建设的建议大多都是本人原创。
1.4.2本文局限性
虽然本文中的建议具有一定的创新性，但也正因为原创性使得这些建议能否全部应用于实务中存在不确定性。其次，由于本文在写作过程中的案例大量的资料是依靠G集团的实务，存在一定的特殊性，所以得出的意见和建议同样不一定能够全部推广应用到所有的大型央企甚至更广的普通企业。
2相关概念及理论基础
2.1相关概念：此部分要交代一下内部审计队伍建设要从哪些方面进行，为后面分析奠定基础。否则后面分析缺乏依据！
2.1.1内部审计人员
内部审计人员是指在部门、单位内部审计机构从事审计事务的人员，以及在部门、单位内设置的专职从事审计事务的人员。
根据《内部审计工作的规定》[2003年审计署第四号令，审计署网站？]：“任免内部审计机构的负责人，应当事前征求上级主管部门或单位的意见。内部审计人员应当具备必要的专业知识。内部审计人员专业技术职务资格的考评和聘任，按照国家有关规定执行。”内部审计人员中除熟悉会计、财务、审计的专业人员以外，也可视工作需要配备其他专业人员，如经济师、工程师、律师等。此外内部审计人员应当在具有良好的政治素质和道德素质的基础上，具备必要的专业知识和技能。
2.1.2增值型内部审计
增值型内部审计理论是2001年国际内部审计师协会（IIA）对内部审计的一种新的诠释：“内部审计是一种独立客观的保证和咨询活动。其目的是增加组织的价值和改善组织的经营，它通过系统化和规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果。”该定义首次赋予内部审计“确认与咨询”的双重服务身份，也首次将“价值增值”一词引入内部审计，为内部审计指明了新的发展方向。
传统的内部审计与增值型内部审计并不是完全割裂开的，它们之间存在必然的联系:第一，增值型内部审计并不是一种新生的审计类型，只是内部审计发展的一个新阶段，是对以前财务审计、管理审计业务的继承、发展和扩展;第二，增值型内部审计是在传统内部审计的基础上发展起来的，它依附于传统内部审计的手段、方法，并通过传统内部审计的结论进行推测和预测。
目前关于增值型内部审计的研究众多，尽管表述方式略有差异，但关于增值型内部审计有如下共识：第一，增值型内部审计就是要为组织增加价值；第二，内部审计为组织增加价值的路径包括直接增加和间接增加，前者是通过降低审计成本和预防组织损失来获得，后者是通过确认和咨询建议来获取。
2.1.3专业胜任能力
专业胜任能力指的是相关人员具备从事一定领域的工作或者可以处理好特定行业事项的一种能力。通常与进入某一行业所需要的一种特定资格相联系，具有这种资格的人员一定程度上说是具有该特定行业的专业胜任能力的，但是也不全面，需要一定的社会经验相辅助。对于内部审计人员来说，也有相应的专业胜任能力标准。
从1999年至今，IIA先后发布了《内部审计职业胜任能力框架》（CFIA）[1999年IIA发布了一系列报告，总称《内部审计职业胜任能力框架》]、《内部审计实务标准——职业道德规范》（SPPIA）、《国际内部审计专业实务框架》（IPPF）[自2009年第一次发布以来，根据IIA建立的持续审核机制，按每三年一次的频率，对标准体系进行适时调整或更新。]。CFIA强调内部审计人员应当具备的知识技能（技术技能、分析设计技能和鉴别技能）和行为技能（个人技能、人际技能和组织技能），以此保证顺利完成工作。SPPIA要求内部审计人员做到正直、客观、保密和胜任，并分别进行了详细的规定。IPPF要求内部审计人员必须具备履行其职责所必需的知识、技能和其他能力，准则第1210-A2条强调了内部审计人员辨别并管理舞弊风险的知识能力，第1210-A3条强调了内部审计人员必须了解关键的信息技术风险与控制以及开展工作所具备的信息技术审计能力。
中国内部审计协会《内部审计人员职业道德规范》[2014年1月1日正式修订实施的1201号]对我国内部审计人员提出了四大原则：诚信、客观、胜任和保密。要求内部审计人员在执行内部审计业务时，应当具备履行职责所需的专业知识、职业技能和实践经验；保持职业谨慎，合理运用职业判断；通过后续教育不断提升职业胜任能力。要求内部审计人员应具备：（1）审计、会计、财务、税务、经济、金融、统计、管理、内部控制、风险管理、法律和信息技术等专业知识，以及与组织业务活动相关的专业知识；（2）语言文字表达、问题分析、审计技术应用、人际沟通、组织管理等职业技能；（3）必要的实践经验及相关职业经历。
2.2理论基础
2.2.1Mc Celand职业胜任能力理论
Mc Celand（1973）的职业胜任能力模型将人的职业胜任能力分为显性职业胜任能力和隐性职业胜任能力。显性职业胜任能力仅是巨大的冰山显露出的一角，易于展现出来。而隐性职业胜任能力则是被埋在水面下的大部分，往往难以看清。显性职业胜任能力包含基本行为表现、所具有的知识和一部分能力；而隐性职业胜任能力包含隐性的能力和职业素养，职业素养包括动机（自动自发的工作态度）、特质（人的基本素质）和自我概念(价值观和自我形象等)。而越是靠近冰山底层的特征，越是难以被发现和挖掘，但是起到决定性作用。业绩的好坏往往由底层的因素决定。
由此可以推断，内部审计人员职业胜任能力同样由显性的知识、技能和隐性的职业道德、动机组成。这也是下文中专业胜任能力框架的支撑理论，提出对于内部审计人员的评价要从显性的知识、能力以及隐性的人员素养、道德方面综合评价。
本文第六章中关于G集团内部审计队伍现状的评价主要就是借鉴了职业胜任能力理论，笔者将该理论与专业胜任能力框架相结合，借鉴的出了评价内部审计队伍的角度，从而能够从这些角度继续分析研究。
2.2.2贝尔宾团队角色理论
贝尔宾认为，一支结构合理的团队应该由九种角色组成，分别为执行者（Implementer）、协调者（Co-ordinator）、鞭策者（Shaper）、智多星（Plant）、外交家（Resource Investigator）、审议员（Monitor Evaluator）、凝聚者（Team Worker）、完成者（Finisher）和专业师（Specialist）。通过这九种角色的各司其职和相互作用，才能弥补不足，提高效率，开创新局面。
内部审计人员作为对专业要求较高的企业管理者，必须是具有多重角色的多面手。优秀的内部审计人员能够兼顾各种角色，但是有所侧重。越是上层的内部审计管理者，越需要成为一名协调者、推进者、创新者、信息者、监督评价者和凝聚者。
这正是支持本文的重要理论之一，内部审计工作重心随着内部审计的发展逐渐发生变化，从最初的财务数据审计逐渐上升到管理层面，包括风险管理、内部控制、公司治理。这就需要内部审计人员在企业中充当更多的角色来维持组织的良好运营，对于内部审计队伍综合能力、知识领域的要求也就随之扩大。
2.2.3 Henri Fayol知识结构理论
Henri Fayol（1916）指出，企业人员需要具备两大素质：一是“德、智、体”的素质要求，即身体健康水平、智力水平、是否有干劲和担当。二是合理的知识结构，具备一般文化知识、专业知识、职能知识、管理知识和实践知识。知识结构理论将企业人员所需具备的素质区分为两个方面，强调了“德”的重要性、“体”的前提性、“智”的区分性，并对人员所需具备的知识结构进行了划分。
该理论对于内部审计人员职业胜任能力提供了重要参考、对内部审计人员知识结构的评价提供了思路。
2.2.4价值链理论
迈克尔波特（1985）认为，创造价值的过程分解为一系列互不相同但又相互关联的增值活动，其总和构成价值链，增值活动分为基本活动和辅助活动两大部分。基本活动是涉及产品或服务创造的各种活动，辅助活动是辅助基本活动进行价值创造的活动；辅助活动本身并不创造价值，而是为基本活动的价值创造提供支持。
本文在分析增值型内部审计为企业实现价值增值时，主要参考了该理论。后文的行文思路主要是依据如何实现企业的价值增值，研究企业价值如何增加对于内部审计的的工作需求，内部审计作为辅助活动如何实现企业价值的增加，进而能够从内部审计工作分析出对于内部审计人员的新需求。
3中央企业内部审现状及发展趋势
3.1中央企业内部审计现状
依据《审计法》及审计署下发的《关于内部审计工作的规定》[该规定是审计署为了加强内部审计工作，建立健全内部审计制度，而于2003年颁布的规定。]制定的内部审计准则体系，是我国内部审计工作的重要组成部分，由内部审计基本准则、具体准则、实务指南三个层次组成。准则体系明确了我国内部审计机构和人员的职责,要求企业建立内部审计机构，配备相应人员，健全内部审计制度，独立开展工作。内部审计准则体系为内部审计行业的标准化、规范化提供了依据。
现行中央企业内部审计部门主要有3种模式：第一种是总部或二级公司都设立审计部门，总部审计部门对二级公司审计部门进行业务指导，二级公司审计部门机构及人员的考核、薪酬、升迁由所在单位管理；第二种是总部设立审计部门，对二级单位派驻内审部门及人员，由总部统一管理；三是没有独立的审计部门，审计人员编制放在纪检监察或其他部门。
根据审计署在2014年对于61家中央企业的内部审计工作调研[审计署发布的《关于中央企业内部审计的调研报告》]中，36户在集团总部层面设置了董事会，其中35户设置了专业审计委员会或审计和风险管理委员会；1户未设置董事会的企业设置了审计委员会。在调查的企业中，有6户在集团公司层面设置了总审计师，占调查企业9.84%，有4户在二级公司设置了总审计师，占调查企业6.56%。
61户企业均在集团公司层面设置了内部审计机构，其中独立设置内部审计机构的有48户，占总数的78.69%，未独立设置内部审计机构的13户企业采用审计与纪检监察合署办公的方式。61户集团总部审计人员配置为1165名，其中专职审计人员1094名，占总数的93.9%。
3.2内部审计存在的主要问题
一是国有企业的内部审计工作的管理方式欠缺科学性。在国有企业的内部审计工作之中，审计的管理方式包涵诸多的方面，为此
，我们要全面分析国有企业内部审计的管理方式，分析其科学性缺失的具体内容，首先审计管理制度尚未健全。在国有企业的内部审计工作管理之中，尽管规定了内部审计规章制度，明确了国有企业审计的业务职能及工作范围。然而，在这些审计管理制度之中，还不够完善和健全，存在审计程序不够规范、审计职责不够明晰、审计制度流于形式等现象；其次审计管理机制存在不科学现象。在国有企业的内部审计管理体制之中，表现出审计的组织管理松散化的现象，审计缺乏统一化的组织和筹划，导致投入成本较大。同时，国有企业的内部审计监督机构存在职能重叠的问题，这就使审计监督的效能无法得到充分的体现。
二是国有企业审计机构设置欠缺合理性。在国有企业的内部审计机构的设置之中，存在一定的隶属关系，其存在的模式主要有以下几种：一是审计机构归属于财务部门。这种模式下的审计职能属于财务职能的一个部分，具有较差的独立性和地位，无法充分体现内部审计的价值，也无法实现对企业经营决策的服务；二是审计机构归属于纪检监察部门。这种模式下的内部审计职能存在与党政工作不分的现象，较大地弱化了内部审计的效能；三是审计机构归属于高管层。这种模式可以使内部审计工作更好地为企业经营决策服务，然而，这种模式也有一定的缺陷性，主要表现为对领导层的审计，在一定程度上不能保证内部审计独立性；第四种内部审计机构归属于监事会。这种模式下的内部审计工作可以较好地防范董事会成员的违规现象和行为，较好地维护企业所有者和债权人的合法权益，可以实现股东大会、董事会、监事会机构之间的相互掣肘和配合，共同达到治理企业的目标。然而，这种模式的缺陷性在于一定程度上忽略了监事会的作用，操作相对简单化，使之缺少控制权和决策权。
三是审计队伍的整体素质还有待进一步提升。在国有企业的内部审计工作中，审计队伍的整体素质还需要进一步提升，要完善国有企业的招聘和培训体系，加强对内部审计人员的业务知识培训。同时，国有企业的审计人员对于审计软件和网络在线等计算机辅助审计知识缺少了解和认知，这就在较大的程度上降低了国有企业审计的效能。
3.3内部审计发展情况
面对日益复杂的经济环境、层出不穷的管理层舞弊以及外包业务的兴起，内部审计迎来了前所未有的机遇与挑战。在充满增值期望的时代中，内部审计若要成为企业价值链条上不被遗弃的一环，必须紧密跟踪企业的发展变化，利用有利的知识信息体系，提供具有竞争优势的高层面、全方位服务。为此，增值型内部审计应运而生。
增值型内部审计是对传统内部审计实务的继承和发展加入了自身特有的“新元素”，呈现出了新的特征：增值型内部审计是一种全新的审计理念，把企业的价值增值作为其根本的生存目标，以“蜜蜂传粉”的角色“自居”，运用确认和咨询两个基本职能在内部控制、风险管理和治理领域开展工作，把企业的治理层、管理层以及外部相关利益者作为服务对象，并采用系统和规范的审计技术提高发现问题、分析问题、解决问题的效率。两者比较归纳如表3-1所示
表3-1增值型内部审计与传统内部审计比较
内部审计外部化已经成为了一种非常普遍的现象。不少企业，特别是一些大企业的经理人认为内部审计外部化有利于提高内部审计的效率、保证内部审计的质量、降低审计成本，并能为企业带来先进的理念和技术。不难看出，内部审计组织面临着前所未有的生存压力。要想在企业组织结构不断重整的过程中，继续保持其重要的地位，除了千方百计地提高内部审计的效率外，内部审计必须要有存在的重要价值，将“增加企业的价值”作为审计的目标便是途径之一。
增值型内部审计实现了审计目标与组织目标的一致性，确立了内部审计组织存在的合理性与必要性。增值型内部审计并非是一种新的审计类型，而是内部审计发展的一个新阶段。事实上，该阶段包含传统审计业务和增值审计业务，是传统内部审计的继承与发展。增值型内部审计是现代内部审计的一个新的发展阶段，是在传统内部审计基础上的继承与发展，两者是前后依存关系。在增值型内部审计发展阶段，改变了传统内部审计阶段中审计者与被审计者之间的对立关系，通过被审计者参与式审计策略的调整，强调与被审计者建立良好的合作伙伴关系。同时将审计内容从独立的审查与评价活动，转变为确认与咨询活动。这就要求内部审计人员不仅需要像以前一样发现问题，更要能够解决问题，并且向管理当局推荐审计结果。
4内部审计为企业实现价值增值的路径及要求
4.1实现价值增值的路径
波特的价值链理论认为，创造价值的过程分解为一系列互不相同但又相互关联的增值活动，其总和构成价值链，增值活动分为基本活动和辅助活动两大部分。基本活动是涉及产品或服务创造的各种活动，辅助活动是辅助基本活动进行价值创造的活动；辅助活动本身并不创造价值，而是为基本活动的价值创造提供支持。组织的价值创造是基本活动和辅助活动共同协调的结果。
显然，内部审计本身并不能直接创造产品或服务，所以，不属于基本活动，只能作为一种辅助活动来支持基本活动的价值创造。而实现价值路径在于分析构成增值型内部审计的构成要素：服务宗旨是增加组织价值，实现组织目标；增值活动是确认和咨询活动；增值领域包含风险管理领域、内部控制领域和公司治理领域。如图4-1所示。
图4-1三大领域与两大活动关系图
4.1.1风险管理领域
评价及改善风险管理，为企业增加价值对企业进行风险管理是管理层和相关管理人员的责任，内部审计在企业风险管理中的角色就是对企业风险管理的再监督。内部审计部门相对于企业其他部门的独立性，以及相对于外部审计具有的信息优势，使其在企业的风险管理中能发充分挥主观能动性，通过评价风险管理的实施和运用程度，确保管理者运用了适当的控制和治理措施来应对风险，并在降低、转移或容忍风险等方面为管理层提供适当的建议。（1）确认性增值：内部审计部门运用一定的风险管理方法和控制措施，对企业的风险管理过程的充分性和有效性进行检查、评估和报告，帮助企业发现并评价重要的风险因素，规避或尽可能减少风险损失的发生。此时，内部审计在风险管理中的作用更侧重于事中和事后的评价。（2）咨询性增值：内部审计人员主动发挥能动性，对企业存在的经常性、普遍性的问题，特别是企业面临的财务和经营风险，进行反复调查、分析、预测，查清问题的根源及可能的发展方向，通过为管理层提供改进风险管理的建议以及开展风险管理培训等措施，帮助企业改善风险管理，为企业增加价值。此时，内部审计在风险管理中的作用更侧重于事前的建议，内部审计师充当的是风险管理顾问的角色。
4.1.2内部控制领域
评价并改善内部控制，为企业增加价值企业的内部控制确保企业经营的效率效果、财务报告的可靠性、以及企业遵循法律法规的有效机制。内部审计本身就是内部控制体系中的重要组成部分，是内部控制有效执行的一种监督机制，也是一种对内部控制的再控制。通过内部审计，可以适时对企业的内部控制情况进行测试评价，寻找内部控制存在的缺陷和偏差，为完善企业的内部控制贡献出应有的力量。（1）确认性增值：内部审计部门在对企业风险管理评价的基础上，对内部控制的充分性和有效性进行深入的评价。内审部门主要从内部控制的健全性、各部门对内部控制遵循性、内控的实施是否得到保障这三个方面着手，衡量内部控制体系的建立程度和有效性，为企业内部控制的完善提供客观基础。（2）咨询性增值：针对发现的内部控制缺陷或偏差，内部审计人员可找寻其存在的深层次原因，并向管理层和相关部门提出改进的措施及建议，从而达到防范和化解风险的目的。
4.1.3公司治理领域
评价并改善公司治理，为企业增加价值而内部审计作为公司治理的四大基石之一，是保障这种再监督机制有效实施的重要手段。充分发挥内部审计在公司治理中的作用，也成为内部审计实现价值增值的又一重大领域。（1）确认性增值：内部审计对公司治理的评价主要从治理环境、治理程序和治理过程这三方面开展。评价治理环境、道德、以及相关政策，优化治理环境；评价治理程序，对治理程序的完整性、有效性、合法性做出结论，帮助企业完成各项治理目标；评价治理过程的有效性，帮助企业建立健全公司治理。（2）咨询性增值：内部审计部门可通过提供培训服务及相关宣传活动来实现其咨询增值功能。如高层基调培训、介绍高层基调的成功典范、帮助管理层制定经营行为指南、创办刊物介绍行业内的先进典范等等。
4.2价值实现对内部审计队伍的要求
4.2.1组织制度要求
独立客观的内部审计工作环境，是内部审计顺利发挥其职能，实现为企业增加价值的客观前提。目前我国企业内部审计的隶属关系比较复杂，甚至有一些内部审计隶属于企业的总经理或主管财务的负责人，严重影响了内部审计的独立性和客观性。在这方面，应借鉴国外公司的审计委员会模式，内审部门直接向审计委员会、董事会或相关机构报告。在这种报告模式下，内部审计的地位也会大大提高，从而有利于内部审计的建议直接传达给决策部门，使增值建议得到有效落实，增值目标得以有效实现。
4.2.2专业胜任能力要求
内部审计人员作为企业增值的实践人员，自然对于其的专业胜任能力也有着较高的要求。主要包括相关知识、审计技术、信息化技术以及其他综合素质。
首先，相关知识是内部审计工作的必备基础。目前，我国企业中的内审人员大多来自财务部门，知识结构单一，使得审计多局限于凭证、帐表层面，难以发现深层次的问题，这是开展增值型内部审计的一大障碍。能否掌握所在领域的专业知识决定了内部审计人员是否能够发现更多舞弊。对相关知识了解的越多、越全面，审计风险就会越低。故而所在行业的相关知识是衡量内部审计人员专业胜任能力的一个重要指标。其次增值型内部审计理念下，内审人员要充当管理顾问的角色，因此它需要内审人员必须具备综合的知识，熟悉企业的战略、目标和计划，懂得经营管理的各方面知识。企业应优化内部审计部门的人员结构，广纳来自财务、管理、法律、信息技术、以及与企业业务相关领域的专业人才，提高内审部门的整体素质和内审人员的胜任能力，才能为实施增值型内部审计提供软件保证。
第二点是审计技术，新的风险状况和为企业实现增值要求内部审计师从传统的以年度审计计划为中心转向更为反应迅速和灵活的审计计划模式。内部审计应该变传统的固定、滚动审计方法为动态、综合的审计方法。该方法仍以增值为导向，但是不再是对各审计单元轮流进行审计，而是每年对所有的审计单元按照不同审计集中度分别开展审计工作。该方法强调内部审计应该预留充分时间和资源以随时应对新风险，在评估阶段则需要就结合业务运营中的关键风险和当前及未来利益相关者的关注重点对所有审计单元的固有风险和控制风险分别分级，再根据分级结果确定审计集中度，进而根据风险集中度来决定不同审计单元的审计力度，展开不同程度的审计工作。
第三点是信息化技术，当前企业主要面临两大问题：首先，为了应对不断扩大的风险领域，提高内部审计效率，越来越多的企业使用ERP系统覆盖企业范围的全方位信息。但是大多数ERP系统为内部审计提供的支持是不够的。事实上，许多内部审计人员受制于系统不完善和权限障碍只能依靠企业内的其他职能部门提供的信息来完成内部审计工作。其次是在得到审计所需的数据后，应当采用专业工具来进行筛选和处理。实际情况中，内部审计人员仍大量使用Excel和Access这些办公软件作为处理工具，专业的技术分析工具很少被使用。笔者认为，企业若想实现增值，应该重视对内部审计信息技术的支持，建立健全内部审计信息化水平、提高内部审计人员计算机技术。
第四是其他综合素质，此点是与上述所讲的“硬实力”相对应的“软实力”，具体可包括沟通技巧、抗压能力、职业道德等。任何一个企业的内部审计工作并不能只依靠一个人完成。在工作中会出现与同事之间统筹分工的问题、与会计师事务所人员的沟通协调、与被审计单位相关人员的访谈技巧等沟通方面的问题，这就需要内部审计人员拥有良好的交流能力。其次，时间紧、任务重、压力大是审计工作的一大特点，内部审计人员往往要在有限的时间内完成多家企业的内部审计工作，如果不能具备一定的抗压能力，那么无论是工作进度还是审计质量都将受到影响。此外，还有任何一名审计人员都应具备的关键一项—职业道德，在开展内部审计工作时，审计人员会受到诸多因素的干扰。审计人员一定要坚持“独立、客观、公证”的职业道德，才能使审计人员作出正确的审计判断。审计人员应当恪守严格依法、正直坦诚、客观公正、勤勉尽责、保守秘密的基本审计职业道德。
5 G集团基本情况及内部审计工作情况
5.1 G集团基本情况
G集团是由国资委直接管理的，我国规模最大医药健康产业集团，业务涵盖了疫苗研发、原料进口、药品制造、物流分销、零售连锁、医疗保健、周边器械等全方位、一体化的产业链。旗下共拥有子公司720，其中全资或控股子公司十余家（2017年），六家上市公司。集团年营业收入超过3000亿元（2016年），位列2017年世界500强企业榜单中的前200。
图5-1 G集团组织架构
G集团的业务覆盖了全国31个省，业务种类繁杂、业务上下游企业数量庞大，是国内大型生物医药研发、生产企业。承担了80％以上的国家免疫规划用疫苗的生产任务。在2003年抗击非典、2008年奥运会、汶川大地震、2009年防控甲型H1N1流感疫情、2010年玉树和舟曲地震、上海世博会等我国重大事件中，均承担着国家抢险救灾药品、生物技术产品、中药材、医疗器械的中央储备、调拨和供应任务。
5.2 G集团内部审计工作情况
G集团总公司的内部审计部主要工作内容包括：专项审计、工程审计、经济责任审计、离任审计、财务审计以及其他日常工作，包括：内部控制评价、子公司内部审计绩效考核表、审计项目所以资料整理等。具体的审计项目主要包括一级、二级子公司现场审计。
2015—2017年，G集团开展的审计工作项目数具体情况如表5-1：
表5-1 G集团内部审计工作项目数量
年度专项审计工程审计经济责任审计、离任审计财务审计
2015 2 1 3 1
2016 4 1 3 2
2016 3 1 3 1
从上表中可以看出G集团的审计项目主要集中在专项审计和经济责任审计、离任审计上，而以工程审计和财务审计为辅。
5.3专项审计工作
G集团的专项审计一般为事后审计，审计内容多为指标完成情况的专项审计以及重大异常事项的专项审。
第一种是指标完成情况的专项审计。近年来G集团提出了“两降一减”（降低应收余额、降低资产负债率、减少应收周转天数）的工作要求，所以从2015年开始G集团逐步开展“两降一减”工作完成情况的专项审计。
以2015年对G集团下属的G器械有限公司应收账款及资产负债率情况开展的专项审计为例。审计调查的核心目的是深入了解医疗器械商业板块的应收账款及资产负债率情况，评估财务风险，提出切实可行的管理建议。宏观审计思路是检查企业如何完成的两降一减指标，采取了哪些措施，这些措施是否合理合规、是否能够长期保持，检查收入和回款的真实性。
另外一种专项审计为重大异常事项的专项审计，例如子公司企业亏损专项审计，性质为混合所有制的子公司专项审计。
以2016年G集团子公司G保税亏损企业的亏损审计为例。通过本次审计，掌握了G保税亏损现状，并查明少记亏损206.94万元。此外，深入分析了亏损原因：进口保税仓储业务市场开拓乏力、可行性论证偏乐观和经营管理力度不够等。针对亏损现状，审计部提出了相应扭亏建议包括明确企业功能定位、加强集团内部沟通、提供增值服务吸引第三方客户和考虑进一步扩大保税商品范围等。G保税制定了扭亏整改时间表：2016年，全力开拓各项业务，艰难爬坡；2017年，实现收支基本平衡，达到扭亏状况；2018年，业务扎实增长，全面实现盈利。以及另一家企业安徽G药房亏损情况专项审计项目。通过本次审计，查明安徽G药房亏损的现状已到了资不抵债的程度。并从门店运营管理、后台经营管理、市场竞争和可研规划及战略执行等四个方面揭示了亏损的原因。审计部针对此情况提出了进一步提升门店运营管理能力、后台经营管理水平。
而另外的混合所有制子公司的专项审计情况，由于是混合所有制，导致公司管理经营存在更多的混乱情况，内部控制体系得不到有效的贯彻落实。这一现状使得混合所有制子公司的内部审计更加偏向于发挥管理类智能，帮助子公司检查内控体系，完善公司治理结构。
5.4经济责任审计及离任审计工作
经济责任审计是指审计机关或审计机构对于国有企业的主要领导干部及所在地区、部门进行的关于单位财务收支和相关经济活动的审计。而离任审计则是对企业的主要领导进行的集财务审计、绩效审计为一体的综合性的审查、评价和鉴证活动。由于在实务中二者发生的时间类似，皆为公司主要领导发生重大人事变动的时间前后。内部审计对以上两种工作审计的内容，离任审计在一定程度上包含了经济责任审计，故而本文在分析G集团审计部门的工作时，将两者划分在一部分，且以离任审计工作为主要分析内容。
此外，上文中提到的内部审计部门的“工程审计”、“财务审计”工作，由于在离任审计时都会有涉及，且此两种审计工作单独进行的次数较少，故而也在本部分内容中讲述，后文不再赘述。
5.4.1审计项目概况
本节内容采用的事例是G集团旗下最大的子公司G控股股份有限公司的法人的离任审计。G控股是G集团总公司所属核心企业，成立于2003年1月。2009年9月23日，公司在香港成功上市。公司成立十多年来，公司经营规模不断扩大，经济运行质量不断提高，盈利能力持续增长，现已发展成为中国最大的药品、医疗保健产品分销商及领先的供应链服务提供商，拥有并经营中国最大的药品分销及配送网络，形成了医药健康产品分销配送、医药健康产品零售连锁、医药工业、化学试剂、医疗器械、医疗健康服务多远产业等相关业态协同发展的一体化产业链。目前，G控股拥有超过400余家全资及控股子公司，经营配送网络覆盖全国31个省、区、市。可以讲G控股股份有限公司，囊括了G集团除药品制造外的所有业务，所以对于G控股股份有限公司法人魏总的离任审计十分具有代表性和参考价值。也正是如此，该项离任审计将作为G集团内部审计工作业务的重要分析对象。
5.4.2审计项目流程
5.4.3具体审计工作
在进行现场审计前，主要包括两项工作，第一是对于被审计相关资料的调查和整理。主要包括近三年总经理办公会、董事会决议明细表，年度工作总结报告，运营分析报告，监事会年度工作报告，最新版规章制度汇编，旗下重点子公司财务分析报告，国资委、审计署、监事会发现问题的整改报告等。根据这些文件资料，制定初步的审计计划。第二部分是会计师事务所的招标比选，与中标事务所共同商议详细的审计计划。
进行现场审计时，因为G控股股份有限公司分支机构覆盖范围广，所以在具体的分工中，内部审计人员主要在G控股总部进行总部审计，而会计师事务所的审计人员则分布在各分支机构、零售药店，内部人员负责居中协调指挥。此时内部审计人员的工作也被分为两部，一是进行G控股总部的审计，主要为内部控制体系，被审计人的经济、绩效审计。二是对事务所的审计人员的工作进行汇总分析。
可以说内部审计的工作重点不仅在于找出被审计单位、个人的问题和差错，更重要的是最后一步——提出整改意见。这也体现出内部审计的管理型职能的特点。是G集团内部审计逐步向增值型内部审计靠拢的重要体现。在此次离任审计中，共发现问题130余处，具体分类如图5-2
图5-2问题类别及数量
从上图整理出的15类130处问题，能够发现内部审计工作发现的问题涉及面广、管理层面问题居多的特点。其中以公司制度不完善、资产管理有疏漏、股权投资不规范三类问题尤为严重。内部审计人员在发现这130个疏漏后，针对每一个问题都向相关的事项的负责人或经办人要求作出解释，根据每个问题的具体情况都提出了整改建议。并在事后进行追踪访问以了解问题解决情况。
5.5本章小结
通过对G集团的内部审计实务工作的分析，可以得出以下结论：
1.被审计单位规模稍大时，通常采用内部审计“外包”的形式，将传统的财务数据审计等工作外包给会计师事务所进行完成。这一点从工作实务上印证了内部审计在现阶段的主要工作已经从传统的财务审计逐渐剥离。
2.内部审计工作涉及行业宽泛、专业性强。正如第四章中对于内部审计人员专业胜任能力提出的要求一样，增值型内部审计工作对于内部审计人员的素质及技能有着更严格的要求。
3.内部审计人员的工作为风险评估、统筹协调、建议咨询，且所占比重较大。与第三章内部审计发展理论相印证，增值型内部审计工作正逐步成为发展趋势。从G集团这个案例中能够看出内部审计工作已经向增值管理高度靠拢。
6 G集团内部审计队伍现状及评价
前文中论述了内部审计发展的趋势，增值型内部审计趋势下对于内部审计队伍的要求。本章将在内部审计专业胜任能力框架下对G集团内部审计队伍现状进行分析并与前文中的要求相对照进行评价。
6.1内部审计队伍评价框架
一个行业的发展，除了要有正确的发展方向和战略，还应该建立科学发展的人才资源能力建设体系。内部审计也是如此，从国外来看，国际社会职业组织对内部审计职业的胜任能力框架历来都保持了持续关注和研究。例如，1999年，国际内部审计师协会(IIA)曾对国际内部审计师的职业胜任能力进行过系统研究，发布了“内部审计职业胜任能力框架”。2006年，英国特许公共财务会计师公会发布《优秀内部审计师—技能和胜任能力的一个良好实践指南》。该报告从战略焦点、胜任能力矩阵、胜任能力考核和发展、培训及资源等方面，提出了具有操作性与可行性的能力要求。2010年7月，澳大利亚内部审计师协会发布《内部审计职业胜任能力框架》，其胜任能力框架内容包括标准、技术技能、人际沟通技能、知识领域等几个方面。我国内部审计职业胜任能力的研究与国外相比起步较晚。虽然已有一些相关的研究，但目前我国内部审计人员职业胜任能力的相关规范体系还很欠缺，胜任能力的基本框架还没有形成。所以本文参考国际相关研究后，结合文中实际案例情况，从人员结构、独立性、知识和技能、职业道德等方面对G集团内部审计队伍进行分析评价。
6.2人员结构
6.2.1人员结构情况
截止到2017年9月，G集团内部审计人员共120人，其中总公司内部审计人员5无人，集团子公司内部审计人数115人。在审计项目的实务工作中，根据被审计单位规模大小的不同，一般需要5-50人不等，工作时长为30天左右的审计工作量。而包含集团总公司的5名内部审计人员、特约审计人员、被审计子公司的内部审计人员在内约有10名人员。G集团内部审计人员年龄结构如下图所示
图6-1内部审计人员年龄结构图
除常规内部审计人员外，G集团还设立了“特约审计员制度”。2015年，G集团为打造“联合审计平台”、建立集中调配审计资源的工作机制，集团建立了特约审计员制度。审计部起草了《特约审计员管理办法》，推动集团借调特约审计员参与审计项目的制度化、常态化。
2016年G集团从720家子公司的115名审计人员中，查阅履历资料，对照集团对特约审计员的要求，从中初步筛选出符合条件的特约审计人员名单，结合个人报名情况，最终确定了2016年度集团特约审计员16名，正式设立特约审计员制度。特约审计员的日常工作在原单位进行，当集团总公司有大型审计项目人手不足时，会从这16名特约审计员中抽调人手参加现场审计。这16名特约审计员基本信息如图所示：
图6-2人员结构
经过筛选，从全部115名内部审计人员中选出的这16名特约审计员，从业经验都在五年以上，皆具有本科以上学历，其中硕士研究生学历3人。16人中15人具有中级职称，1人具有高级职称。是一个具有高专业技能、丰富基层实践经验的组织。
6.2.1人员结构存在的问题
G集团总公司作为决策管理的机构，全部人员数量在120人左右，内部审计部门人员为5人。在总公司这一层级上来讲人数达到了国资委专职审计人员数量不低于在岗职工的2‰要求。但对于整个集团而言，仅120人的内部审计队伍远远不满足2‰的要求，内部审计人员在数量上不能够满足相对应的需求。在人员数量方面G集团需要结合自身特点，发挥现有制度对整个集团的内部审计队伍进行扩充。笔者认为具体的扩充人员要结合G集团自身的行业特点。由于医药零售行业员工数量过于庞大具有一定的特殊性，而G集团子公司中又有众多医药零售企业，所以2‰的指标要求暂不适用于整个集团。
G集团设立的“特约审计员”制度，在一定程度上能够解决审计工程中人手不足的问题，上文所举的几个案例中可以看出，每次进行审计任务时，除集团总公司审计部本身的内部审计人员外，都会抽调几名特约审计员协助审计工作，这一制度不仅解决了人员数量的问题，而且在进行审计项目时，抽调与被审计单位具有类似情况的其他公司中内部审计人员作为特约审计员，还能够有助于内部审计人员对于被审计单位情况的了解，结合自身经验进行审计。提高审计质量、提高审计效率。但特约审计员的出勤情况不能得到保障，隶属关系复杂导致特约审计员不能完全听从集团审计任务的分配，或出现“出工不出力”的情况。
6.3独立性
6.3.1人员独立性情况
内部审计人员的独立性很大程度上取决于内部审计部门的隶属关系上。本文案例中的G集团总公司，内部审计部门直接隶属于总经理。子公司内部审计部门则接受所在公司的总经理和母公司审计部门双重领导。
6.3.2人员独立性中存在的问题
G集团总公司的内部审计部门对总经理负责，而国资委的要求是在中央企业中内部审计部门应直接隶属于董事会。G集团并未这样直接导致了内部审计部门的地位与财务部、信息部等其他职能部门属于同一级别。而G集团下属子公司的内部审计部门，同样隶属于领导班子，并非董事会。接受领导班子和上级审计部门的双重领导。
这一现状直接导致内部审计人员从地位上不能保证内部审计的独立性。最直接的问题就是G集团的内部审计人员不能直接进行“同级审计”，例如对其他职能部门进行审计时，职能要求对方“协助审计”，而没有直接的审计权。也就更没有对同级公司“领导班子”的审计权。所以G集团下属的子公司职能由G集团总公司的内部审计部来进行审查，而G集团总公司的领导班子只能由国资委来审计。
此外由于内部审计部隶属于总经理，所以内部审计人员的地位、人事变动、薪酬绩效这三方面重要因素都受制于人。内部审计人员的独立性也就不能得到保证，独立性不能得到保证，就等同于审计失去了灵魂。这也就使得为企业增值这一目标失去了保障。
6.4知识和技能
6.4.1知识和技能情况
图6-3人员职称结构图6-4人员学历结构
如图所示，G集团内部审计人员中只有15人没有专业职称，其余100人均取得了职称资格，其中61人取得了中级职称，18人取得了高级职称。在115人中，本科及以上学历的人数达到103人，占了总人数的90%，且在近五年来招聘的人员中皆来自“211”、“985”院校或市属重点院校。在审计人员结构方面，G集团的建设具有一定优势，能够节约审计成本、提高审计效率从而达到增值的目的，但也存在着诸多问题。
6.4.2人员知识和技能方面存在的问题
G集团公司总部的内部审计人员除原有员工外，新员工的引进模式为社会招聘，目标人群为具有审计经验、有审计专业素养的人员。G集团子公司的内部审计人员在审计专业知识上水平较高，但在其他方面仍与上文中探讨的实现增值型内部审计存在一定差距。
首先是内部审计队伍的知识覆盖面狭窄。绝大部分人员都是审计或财务专业背景，而实际上G集团的实务工作中有许多医药类的知识。G集团旗下的上市子公司T生物企业，在进行T生物的内部审计时就会涉及许多医药类的专业知识，例如生产疫苗时所上报的配方是否真实，采购原材料是否合理，疫苗损毁报废情况是否合理，这些都需要很强的医药知识，并非财务或审计专业背景的人员能够看出舞弊的。这也极大的增加了涉及专业性较强的医药类事项的审计风险。在审计队伍中缺乏该类具有医药专业知识的顾问人员。此外由于内部审计人员越来越向着管理型增值审计方面发展，实务工作中，发现问题后，需要提出整改建议。审计的目标是为了改善企业的管理、增加经济效益，这就对于这些建议的可行性与有效性有极高的要求。从疫苗生产到药品分销，从药品采购到分销零售，从医疗器械到卫生医疗，这些都不是审计知识能够完成的工作。
其次是信息化水平方面。在类似G集团这样的子公司众多的集团公司中，各子公司的财务数据呈现出不同特点，如疫苗类企业存在大量缩写和代码等信息、零售药店存在金额小、数量庞大等情况。对于不同特点财务数据的审查，内部审计人员一般多采用EXCEL分析与访问被审计单位财务人员相结合的方法，这不但降低了审计效率，还存在财务人员故意隐瞒财务数据的风险。这可能是相关技术分析工具的选择较少所致，也可能是企业的重视不够，没有为内部审计人员使用分析工具提供足够的支持，导致内部审计人员不具备使用分析工具的技能。
在综合素质方面，G集团内部审计人员也存在一定问题，尤其是沟通技巧方面。在实务中，内部审计人员需要进行多方面的沟通，一是在与被审计单位的相关人员进行的沟通。例如在询问财务人员一些非正常财务数据时的切入点和询问方法。然而在访谈过后，仍不能获得自己需要的信息或出现与财务数据不匹配的情况。二是与会计师事务所合作审计时对于工作内容的沟通交流。在进行庞大工作量的审计项目时，任务分配、进度协调、合并汇总如果能够有良好的沟通技巧则可以大大提高审计效率。但在实际操作中，会出现各自“埋头苦干”，不交流不沟通或者其中一方完全听从于另外一方工作安排的情况。
综上所述，若想实现价值增值在知识和技能方面尚需完善和提高。其中以各领域专业性人才最为紧缺。同时需注重内审人员其他各方面的审计技能培训。
7加强G集团内部审计队伍建设的建议
7.1加强内部审计人员独立性
独立性是审计的灵魂，只有独立性得到了保障，审计的结果才能显得有意义。
内部审计人员隶属问题：对于内部审计部门的隶属问题从近几年国企改革就一直争论的热点。有人说应当隶属于董事会、有人说应当隶属于董事会下面的审计委员会也有学者表示内部审计对总经理负责这样的现状可以继续维持。本文认为，大型国企央企的内部审计部门应当直接对国资委负责，而子公司的内部审计部门则只对上级审计部门负责。
上文中提到，目前集团内部审计最缺乏的就是“同级审计”。所属同一单位，甚至还是领导班子的下级，势必使得对于同级公司的内部审计形式大于实质。内部审计人员抱着“怕得罪领导”的思想进行审计，审计结果的真实性和有效性得不到保证。所以内部审计人员即使对董事长负责，隶属关系从组织结构上也保持着属于“公司内部”的关系，即使能够与领导班子同级，但由于存在这种“都是同事”的心态同样会影响审计人员的独立性。可以说“内部”与“独立”本身就是一对矛盾，对于发现企业内部的问题、提出整改意见是不利的。
所以若想从隶属关系上跳出“内部”的局限，应当将集团总公司的内部审计部门直接隶属于国资委，对内部审计部门的人事具有任免权。内部审计人员对国资委直接汇报工作。而董事会由于自身对于企业的了解比国资委更加透彻，所以可以结合企业自身情况对内部审计部门的人事具有建议权和提名权。当然，可能因为国资委本身任务繁重难以直接领导大型央企国企的内部审计部门，可以在国资委下再设审计局，或将此项任务划归到企干局。让内部审计人员中的负责人拥有与企业干部同样的地位。
这样从根本上提高内部审计人员的地位，能够充分保证内部审计的独立性。使得内部审计被企业内部因素的影响降到最低。
7.2人才引进方案
7.2.1人员数量
对于大多数国企央企来说，总部集团的职能更倾向于管理、决策机构，所以像G集团这样的大型央企总公司在职人员数量较少的情况有很多，这时再以国资委要求的2‰就不太合适。例如G集团总公司110人，5名审计人员的数量刚好合适。
而对于下属的子公司，本文认为也不能一概而论的全部按照2‰的要求进行人员分配。列如G集团旗下有负责药品零售的企业，大小药店分布在全国各地，药店内的员工有正式员工与临时人员，具体人员数量太过庞大无法统计，且这类在岗职工人数都被纳入到2‰的计算基数中显然是不合理的，不可能要求每名药品销售人员都有专门的内部审计人员对其进行审计，那么内部审计工作就难过冗余。在此情况下，挑选合适的计算方式就是具体问题具体分析。例如G集团在药品零售环节上需要的内部审计人员，将2‰的分母从在职人员改为药店数量就显得更加合理。
对于其他一般性的国有企业，在计算内部审计人员应达到的数量时，同样可以采取具体问题具体分析的做法，只要做到算法合理、内部审计工作与人员数量相匹配即可。
7.2.2专业人员引进
内部审计逐渐向增值型内部审计发展的趋势愈演愈烈，内部审计人员在进行审计之后还要从审计结果中找出改进方法，达到审计后改善经营情况的理想状态，势必要对企业所处行业的专业知识拥有很深刻的了解。要求这些专业人员具备风险管理、内部控制、公司治理领域全方位的能力，从而才能对出现的问题提出切实可行的决策意见。
G集团中，生产研发类的子公司关于药品的生产专业化程度在全国都是名列前茅的，所以在内部审计队伍中聘请医学知识如此丰富的专业人才是不现实的。而分销零售这一环节，G集团下属的分销零售子公司分别负责全国31个省市的药品销售，对于药品市场的调查、促销手段等也需要专门的人才。可以说在G集团所涉猎的细分市场中，专业化程度太深，许多环节都需要具备相当知识的专业人员。又不可能将每一领域的人才都引进到内部审计队伍中，这是不可能实现的。所以仿照G集团的“特约审计员”制度，G集团以及其他涉及产业较广的大型国企央企，可以设立“特约人才顾问”制度。
此制度可由各央企总部的内部审计部门牵头负责，总结整理出本集团所涉及的行业领域，再从各个领域中寻找领域内的领军人才，与其签订长期合作意向。薪酬为按劳分配，针对其提出的审计意见和整改措施来给予报酬。
目前而言，由于大型国企央企自身福利待遇的优势，对于审计类的人才具有很强的吸引力，在审计方面不缺乏拥有专业胜任能力的人才，但其他方面的人才即使来到本企业，也不会加入到内部审计部门。“特约人才顾问”这种制度在充分节约资金的前提下，刚好能够解决这一问题。
7.3审计技能培训
现在内部审计工作中的审计对象多是以信息化方式呈现的，简单的数据分析已经完全不能达到预期的审计效果。所以在现场审计时，需要例如访谈、大数据对比等更多的审计技巧。总之是随着信息的现代化，审计过程中的技巧也需要进行更新培训。在提高企业信息化水平的同时，还要加强对内部审计人员计算机技术的培训。笔者认为，企业应该重视对内部审计信息技术的支持，一方面应该在财务系统中赋予内部审计人员更高的权限，增加适当的功能和模块，方便内部审计人员调用分析数据；另一方面，企业需要提供专业的培训或软件来支持内部审计人员掌握使用分析工具的技能。
此外在企业中定期开展审计技巧的培训也是十分有必要的。培训的内容要多样化、有针对性，根据集团自身的业务要求，总公司审计部组织下级各子公司内部审计人员进行培训。为子公司搭建交流学习平台，开展最佳审计实践分享活动，要求各二级子公司分享近年来开展的最成功、最有特色、有创新性的审计案例，达到互相交流学习、提升沟通技巧的目的。聘请审计署企业司、国资委财务监督与考核评价局、国家会计学院、会计师事务所等有关领导、教授、高级管理人员等，结合自身企业的情况做专题培训。
7.4内部审计人员薪酬改革
目前而言我国大型国有企业、央企中内部审计人员的薪酬制度都为年薪制、密薪制。例如在G集团中的内部审计人员薪酬名义上是包含绩效的年薪，但连续的几年中无论完成项目的多少与质量，年薪总额基本保持一致。加上密薪制的歪曲运用，应当为薪酬体系公开、个人工资保密的原则，变成了奖金绩效算法系数也保密的密薪制，这对于内部审计人员的工作积极性是极为不利的。
本文认为，内部审计人员的薪酬制度应当进行改革，尤其是绩效考核这一方面。将薪酬体系公开，个人工资保密。对于员工的绩效奖金算法重新量化计算。因为当前内部审计人员的只能更加偏向于企业管理与增值，故而具体系数算法可以参照内部审计人员上一年的工作完成后，对于被审计项目的整改意见采纳率、采纳后利润同比上一年度的增加值等量化指标进行考量。将内部审计人员的薪酬向管理绩效方向靠拢。
这样内部审计人员的工作重心将会更加明确的转移到提高资源利用效率、为企业创造更多价值上来。同时，公开的薪酬体系也更能激发内部审计人员的工作积极性。
7.5内部审计人员轮岗制
大型国企央企中像G集团这样涉及整个医药行业的供产销及周边产品的完整产业链的企业不在少数，甚至越来越多的企业在扩大经营范围后涉及多个不同领域的业务。这就使得内部审计人员的审计对象也横跨不同领域。
上文中提到的两种特约人员制度，虽能为应对这种情况做出一定的帮助，但内部审计队伍自身的建设才是解决这种现状最根本的方法。所以应当对内部审计人员进行轮岗制。
此处的轮岗并不是在同一家企业中不同部门轮岗，而是在企业涉及业务的不同环节的不同公司进行审计岗位的轮岗。具体需要到哪些企业轮岗应当由集团内部审计部门对子公司的业务进行分类后得出。例如G集团内部审计部门的员工可以定期到负责疫苗生产的T生物制药公司、G控股零售公司等进行轮岗。了解不同环节或不同领域的特点后，提升内部审计人员的知识宽度，增加审计质量。
7.6加强审计职业道德意识
内部审计人员应当严格遵守《内部审计人员职业道德规范》中的要求执行审计工作，具体包括：（1）内部审计人员在履行职责时，应当严格遵守中国内部审计准则及中国内部审计协会制定的其他规定。（2）内部审计人员不得从事损害国家利益、组织利益和内部审计职业荣誉的活动。（3）内部审计人员在履行职责时，应当做到独立、客观、正直和勤勉。（4）内部审计人员在履行职责时，应当保持廉洁，不得从被审计单位获得任何可能有损职业判断的利益。（5）内部审计人员应当保持应有的职业谨慎，并合理使用职业判断。（6）内部审计人员应当保持和提高专业胜任能力，必要时可聘请有关专家协助。（7）内部审计人员应诚实地为组织服务，不做任何违反诚信原则的事情。（8）内部审计人员应当遵循保密性原则，按规定使用其在履行职责时所获取的资料。（9）内部审计人员在审计报告中应客观地披露所了解的全部重要事项。（10）内部审计人员应具有较强的人际交往技能，妥善处理好与组织内外相关机构和人士的关系（11）内部审计人员应不断接受后续教育，提高服务质量。
8结论
目前，企业的内部审计部门已经渐渐朝着增值性内部审计方向发展，审计工作的内容也已经随之发生了一些改变。但是企业中对于内部审计部门的认识仍然不深刻，企业领导对于内部审计的重视程度明显不够，并未明确内部审计的定位。故而内部审计人员在企业中也没有得到应有的重视，内部审计队伍的建设工作也就继续进一步加强，从根本上挖掘内部审计的价值。
针对上述内部审计部门和内部审计队伍的现状，本文采用案例研究法。详细阐述了G集团内部审计的特点和工作内容。从工作内容找出对内部审计队伍的要求，结合自身实际情况，明确内部审计的职能除了传统控制型内部审计，还应向增值型内部审计发展，从而得出内部审计队伍建设的出发点和落脚点都应放在增加企业价值上来。充分发挥内部审计人员的作用，从管理上提升资源使用效率、防范风险、提出改善措施。
在具体的建设方案中，在内部审计人员的数量、独立性、专业胜任能力等方面提出具体的建设措施。优化内部审计人员的的引进措施，吸引高级专业人才来协助审计。提高内部审计人员地位，改变内部审计部门的隶属关系，让审计的独立性得到充分保证。将内部审计人员薪酬体系透明化公开化，改革薪酬体系，向管理型绩效靠拢，充分调动起审计人员的工作积极性。从审计人员入手提升整个审计队伍的水平。使得审计队伍能够独立、高质量的完成审计工作，并使得在审计之后提出的改善方案能够真正切实可行，能够让每一次审计之后的成果扩展到优化企业资源的使用效率、增加企业经济效益的高度。
本文针对G集团的事例进行深入研究，提出一些关于内部审计队伍建设方面的建议。希望能够对其他企业内部审计的改革建设能够形成参考借鉴或提供思路。
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