本量利分析在管理会计中的应用 —以同源化工有限责任公司为例

摘 要:本量利分析在管理会计是重要的分析方法，本文以同源化工为例，分析了本量利分析在管理会计中的应用，通过分析保本点和保利点，为管理者决策提供信息和建议。通过分析各因素对利润的敏感系数，了解各个因素对于利润的敏感性大小，从而为经营决策提供决策依据。通过计算盈亏平衡时的敏感因素的变动率，为企业在成本的控制上和销售价格的制定上提高了标准和参考。最后考虑了本量利分析在实际生活中可能存在的局限性以及成因，并且提出了一定的方法来完善本量利分析。

关键词:本量利分析；敏感系数；局限性

1 本量利分析概述

1.1 本量利分析基本原理

本量利分析（也称CVP分析）是一种系统分析成本、业务量和利润之间内在关系的方法，在管理会计为决策服务的过程中发挥着重要作用。由于销量与成本、收入之间未必是线性关系，为了使成本-量-利分析方法更加合理，需要做一些基本假设，限定分析范围，使分析过程更加准确并且有逻辑。

1.2本量利分析的基本假设

该分析需要对一些条件进行假设，使得分析情况相对稳定。该分析的基本假设包括相关范围假设、线性模型假设、产销平衡假设和品种结构不变假设。

1.2.1相关范围假设

“一定时期内”和“一定业务量内”是在成本性态分析中，固定成本和变动成本都被限定的范围。

期间假设：若没有特定期间，固定成本总额将随时间变化。例如由于时间的推移导致设备过时或者设备老化，企业有可能增加新设备而增加固定成本。所以成本性态的划分需要假设在一定的期间内从而使得本量利分析得以展开。

业务量假设：成本性态在业务量发生较大变化时会发生改变，因此需要假设业务量一定才能够保证处于稳定的假设状态。例如由于业务量的突然加大导致企业需要增加设备加大产量，那么固定成本总额和单位变动成本有可能发生改变。因此，假设业务量一定范围也是必要的。

1.2.2模型线性假设

由于利润等于收入与成本的差额，而混合成本的分解更多的是依赖于回归直线的等分析技术，所以本量利分析是通过一系列线性相关假设来限定分析范畴。

固定成本不变假设：在一定的运营条件下，该部分成本相对稳定。

单位变动成本不变假设：该假设使得业务量变动与变动成本的总变动成正向变动，且比例固定。由于企业的收益与变动成本之间也成线性关系，所以该假设是保证企业利润和业务量之间线性相关的必要条件之一。

销售单价不变假设：销售单价不变使得销售收入业务量线性相关，与上述两点共同构成模型线性假设。

1.2.3 产销平衡假设

业务量——本量利分析的核心变量，对应着两个指标，分别为产量和销售量，而产销不平衡会引起存货问题和缺货问题，为了简化问题，假设产量和销量相等。

1.2.4品种结构不变假设

该假设是指各产品的利润在总收入的比重不变。对于生产多产品的企业而言，不同的产品产生的成本，带来的利润可能不一样，若开始按照一种品种结构进行测算，但是实际过程中，品种结构发生了较大的变动，那么，测算的结果可能与实际情况有很大出入。

1.3 本量利分析的基本模型

本量利分析的核心是按照成本性态，根据其变动是否与业务量的变动相关而将其划分为固定成本、变动成本和混合成本。变动成本与业务量之间存在着完全的线性关系，而固定成本则是在业务量变动的情况下仍然保持不变的成本。而混合成本则是存在关系但并非严格的固定比例。

基于成本性态的划分，可以得到主要公式：

　　1.3.1 盈亏平衡分析和模型

盈亏平衡分析的目的是为了保证企业能够在改变某些因素的情况下，保证企业额基本利益，即不亏本,由于该分析涉及到影响利润的方方面面，例如产品单价、销售量和成本等等。因此该方法可以分析企业决策未来销量、产品定价和控制成本时的最底线。

盈亏平衡分析作为资本保证分析和安全裕度计算的基础，对本-量-利的关系有着重要的作用。通过对盈亏平衡的分析，可以发现当企业处于非盈亏状态时，相应的销售额。在此基础上，企业的安全边际可以通过与企业现有销售量的比较来计算。当企业处于保证资本状态时，即产品的边际贡献完全等于固定成本。此时，销售金额为企业的担保资金。

通过上述假设，可以得到

在盈亏平衡分析中，假设收入等于成本总支出，那么利润为零，得到：

在分析盈亏平衡时，我们通常会考虑到两个指标，一个是保证不亏本的销售额，一个是保证不亏本的销售量。可以得到：

式中：P——盈亏平衡点时的销售额

cmr——单位变贡献率

当企业的单位边际贡献大于0时，企业每生产一件产品都可以给企业带来一定的收益。在进行本量利分析时，如果边际贡献大于0，接下来通过实际销量与盈亏平衡时的销量做比较，若大于则会带来经济利益流入，若小于，则会带来经济利益流出，也就是企业的边际贡献不足以消除固定成本存在带来的亏损。企业的经营决策者通过对这些信息进行分析，可以有效帮助企业制定更加合理的决策，可以计算出企业的安全边际，同时发现企业的生产潜能以及制定最低的生产标准。

1.3.2目标利润分析和模型

目标利润分析是根据影响利润的相关因素，计算要想达到预定的目标利润需要达到的业务量，该点也被称为保利点。以主要公式为基础，确定目标利润为前提，进行分析。

保利分析是企业面临一定的经营目标的压力的情况下，需要分析利润影响因素的所需达到的水平，可以用来作为激励手段并且能够给予决策者或者企业的实际管理者对与实现目标利润一定的信息。

目标利润模型一般分为两种形式：

（1）不考虑增值税的利润模型

设X1

为实现理想利润时销售量：

（2）考虑增值税的利润模型

该模型选择税后利润为基础分析且考虑到增值税对于企业的影响。

其中：　——目标税后

净利润

1.3.3多品种盈亏平衡点分析模型

有的企业，成品并不是简单的一种，并且不同货物的价值不同，因此如果只用销售量作为分析指标会忽略价格的影响，因此如果对多种产品进行分析，则需要使用销售额作为指标。

（1）加权平均模型

由于不同的产品的单价和成本不同，每种产品产生的边际贡献也未必相等，通过将各个产品进行加权平均来计算企业所有产品的边际贡献率。因此，该模型的重点就是找到每种商品销售收入占总收入的比重作为权重，并且分别计算他们的边际贡献率。再根据权重和算出来的每种商品的边际贡献率，算出综合边际贡献率。然后在再出每种商品的不亏损不盈利时的指标。

（2）联合单位模型

该模型是通过不同产品之间的销量关系，将多种相关联的商品以及其特定的关系作为一组联合单位，从而找到多种商品的盈亏平衡点。例如：衣服和裤子之间的销售量总是存在着一个不变的数量关系，即一件裤子的卖出一定配合着两件衣服的卖出，这样的组合组合可以作为他们的计算单位。该模型以组为单位，计算每组产品的利润相关因素，最后计算他们的盈亏平衡点。

通过分析这两种方法，可以发现，由于同源化工的存在多个厂房，并且产品之间不存在组合配对的关系，并且同源化工的各厂房的产品也并不单一，所以采用加权平均模型最为合适。

1.4 本量利分析的作用

对于企业的经营状况的安全程度，可以通过盈亏平衡进行分析，对于企业特定利润目标的考核所需要的其他指标，可以通过保利分析得到。将企业的实际经营情况与分析结果进行对比，可以计算出企业的生产潜能，以便于企业的效益最大化，与此同时，规避企业潜在的风险。除此之外，本量利分析可以优化产品结构，通过计算分析各个产品的盈利能力，实现对市场的把控，优化产品结构，开辟明星产品。而且，通过本量利分析能够对每条生产线的生产能力进行分析，对成本更好进行控制，更好地制定扩大生产、提高销售、技术革新、新增生产线等多方面的战略计划。

2本量利分析在同源化工有限责任公司的应用及分析

2.1同源化工公司概况

同源化工有限责任公司，注册资金为6000万，位于鄂尔多斯市，主营业务是生产销售电石（碳化钙）产品，人员规模100-500人，是无机盐制造行业重点企业，拥有22项研发专利，有18台自动出炉机，其电石生产线有6台25500KVa密封是电石炉，18个炉眼。

2.2确定主营业务的成本性态

成本是否会随着业务量的变化而变化即为成本性态。成本包含多个环节所产生的成本，生产环节会产生生产成本，同时还会产生管理费用，销售环节会产生销售成本，在融资购买设备时会产生财务费用等等。其最终都可以类化为为变动和固定两种性态。

2.2.1 固定成本

固定成本包括受到生产条件和生产能力限制必须存在的成本和其他不会随着业务量变动而变动但是受到管理层决策影响可以适当增加或减少的成本。

在实际过程中，可以通过合理确认酌量性成本，并且充分考虑降低成本的手段方法，来降低从成本。例如可以通过优先招收有有经验的员工来减少职工培训所带来的固定成本的支出。而对于设备的折旧所带来的固定成本时无法避免必须存在的，对此，只有充分利用设备产能才能尽量减少单位固定成本，使得资产能够得到更加充分的利用。

对于同源化工而言，固定成本如下表1所示：

表1 厂房固定成本明细表计量单位：元

2.2.2 变动成本

变动成本一定范围内会受业务量影响变动。但是变动成本也分为由生产技术限制无法通过决策改变其单位变化量的部分和可以通过决策改变的部分。前者主要是是使用原材料等产生的一定的成本费用，后者可以举例为有的公司为了促性销量可能会给予相当丰厚的反酬。

同源化工的主要原材料为石灰石、生石灰和焦炭，生产过程中还需要水、电的消耗。两个厂房的各产品变动成本如下表2。

表2同源化工各个产房单位变动成本构成表计量单位：吨

2.2.3 混合成本

为了方便计算，已经将混合成本分解成了可变部分加上不变部分的结构，并且分配至上述两种成本中。

2.3 1号厂房的分析

2.3.1 1号厂房的盈亏平衡分析

由于涉及到多种之间没有较强联系的产出物，所以采用加权平均边际模型来确定盈亏平衡点。1号厂房的成品的边际贡献率如表3。

表31号厂房边际贡献率表

根据表3，采用加权平均的方法算得crm1=47.21%*28%+40%*72%=42.02%

此时P1=10159400/42.02%=24177534.5（元）

接着通过两种产品的销售收入占销售额的比重分别计算他们维持不亏损测定的三个指标，如表4。

表41号厂房保本点和安全边际表

通过表4中的安全边际量可以得知，两种产品的安全边际都很高，其利润值为26501600元。

2.3.2 1号厂房的保利分析

在生产多产品时，企业的综合保利点的计算为：

1号厂房的目标利润为2482万元,从而P综=（24820000+10159400）/42.02%=83244645

通过上面的数据，算出各个成品达到目标收益时的销货数量和每种产品实现了多少利润，如下表5所示：

表51号厂房产品的保利额与销售量

由于达到保利点时即可达到目标利润，通过计算该点的销货数量可以知道，纯碱和电石的完成的销货数量已经达到实现需要的利润所需要达到的数量，因此可以超额完成目标收益。

2.3.3 1号厂房的敏感性分析

在本量利分析中，产品的价格、变动成本、销售数量和固定成本都会对利润的发生造成巨大的影响，通过敏感性分析，可以找到确定某一变量影响程度最大的因素，并且找到该变量可以实现的最佳方案。

目标利润构成如下表6所示：

表6 目标利润构成表

（1）销售单价敏感性分析

产品的销售价格变动，会影响企业的销售收入进而对边际贡献产生影响，最终会对整体的利润实现产生影响。

销售单价敏感系数=销售收入 /销售利润

则：1号厂房的销售单价敏感系数=87200000/26501600=3.29

通过上述计算，可以发现该系数达到了3.29，显然大于1，所以对于该厂房而言 ，单价会对利润收益的变动产生较大影响。

（2）单位变动敏感性分析

商品的单位变动成本在一般情况下与当下或者该企业的制造水平相关，比如说制造这种产品必须的原材料，员工普遍的技术水平等等。在计算单位变动成本对于利润的影响系数时，通过用利润的变动率除以单位变动成本的变化率求得，也可以用变动成本总额除以销售利润得到。

则：1号厂房的单位变动成本的敏感系数=50539000/26501600=1.91

通过计算分析，可以发现，单位变动成本对于该厂房也为敏感因素，因为其敏感系数大于1。

（3）固定成本敏感性分析

当生产量超过机器设备的最大产能时，需要增加固定成本，但是随之而来的也会带来相应的收益增加。固定成本与收益利润的商等于固定成本的敏感系数。

则1号厂房的固定成本的敏感系数=10159400/26501600=0.38

通过计算发现，该厂房的固定成本的敏感系数为0.38，小于1，则对于1号厂房而言，固定成本为非敏感因素。

（4）销售量敏感性分析

销售量会受到多方面的影响，并且，通常情况下，企业都会存在固定成本，其存在会导致销售量对于利润敏感。边际贡献与销售利润的商值为销售量的敏感系数。

销售量的敏感系数=边际贡献/销售利润

1号厂房的边际贡献=（1900-1003）*13000+（2500-1500）*25000=36661000

1号厂房的销售量敏感系数=36661000/26501600=1.38

由上可知，该厂房的销售量敏感系数大于1，因此销售量对于该厂房而言为敏感因素。

2.4 2号厂房的分析

2.4.1 2号厂房的盈亏平衡分析

对2号厂房的产品进行盈亏平衡分析，2号厂房的销售情况和边际贡献率如下表7所示。

表72号厂房的产品边际贡献率表

根据表7，计算2号厂房

76.37%*8%+23.63%*20%=11%

从而

456240/11%=414736（元）

通过两种产品的销售比重分别计算出2号厂房各个产品的保本点情况，如下表8。

表8 2号厂房保本点及安全边际

如表8所示，该厂房的石灰氮和氰胺产品的销售量都没有达到盈亏平衡点，因此并未给企业带来利润，但是由于量产品的边际贡献都大于零，所以企业不能够因为亏损就选择停止生产，因为停止生产中还存在固定成本会导致企业出现更大的亏损，因此，此时企业应该在机器的作业范围内加大对其的生产和销售，使得2号厂房扭转亏势，出现盈利。计算所得的亏损值为154660。

2.4.2 2号厂房的保利分析

2号厂房的目标利润为18万。

通过2号厂房的综合保利额计算其两种产品的保利额和保利量。如下表9所示。

表9 2号厂房产品保利额和保利量

通过实际销售量与表9中的保利点进行对比，能够发现，该厂房并未能够实现目标利润，其销售量远远达不到目标要求。因此管理层需要充分利用2号厂房的产能，虽然1号厂房实现了超额利润，但是仍需要对2号厂房给予一定量的关注，改变其生产策略，从而实现转亏为盈。

2.4.3 2号厂房的敏感性分析

（1）销售单价敏感性分析

2号厂房的销售单价敏感系数=2783500/154660=17.99

通过上述计算，可以发现2号厂房销售单价的敏感系数很大，所以对于2号厂房而言，销售单价为敏感因素，且非常敏感。

（2）单位变动成本敏感性分析

2号厂房的单位变动成本的敏感系数=2481920/154660=16.05

通过计算分析，可以发现2号厂房的单位变动成本的敏感系数远远大于1，说明该因素对于2号厂房的敏感性也很强。

（3）固定成本敏感性分析

2号厂房的固定成本的敏感系数=456240/154660=2.94

通过计算发现2号工厂的固定成本敏感系数大于1，因此对于2号工厂，该因素为敏感因素，但是显然该因素的敏感性不如销售单价和单位变动成本。

（4）销售量敏感性分析

2号厂房的边际贡献=（100-92）*21260+（50-40）*13150=301580

2号厂房的销售量敏感系数=301580/154660=1.95

计算得到2号厂房的销售量敏感系数大于1，因此销售量对于两个厂房而言皆为敏感因素。

2.5 对于2号工厂的扭转亏态的分析及建议

通过对同源化工进行本量利分析，可以发现，2号工厂处于亏损状态，导致同源化工的整体利润下滑，但是由于2号的单价大于其单位变动成本，因此其边际贡献为正，所以可以通过扩大销售量来减小利润的损失甚至扭亏为盈。

通过2号工厂的敏感性分析，可以发现，单位变动成本和销售单价，可以对利润的变动产生较大的影响。2号厂房的原始利润构成数据如下表10。

表10 2号厂房的原始利润构成表

2.5.1 调整产品的销售单价

如果通过改变销售单价的方式提高利润，假设两种产品的单价提高相同比例，并且销售单价的增加不会带来销售量的降低，那么需要将销售单价提高r，达到保本程度。计算过程如下：

r=（变动成本+固定成本）/销售收入-1

=（92*21260+40*13150+456240）/2783500-1

=5.56%

即当销售单价分别上升5.56%时，企业可一扭转亏态达到保本点。此时的销售价格分别为：石灰氮105.56（100+100*5.56%），氰胺产品52.78（50+50*5.56%）。同源化工可以以此价格作为参考，对这两种产品的价格进行适量的提升。

2.5.2 调整产品的单位变动成本

通过上述的敏感性分析过程中，可以发现，对于2号工厂，产品的单位变动成本对于利润的敏感性仅次于销售单价，但是其对利润的敏感系数仍然很高。因此通过调整产品的单位变动成本也可以对利润产生很大的影响。通过计算盈亏平衡时的单位变动成本下降比率s,计算过程如下：

s=(固定成本-销售收入)/变动成本+1

=（456240-2783500）/2481920+1

=6.23%

即当产品的单位变动成本下降6.23%时，企业的变动成本下降至可以使得企业不再亏损的状态，此时，石灰氮的单位变动成本为86.27（92-92*6.23%），氰胺产品单位变动成本为37.51（40-40*6.23%）。但是企业的单位变动成本的下调，受到行业发展水平和工艺水平的限制，因此我们可以以此计算数为标准，对产品的变动成本进行更加严格的把控，原材料采购时尽量货比三家，并且与供应商进行沟通，尽量争取价格上的优惠，在加工过程中，也应该督促员工树立节约意识，降低原材料的损耗率，减少资源的浪费，完善管理考核机制，提高员工的生产率。

2.5.3 调整产品的固定成本

增加设备的使用效率对于增加企业的利润也有着很大作用，计算盈亏平衡点时固定成本的下降比例t，计算过程如下：

t=1-边际贡献/固定成本

=1-301580/456240

=33.89%

那么实现2号厂房的保本需要把固定成本降低33.89%。此时的固定成本为301620（456240-456240*33.89%）。降低固定成本可以从以下几个方面入手，首先需要提高企业对于固定成本的使用效率，降低单位变动成本；同时注意机器设备的维修和维护，降低其折旧速率，延长机器的使用寿命，从而使得固定成本降低；此外还可以通过精简管理人员，降低固定性管理费用，与此同时可以设计制定更加完善的绩效考核制度，提高人员的工作效率。

综上，同源化工的2号厂房实现扭亏为盈的目标，首先需要对销售价格进行调整，根据市场情况和保本点的销售价格对销售价格进行合理的调整。在调整的过程中还需要注意其他因素的影响，一方面是变动成本的影响，由于2号厂房的亏损很大一部分原因是变动成本高导致边际贡献很低，要想抵消固定存在的成本，需要大量的销售量才可以达到，由此可以发现，销售量是另一个导致亏损的关键因素。除此之外，在固定成本不会激增的情况下，增加固定资产的利用率，充分利用产能，降低单位固定成本，也有助于企业的利润出现更好的态势。

通过本量利分析来看，2号厂房处于亏损状态，但是其边际贡献大于0，说明产品的生产是可以给企业带来收益的，但是由于前期的投入过高，导致企业需要更大的销量才能够弥补成本，所以2号厂房需要在控制好成本的前提下尽量增大销量，改变目前状态。

3 本量利分析的局限性以及解决方案

3.1 本量利分析的局限性

3.1.1 销售价格假定不变的局限性

本量利分析的基本假设中包含销售价格不受任何产品或策略的影响，但是现实产品的销售价格与市场的关系有着紧密的关系，当大量竞争者涌入市场，为了具备更强的竞争了，企业很有可能会选择降低价格去赢得更大的市场比例，因此该假定在现实中使用可能会产生一定的偏差。

市场可能会对价格产生影响。只有在完全竞争市场的情况下，才可以认为单个卖家对于整个市场的价格不会产生影响，因此市场价格才可能保持理想的不变状态，但是实际上市场未必是完全竞争市场，有可能是垄断市场或者寡头市场，该种市场很有可能受到极个别行业巨头的影响。

3.1.2 产销平衡假设的局限性

该分析假设了现实生活中难以做到的产销平衡，由此必须面临存货和缺货的问题，由此会带来存货的仓储费用以及缺货成本,会对总体的成本核算造成影响，并且企业在生产过程中不可能一直处于“产销平衡”的状态。在现实生活中，供销平衡只是一种理想状态，我们要考虑到货物供给的问题，因此很有可能会产生存货，并且，货物也不是匀速生产匀速卖出的，通常分为一批一批，每一批次的量也有可能产生不同，因此产销未必平衡。当产销不平衡时可能就会产生存货进而产生仓储费用，也有可能因为供应不足而产生违约金等等从而产生缺货成本。

3.1.3 成本性态划分的局限性

本量利分析的基础是将公司的成本分为可变的和固定的。然而，实际上，由于生产过程的复杂性，很难将成本行为理想地划分为可变成本和固定成本，并且将混合成本拆分会使得成本行为划分过程变得困难。

3.2 本量利分析的完善措施

3.2.1根据实际情况做出调整

现实情况复杂多变，未必是基本假设的理想状况，因此可以借鉴滚动预算和杜邦分析法的优点，从而克服由于计划成本、销售价格、销量在预期与实际上存在的差异而产生的不符合实际情况的本量利分析。通过采取滚动预算，每一期结束可以通过实际情况对于接下来的预算进行调整，从而使得预算更加精确，更能够为决策提供效益，并且以此为标准导向，确保目标利润的完成，这样能够使得整个本量利分析在预测、控制、总结阶段都能得到很好的运用。

3.2.2 应密切关注生产经营期间的价格波动

价格以两种方式影响成本-数量-利润分析。 另一方面，价格影响原材料，直接人工成本，制造成本，从而影响单位可变成本。 另一方面，价格也影响产品的售价。 价格在短期内变化不大，但是期限越长，相对价格变化的范围越大，影响越大。 因此，在实际应用中，成本和数量利润分析应注意价格的逐步变化。 进行价格调整时，应相应调整可变成本，单价和其他重要的成本效益分析因子，然后重新计算以确保分析结果的准确性。

3.2.3 从成本动因的角度认识成本习性

为了克服局限性，我们可以从新的方向了解成本趋势，即成本动因。 在实际情况下，成本通常具有不同的成本动因， 根据此分析标准将成本分成可变成本。 同时，当公司进行战略调整时，必须将成本行为细分并使用本量利分析重新计算，以确保及时性。 这样，本量利分析就可以更准确地划分成本。

4 结论与展望

4.1 研究结论

作为现代企业在经营管理中常用的方法之一，本量利分析具有很高的实用性。其分析结果为现代企业的生存、发展以及战略性决策方面给出指导性意见，另外在企业预测利润、管控成本、决策投资和进行全面预算时能够给出足够充分的有效信息，为管理者的决策提供帮助。

本文以同源化工作为研究对象，对其两个厂房使用本量利分析，采用文献研究法和案例分析法，产生以下结论：

企业可以通过本量利分析，找到保本点和保利点，为企业的生产制定标准，并且可以找到未来经营发展的方向。另外可以预测需要达到目标利润的销售额和销售量，从而找到企业的利润的上升空间。同时，还可以对于产品的价格、销售量等进行分析，更科学的为公司的定价策略和定量策略提供意见。此外，本量利分析还可以对成本费用进行预测，有利于成本控制，提高企业的资源使用效率。

由于企业所处的环境不一定是完全竞争市场，因此外部市场的变化有可能会对企业产生影响，在使用本量利的过程中，需要关注市场变化，例如销售量和物价水平，以便于产品的本量利分析更具时效性和科学的指导意义。

此外，通过同源化工案例的分析，也意识到了传统本量利分析的不足，并且提出了本量利分析的完善措施：动态本量利分析、密切关注生产经营期间的物价变动、从成本动因的角度认识成本习性。

4.2 未来展望

本量利分析对于企业管理上有着宽泛的应用，本文在应用上提出了方法，也认识到传统的本量利分析的不足之处，也给出了拙见一二。在该分析趋于臻善的过程中，必然能够各个企业中得到更加广泛的运用，并且为企业提供更加精准有效的预测、决策、管理信息。

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本量利分析在管理会计中的应用 —以同源化工有限责任公司为例

价格 ¥9.90 发布时间 2023年3月16日

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