浅谈注册会计师的职业谨慎原则

第1章注册会计师应具有的职业谨慎的涵义和理解

财务报表的审计是审计工作中尤其重要的一部分，注册会计师根据自身的专业知识、经验判断财务报表的内容是否根据真实事项记录编制，有无被遗漏的会计事项、被隐藏的经济事项，是否符合《企业会计准则》与国家法律法规等。这些都要求注册会计师在审计工作中保持应有的职业谨慎，否则将会导致在审计工作中出现错估资产负债的情况，以及对会计财务报表中的收入和费用的核算存在错误，影响了净利润的计算。不仅如此，在审计工作过程中出现的其他重大舞弊行为的发生而导致了最后审计结果出现错误，很大程度上是由于注册会计师缺乏职业谨慎意识，没有切实遵循好职业谨慎原则。因此，由于缺乏职业谨慎导致了重大舞弊行为的发生，根据事情发展的严重性，注册会计师甚至需要付有一定的法律责任。

1.1注册会计师应具有的职业谨慎的涵义

“注册会计师应有的职业谨慎”的涵义的是根据注册会计师在审计财务报表的过程中，由于被审计人或者被审计单位在进行审计活动中出现的重大过失舞弊行为，注册会计师无法及时发现并纠正。就这一问题来衡量注册会计师是否应当承担相应的法律责任。在这方面，职业界与法律界这两个不同的圈子，对注册会计师是否负有法律责任的问题作出了截然不同的答复。就此这两个界圈也慢慢形成了注册会计师应有的职业谨慎的涵义。事实上，注册会计师没有发现重大舞弊行为而导致其是否需要承担法律责任，最重要的就是看注册会计师在审计财务报表过程中有没有树立应有的职业谨慎，有没有切实履行职业谨慎原则。

1.1.1应有职业谨慎的萌芽与形成

例如，在1895年的伦敦大众(London Volkswagen)案中，法官第一次使用了职业谨慎的含义，来判断注册会计师是否应该承担责任，指出在财务报表审计过程中，被审计单位或者被审计人的行为未使注册会计师受到怀疑或者深入调查的情况，因为注册会计师不是被审计人或被审计单位的保险人，只是对财务务报表进行了例行工作，那么注册会计师对被审计人或被审计单位进行正常的审计询盘，可以视为注册会计师保有了应有的职业谨慎，对于未及时发现被审计单位或被审计人的重大舞弊行为的，不用承担法律责任。而后在20世纪初，注册会计师的职业谨慎的涵义开始慢慢形成，当时这个涵义的形成还处在萌芽阶段，随着各国法律制度的逐渐完善和公众对审计结果质量要求的不断提高，有关注册会计师审计业务的独立审计准则也相继出台，且大部分国家的独立审计准则都要求在注册会计师出具审计报告的过程中要具有应有的职业谨慎。

1.2对职业谨慎原则的理解

1.2.1职业谨慎原则的依据

注册会计师应有的职业谨慎要以独立审计准则为依据。注册会计师在进行审计业务的过程中要保持应有的职业谨慎，遵循独立审计准则的要求，切实把握好审计过程中的每一个环节，对自身也需要树立更高的标准。

1.2.2适度的职业谨慎

审计准则是应有的职业谨慎的基础，但又高于审计准则。注册会计师在处理审计业务时应有的职业谨慎的是最低要求，注册会计师在处理审计事务时把遵守审计准则放在首位。但又仅仅停留在审计准则的遵循上是远远不足够的，还要有超越审计准则的更高的要求。

　第2章职业谨慎原则在注册会计师行业的重要性

对每一位注册会计师来说注册会计师应有的职业谨慎都是相对重要的，它关系着注册会计师在进行审计活动的时候是否切实遵守职业谨慎原则，影响到审计结果的质量与审计结果是否符合被审计人或者被审计单位的期望。切实遵循职业谨慎原则，有助于减少注册会计师的审计风险和责任也同时提高审计质量。

　2.1职业谨慎原则重要性的表现

职业谨慎原则的重要性主要表现在注册会计师在核对会计资料时对数据精确的掌握，对会计资料真实性的判断，以及对财务报表的合法性和公允性进行详细、认真的审查。职业谨慎原则的重要性对注册会计师而言是必须要关注的部分，体现了注册会计师的专业胜任能力和审计准则的把握程度。

2.2职业谨慎原则的重要性对注册会计师行业的影响

在注册会计师行业中，能否处理好审计业务，满足审计结果对被审计人或被审计单位的要求，最重要的就是注册会计师是否将职业谨慎原则扎根于自我意识上。职业谨慎原则的重要性对注册会计师行业的影响主要体现在以下几个方面。

2.2.1职业谨慎原则的变化

独立审计准则与时俱进，职业谨慎原则也会相应的进行改变，注册会计师根据职业谨慎原则的变化对自身的审计行为也要进行相应的调整。注册会计师行业的发展是随着社会的变化而不断变化的，注册会计师本身的审计行为就表现出其职业谨慎态度，关系着注册会计师能否在注册会计师行业继续发展下去。

2.2.2职业谨慎与道德的并行

仅保持注册会计师的职业道德，却忽视职业谨慎，在注册会计师行业是个严重的错误。注册会计师除了要保持职业道德，还需要保持职业谨慎，遵循职业谨慎原则，防止在处理审计业务的过程中出现重大舞弊行为的情况，这不仅决定了注册会计师往后在注册会计师行业能否就业，也对注册会计师行业的相关行为准则的修改产生了重要影响。

2.2.3.职业谨慎原则的贯通

职业谨慎原则连通审计的各个环节，通过处理审计业务，规划审计方案，寻找审计证据和发表审计意见体现注册会计师遵循职业谨慎原则，而注册会计师的职业谨慎原则是包括XX.人民群众等社会各界人士共同作用产生的结果，在注册会计师行业中是具有独一无二、必不可少的地位。

第3章职业谨慎原则在审计业务中的体现

时刻保持职业谨慎态度是注册会计师在审计工作中的必要前提。就像著名会计学家莫兹和莎拉夫所作的《审计理论结构》中说到，注册会计师首先是一个“谨慎执业者”。在审计过程中，注册会计师应该秉持客观公正的态度，对工作认真负责。因此，注册会计师在处理审计业务的时候应该贯彻职业谨慎原则的执行，遵循独立审计准则和职业道德，以一丝不苟的作风.高度的风险意识和职业责任感去完成审计业务，满足审计结果对被审计人或被审计单位的要求。

　3.1审计准备阶段

审计筹备阶段的工作十分重要，是审计工作的起点与基础。审计准备阶段做得好，可以大大减少审计工作的时间，降低成本，提高审计效率，审计结果质量也会相对提高。在该阶段，注册会计师的工作主要包括：了解被审计单位，签订审计业务约定书、编制审计计划、合理安排项目人员等。

3.1.1慎重选择审计业务

在会计师事务所接受被审计人或被审单位的委托前要充分了解其相关环境，保有高度的风险意识和职业谨慎怀疑看待被审单位。接受委托前应当调查清楚委托人或被审单位的行业状况、治理结构、债务结构和是否有良好信用等情况。假如出现会计制度不健全、会计资料不齐全、没有良好的信用，无法提供完整财务报表等等情况都有可能出现较大的审计风险，会计师事务所和这种客户合作会给公司带来风险和巨大的损失。此外对于无法胜任的项目，没有接触过不熟悉的业务不能承接，同样会给会计师事务所带来损失。

3.1.2项目人员安排

与委托人达成合作，签订业务约定书之后，审计项目负责人应根据项目的规模的大小、业务量多少以及出现风险概率的高低，选定合适的人员配比，对项目的审计工作人员进行合理的分工搭配。对于规模大，较为复杂，高风险的项目，注册会计师要拥有更强的业务处理能力强，专业素质高，并保持高度的职业谨慎。为客户提供高质量的审计。

3.1.3制定审计计划

对项目人员合理安排工作后，为了达到预期的审计目标，在进行正式的审计工作前，应该编制审计计划。审计计划需符合有效性，恰当性与可行性。编制完成后还要由项目负责人进行复核，在复核中发现的不足、问题要适当进行补充、完善，体现注册会计师应有的职业谨慎。审计计划做得越详细，就可以获得更多充分有效的审计证据，收集适当、充分的审计证据有利于保持自身的信誉，减轻自己的法律责任。

　3.2审计实施阶段

在审计实施阶段，按照自上而下的方法，注册会计师的工作主要包括进行全面的内部控制，实施有效的审计程序收集相关问题的审计证据等。

3.2.1审查内部控制时应有的职业谨慎

有效的内部控制可以确保各个会计步骤的合法真实，可减少核算中的差错，提供真实可靠的财务报表。进行全面的内部控制时，通过财务报表来进行内部控制，再由内部控制完成审计任务，这其中需要了解内部控制的基本结构和特点。由内部控制进行的审计业务，对发生重大错报的账户、列报和认定可以有效地通过注册会计师的专业判断力来识别。

3.2.2获取审计证据时应有的职业谨慎

从某方面来说，审计证据关乎审计成败。所以注册会计师在获取审计证据时，对其的真实性，有效性需要保持一定的职业怀疑。任何证据的真实性应该靠另一些证据证明，而不是靠注册会计师自己去证明。审计证据需要从不同来源或不同性质相互印证，才能证明其可靠性。假如发现审计证据无法印证其可靠性、真实性，注册会计师不能敷衍了事，应该增加审计程序，获取更多，来源更广的审计证据。

　3.3审计报告阶段

注册会计师在完成审计业务所进行的审计程序之后，要按照独立审计准则和职业谨慎原则的相关规范做好审计工作的完成阶段，并在处理审计业务的过程中获取审计证据，为接下来审计意见的发表和审计报告的出具奠定基础。在出具审计报告的阶段还要注意以下几个步骤。

3.3.1复核期后事项

注册会计师在对被审单位的财务报表的合法性、公允性有重大关切时，也应对审计期间以后发生的事项进行审查。因为期后事项也有可能影响注册会计师对所审计的财务报表的合法性，公允性的意见。但是往往这方面也是容易被注册会计师所忽略的。因此，注册会计师应实施有效的审计程序对被审计单位的期后事项进行识别，这是注册会计师应有的职业谨慎的体现。

3.3.2.对工作底稿的最终复核

会计师事务所的负责人在签发审计报告前要对工作底稿的恰当性，充分性，是否存在重大遗漏等方面进行复核。其原因是注册会计师在长时间的审计工作中可能无法保持高度的客观性或判断能力，容易导致出现一些不符合事实的审计结论。审计工作底稿复核实行分级复核，在复核时作出必要的复核记录，这种制度也是应有职业谨慎原则的表现。

3.3.3发表审计意见

审计报告是审计工作的结果，是审计工作质量的重要指标。因此，注册会计师在编制财务报告时应按照审计准则的要求进行，保持应有的职业谨慎。注册会计师应根据审计结果形成审计意见，并草拟审计报告；之后由项目负责人复核工作底稿。注册会计师应向适当的高级管理人员获取经签署的管理层声明书，并核对其日期与审计报告的日期是否一致。获取了经签署的管理层声明书之后，注册会计师撰写审计总结，完成审计工作情况核对表，最后正式出具审计报告。

　第4章在审计过程中出现的问题以及完善措施

注册会计师在办理审计业务的的过程中不仅要始终保持职业谨慎，还要遵循独立审计准则和职业道理，否则，在整个审计过程中会出现舞弊.欺诈.过失等问题，这对注册会计师和被审计人或被审计单位而言是一次沉重的打击，一旦做出了舞弊.欺诈.过失等严重行为，注册会计师和被审计单位的名誉和信誉都会受到极大的影响。

　4.1审计失败案例分析

帕玛拉特是世界500强企业之一，是乳品业的巨头，在全世界30多个国家拥有139家工厂与子公司。在意大利是一家家喻户晓、具有一定影响力的企业。但就是这样的一家大公司，通过伪造，变造文件，声称拥有巨额的银行存款，虚构其子公司的销售量，夸大应收账款，精心设计利用衍生金融工具和复杂的财务交易掩盖负债等不良行为。在过去的十五年内，帕玛拉特通过伪造会计记录，以虚增资产的方法弥补了累计高达162亿美元的负债漏洞。在此案例中负责审计帕玛拉特的是知名的会计师事务所-德勤会计师事务所。此次案例也是众多审计失败案件中，是典型因注册会计师缺乏职业谨慎而导致的失败案件。在此次审计失败中，注册会计师暴露的一些审计问题也是当下一些会计师事务所或注册会计师在审计过程中容易出现的问题，可以通过以下几个方面来说明：

4.1.1注册会计师缺乏审计独立性

注册会计师缺乏审计的独立性是导致此案件审计失败的主要原因，德勤会计师事务所在审计帕玛拉特的美洲银行存款确认函以及在合并报表真实性和准确性的问题上没有做到应有的职业谨慎和职业怀疑，没有遵循独立审计准则和职业谨慎原则，缺乏慎重认真的态度，导致在审计过程中德勤会计师事务所的审计程序混乱，从而丧失了其独立性。

4.1.2没有保持应有的职业谨慎与职业怀疑

这起案例中，德勤会计师事务所负责审计帕玛拉特集团时，对帕玛拉特的美洲银行存款确认函没有进行仔细的审核与确认，导致帕玛拉特公司产生了39.5亿欧元的虚构资产，证明德勤会计师事务所在进行审计过程中没有始终保持应有的职业谨慎和对审计业务做出的职业怀疑，过分依赖被审单位提供的资料，让帕玛拉特的会计有机可乘，通过技术手段成功伪造了一份美洲银行的确认函，蒙蔽了审计人员的双眼。

4.1.3注册会计师在审计过程的没有明确说明审计责任

在审计过程中，德勤会计师事务所对帕玛拉特的合并资产与合并收入的部分报表的真实性没有追加明确具体的审计程序，出具了无保留审计意见，而这种情况下，德勤会计师事务所出具的有关合并报表的无保留审计意见的独立性与合理性是存在质疑，是没有保持职业谨慎的表现。

　4.2职业谨慎的强化方法

从上述案例中看出，德勤会计师事务所之所以审计失败归根结底是因为没有保持高度的职业谨慎，没有遵守遵循职业谨慎原则和职业道德，审计效率低，审计程序把握不到位，没有发挥注册会计师应有的专业胜任能力。因此，摆正注册会计师的职业谨慎态度，是一个很重要的过程，是注册会计师能否审计成功的关键因素。由此可见，强化注册会计师的职业谨慎原则是注册会计师行业必须要引起重视的一件事。如何强化注册会计师的职业谨慎原则，可以从几个步骤来理解。

4.2.1保持注册会计师和会计师事务所的审计独立性

注册会计师肩负着重大责任，时刻保持独立性是对注册会计师最基本的要求，注册会计师是独立的第三方，注册会计师不能与被审计人或被审计单位有利益来往，或共谋合作，同其他方也不能有任何利益关系。在审计过程中，注册会计师应当保持头脑清醒，知道自己的职责，保持客观公正，不因受到外界压力而屈从。

4.2.2审计程序层层把关，保持谨慎性

注册会计师在处理审计业务的过程中一定要把握好每一个审计程序，谨慎处理，这样才能提高审计质量和审计效率，避免出现舞弊、欺诈、过失等行为，在对审计过程中出现的一些错综复杂的审计情况或其他迹象觉得不可靠的时候，一定要保持职业怀疑态度和高度的风险意识，通过自身的专业判断实施恰当的审计程序证明自身的疑虑，一定要以实际证据为证据。这是强化注册会计师职业谨慎原则的重要内容。

4.2.3慎重选择被审计单位

注册会计师在面对委托人或委托单位的审计业务委托的时候，一定要擦亮双眼，慎重地进行选择。在接受委托之前，一定要提前调查委托单位的相关背景、业务信用程度和管理情况等信息。这是为了避免引起法律诉讼、降低审计风险的重要措施。很多会计师事务所就是没有提前了解被审计单位的相关背景、业务信用程度和管理情况等信息，只凭对方的一些相关资料就接受了委托，最后导致审计失败。因此，慎重选择被审计单位是强化注册会计师职业谨慎原则的主要前提。

4.2.4加强注册会计师的职业技能培训

注册会计师面临的社会环境是不断变化着的，这就需要注册会计师与时俱进不断提升，加强对注册会计师进行定期的职业技能培训，有助于提高注册会计师的综合素质，增强注册会计师的知识水平，促进注册会计师的专业胜任能力和专业判断力，规范注册会计师的审计行为，从而强化注册会计师的职业谨慎原则。

　第5章职业谨慎原则的总结概括与未来展望

　　5.1 职业谨慎原则的总结概括

注册会计师的职业谨慎原则是随着社会会环境的变化而不断变化着的，是需要不断健全和注册会计师始终遵循的重要内容，它不仅是注册会计师行业能否在众多行业中生存下来的基础，也是注册会计师提高自身综合素质和专业胜任能力的重要前提，更是注册会计师避免审计失败的保障。注册会计师的职业谨慎原则规范着注册会计师在处理审计业务过程中的审计行为，遵循职业谨慎原则可以提高注册会计师的审计质量和审计效率，降低审计风险，正确履行审计责任，规范审计过程中的审计程序。总而言之，注册会计师除了要遵循独立审计准则和应有的职业道德之外，更要切实遵循职业谨慎原则，只有这样，注册会计师行业才能在社会众多行业中脱颖而出，不断发展。

　5.2 职业谨慎原则的未来展望

如今越来越多的新兴行业发展起来，注册会计师行业作为一个有着历史痕迹的行业该如何在新兴行业不断增加的社会中占据竞争优势，成为了每一位注册会计师需要思考的问题，而其中，一个重要的发展前提就是对注册会计师的职业谨慎原则的未来规划，它影响着注册会计师行业的发展。因此，在未来，注册会计师的职业谨慎原则需要有相关审计制度与体系不断完善以至于促进职业谨慎原则的不断更新与发展，与此同时，注册会计师要必须始终保持职业谨慎的态度，不断更新与增进知识层面，始终稳妥.客观公正.实事求是地进行审计行为，在处理审计业务过程中始终遵循好职业谨慎原则，并且注册会计师行业也必须对职业谨慎原则的重要性引起极大重视，这样才能让其不断完善自身，与时俱进，不会被社会淘汰。

　结语

综上所述，职业谨慎原则是注册会计师生存和发展的必要前提和基础，是审计准则的内在要求.提高审计工作效率.降低审计风险.履行审计责任.防止审计失败的重要保证，职业谨慎原则关系着注册会计师在审计过程中能否审计成功，也影响着注册会计师综合素质水平的高低，因此，职业谨慎原则需要注册会计师在审计过程中始终遵循，注册会计师要保持职业谨慎态度和应有的职业独立性，相关XX部门要健全审计制度体系的完备，从而不断加强完善职业谨慎原则，促进注册会计师行业的发展。

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　致谢

光阴似箭，时间如白驹过隙般从指间流逝。大学生活也将画上句号。回想大学的时光历历在目，想到要离开生活已久的学校，心中感慨万千。

当我在键盘敲下论文最后一个字时，感觉如释重负。从开始的定题，接着写任务、开题报告，再到初稿，最后完成论文。首先最想感谢的就是论文指导老师，在论文撰写阶段，老师给予我们足够的时间，给我很多论文上的建议与思路。在初稿完成后，老师也会细心帮我检查论文完成情况，指出存在的不足，给出改进的建议。在各个环节都细心引领，指导我们。

其次想感谢广州大学松田学院的老师们，在大学的学习期间的任教老师，为我们的专业打下理论基础，是老师们的循循教导和支持鼓励帮组我走完了这段学习之路。

除此之外，还要感谢我的家人朋友们，他们在我写论文的期间也给予了我许多帮助，总在第一时间给我加油鼓劲。

由于我的学术水平有限，还恳请老师们对论文中出现的不足提出批评和指正。

再次谢谢各位帮助过我的老师们，家人朋友们。谢谢！