浅析注册会计师审计的风险与防范

摘要：在当前的时代，随着社会经济蓬勃向上的发展，目前有许许多多的人渐渐的认知到注册会计师审计对于各行各业经济业务监督的重要性，但是随着社会经济的复杂多变以及专业人员技术要求的提高，导致审计的难度和风险越来越高。因此，如何防范审计工作中的审计风险已成为注册会计师日常工作中越来越重要的一点。本文基于注册会计师审计的理论研究，通过国内外对审计风险的认识对审计风险进行分析和探讨，并提出降低和防范风险的有关措施，希望能帮助注册会计师在进行实际审计时降低其出现风险的可能性，从而提高工作效率和效果。

关键词：注册会计师;审计风险;防范对策

引言

随着国内审计技术发展的加快和国内审计业务的急速增长，很多审计单位由于风险管理意识不强、内部风控体系不健全、审计人员专业能力与综合素质不高、审计程序与审计方法简单等原因，使得审计风险在审计单位业务开展过程中的问题日益突出，严重影响了审计单位及审计市场的健康稳定发展。本文基于审计风险特征，由内外部剖析导致审计单位审计风险的产生原因，从而讨论其审计风险防范的方法和如何进行控制的措施。

1注册会计师审计风险概论

1.1审计风风险概念及其特点

1.1.1审计风险的概念

对于审计风险的概念，每个国家的审计工作人员以及专家学者都发表出不同的看法和感想，他们都是根据本国社会行业情形所提出来的。由于各国之间有不同的一些会计政策导致理解的角度方面也就不同，其结论也众说纷坛。《柯勒会计字典》中认为审计风险是：经审计人员鉴证的财务报表，并没有根据公认的会计准则正确、真实、客观地反映被审计单位的财务盈利情况和经营效果，也就是当审计人员在实施审计程序时，无法发现审计主体或某些审计范围内的重大错误；审计风险在《X审计准则说明》被认为是：审计人员在他们不了解的情况下，对实质上错误的财务报表发表了无保留意见而产生的风险；还有一些国家的审计行业认为：审计风险是指审计人员在执行审计程序时没有意识到的重大错误的风险。

国际上有相关的审计法律对审计风险进行诠释：企业提供虚假陈述的财务信息，注册会计师在进行审计时并没有及时发现并在后续中编制报表时发表不恰当意见，从而导致了审计风险的产生。

国内认为审计风险是指在注册会计师进行审计时企业的财务报表本身存在很大错误因素，并且注册会计师在出具报告时发表不恰当的审计意见的可能性。

在国外审计最早出现于十八世纪那是人们第一次认识审计，到了十九世纪就出现了相关组织，一战之后迎来了大发展时期，也是增强和完善时期。在开始萌芽期，詹姆斯认为审计风险来自这行业本身，表现为道德准则的匮乏，还有就是每一位审计人员水平的不同。这样就难以提高审计质量，导致出现了审计风险。其次就是初步认识阶段，在“南海事件”中注册会计师进行审计时并没有对实物进行必要的检查和盘点，以及没有对该要进行函证的账户进行发函，选择了听信他人话语从而去得出审计结论，导致了最后工作的失败。麦克森认为是其审计程序没有规范从而引起的审计风险。南海股份公司事件的发生让其法律对于注册会计师工作有了规范。然后就是逐步深化阶段，四大的普华永道因为其工作的失误赔偿了客户将近4亿的损失，事件造成的影响就是审计风险变成了所有事务所及其审计人员工作所面临的大问题。最后就是人们去面对和看重审计风险，并对他也更加的深入了解，在以后每次的工作中去总结找寻到高效的方法。

我国第一次对审计风险的初步认识阶段是1992年，以深圳原野实业审计案的发生作为开始。其公司擅自违反国家规定，并对账户进行更改。授予审计该公司的事务所没有对其指出错误，让投资原野公司的人受到了经济损失；还有就是以前是由内部原因导致的错误，后面内部和外部都有影响了。在这之后国家颁布法律对审计风险要求注册会计师去更加深入了解，并且初步建立起了工作规范。随着就是深度发展阶段了，越来越多的审计失误慢慢地完善着国内的法律。

综上所述审计是由专设机关审查被审单位财务收入的独立性经济监督活动；风险是在一种客观条件事物下不确定状态的表现，会使得相关人员有资金的益和损。那么我的理解可以为风险和审计相结合起来就是审计风险，那么审计风险也是两者概念的结合。

1.1.2审计风险的特征

在人的身上会表现出属于人的特征和性格，那么就会有一些特征会在审计风险上表现出来。在中国开放的大市场经济的背景下，它的表现包括五个方面：

第一，客观性。客观性是审计中非常常见的特征，采用的方法是数学中最常见的随机抽样法，审计人员根据所抽的一部分样本来推断总体的特征。当这之中会出现或多或少的误差，而且不一定能保证审计人员在抽样时是真正做到随机性。因此，无论怎样来抽根据抽样审查结果来推断总体，都可能产生结果的上差别，这样审计人员也要承担一些审计上错误结论的风险。

第二，普遍性。普遍性是审计活动中多个方面影响的，每一个环节都可能产生风险。因此，在进行审计工作时会有一定的概率产生相符的审计风险，并且会对最终审计结果产生影响。

第三，潜在性。潜在性就像明面意思一样它是潜藏起来的但它并不是不会表现出来，而是要在一定的条件下它才会表现出来。注册会计师在审计时出现了错误没有被追究，那么出现的风险就是潜在风险。但是人们追究起来要注册会计师对这一结果负责，那么潜在风险就变成了现实风险。

第四，偶然性。偶然性是事物由于不同的原因会产生不同的发展路径，这样就像走了不同的路最后到了不同的地点，同理也就是说偶然性的影响会存在不同的结果。在这之中审计风险的表现状况可以是审计人员在工作时候由于一些无法发现的客观原因造成的，然后又在不知情的情况下承担了这一不好的结果。不同的客观原因就会使审计人员承受不同的结果，所以说审计人员在进行审计时应该要仔细，尽量照顾到各个方面。

第五，可控性。可控性是审计人员通过合理的运用审计程序，尽可能去管理和控制审计风险。

1.2审计风险的组成要素

国内对审计的风险模型的所有诠释都是审计风险等于其重大错报风险乘以检查风险，其中固有风险、检查风险和控制风险是其三个组成要素。

审计风险也可以是注册会计师在进行审计工作时候可以接受的总体风险，它是由固有、控制和检查三个风险共同决定的。根据其上面公式举例来说明：X公司内部控制经由相关人员评估确认其环境不好，我们可以认为重大错报风险有60%，而检查风险为6%，那么算出来的话审计风险为3.6%。也就是说注册会计师发表的审计报告将会受到3.6%的概率影响，出具不正确的报告。运用到数学上的交换法来看，根据（检查风险=审计风险/重大错报风险）来算检查风险，在这之中注册会计师要知道两个条件：一是审计风险，二是重大错报风险；注册会计师在审计时能接受的审计风险是3%，然后根据对财务报表内一系列的账户进行风险识别并进行测试得出被审计单位的重大错报风险为40%。那么所得出的检查风险就是7.5%，那么7.5%检查风险就会影响注册会计师设计出一些不恰当的程序。其中重大错报风险是：审计重要性程度是对财务报表整体或个别项目错报性质的衡量，且他是企业的风险还不能被注册会计师控制。

1.2.1重大错报风险

指财务报表在审计工作开展前存在重大错报的可能性，只能通过实施风险评估程序来正确评估重大错报风险。

1.2.2固有风险

它是单独处在经审核的财务报表中，且注册会计师不能实际去改变的一种风险。固有风险是审计风险的重要组成部分，注册会计师应该考虑固有风险的影响。鉴于其特点还要能够分析并对固有风险水平进行认定，而且审计人员没有方法使其风险降低，固有的性质就体现在这里。只要企业或者行业的存在，那么固有风险也会伴之存在，这样的风险的判断是需要专业的判断能力的。

1.2.3控制风险

控制风险就是和内部控制有关的，企业的内控不完善，那么控制风险就比完善时更容易发生。它是由某类交易或披露的某一认定发生的错报，这错报还连同其他错报是重大的并且没有被内控及时防范的一种可能性。

1.2.4检查风险

他是与重大错报风险成反比例关系，在某一相同的审计风险下，如果重大错报风险越大那么检查风险也就越小，反之就是重大错报风险越小，可接受的检查风险就越大。也就是说企业如果存在重大的错报，注册会计师为了能将风险降到可以接受的水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。

2注册会计师审计风险现状分析

2.1注册会计师审计风险的现状

2.1.1注册会计师审计的风险意识慢慢增强

随着时代的发展，注册会计师审计失败的案例逐渐增加，其审计风险也随着慢慢变大。光是银广夏等事件的审计失败让很多有名气的会计师事务所名誉都受到破坏，让他们的客户变得不相信他们了。在这样的情况下国家也加强了监管，对不按相关条例进行工作的会计师事务所处以罚款更有一些注册会计师被撤销所拥有的CPA证书。但是事件的失败还是已经发生，导致注册会计师审计的真实、合法、有效性受到了企业和使用该报告其他投资者的质疑，信任已变成会计师事务所和注册会计师所要面临的问题。因此，国家也完善相关法律来对这一行业实施监督程序，这样就加强了注册会计师审计的风险意识。

2.1.2注册会计师审计的风险责任界定基础没有达成一致

在风险的界定上，审计行业内的与社会公众是有歧路的。审计业内的工作者认为他们在进行工作时保持独立性、谨慎性并且按照审计准则来实施正确的审计程序，就可以揭露出重大错报的事项。因有固有的存在，注册会计师不可能保证把问题全部披露出来，所以行业内不能把没有审查出来的问题归结于注会会计师。如果是审计方法的错误导致结果的错误那么注册会计师才要承担责任。

但是公众和企业不这么认为，他们觉得只要被审单位真实情况与注册会计师出具的报告不符合，那么注册会计师就要承担责任。而且就算告去法庭，法庭都会先选择保护“弱势群体”这一社会公众，这样注册会计师在审计时还是受到了风险困扰。这普遍的审计现状让注册会计师感到很无力。

2.2 注册会计师审计风险分析

2.2.1注册会计师审计的定性分析

2.2.1.1 固有风险的定性分析

第一，经济业务的特征，就像钢铁、水泥、木材、叉车、建筑工具都是建筑公司的财产，而这些东西就比建成的房子更容易被偷盗。因此这些物品容易失窃，那么财产物资的固有风险就会大，这是其资产对于偷窃的敏感程度。第二，经济业务的重要程度，像制造手机屏幕的企业他们的主营业务收入是销售出去的手机屏幕，而他们出售由废玻璃制成的玻璃窗算是其他业务收入。这样一般主营业务收入的资金比例往往比较大，而其他业务收入则与之相反。因此，主营业务收入的固有风险大于其他业务收入。第三，经济业务的复杂性，对于业务的记录和处理的程序越复杂那么就越容易出现错误的可能性,比如对于固定资产的累积折旧直线法是最简单，而采用双倍余额递减法的话年限长的且每月要计提折旧则会比较复杂，因此这样也会导致工作的固有风险增加。

2.2.1.2 控制风险的定量分析

注册会计师认真仔细的对控制水平进行分析并做出准确的预判，是为了完成审计所设立的目标，所以进行工作的人员必须要去了解控制水平受到哪些因素的影响。其中最主要的三个影响因素是内部控制制度的是否完整、能不能有效率的进行、以及在这之中会受到哪些局限的影响。在这情况下我们需要进行审计、分析、评估和测试内部控制来确定风险控制水平。一般有下列步骤来确定控制风险水平：第一，了解被审计单位在业务中建立的哪些内控，初次去评论其健全程度；第二，进行实质性测试，系统性的检查实施情况；第三，风险控制水平根据上述意见和测试确定注册会计师检查相关的风险，并判断其准备依赖的实际内部控制风险是否与预期控制风险一致，核查实质性程序的是否适当。

2.2.1.3 检查风险的定性分析

在审计风险中检查风险是唯一由注册会计师可以控制的，它由注册会计师的能力来决定的风险，能力强的可以使其变低，反之则相反。其中受这些因素的影响：第一，选择客户准确性，注册会计师在接受业务时就存在了检查风险，所以在选择的时候一般都希望是经营状况好的、不存在倒闭危险以及会计记录很准确的，这样注册会计师所接受的检查风险就很小了，但那些相反行为的客户就会使注册会计师不恰当的接受客户所带来的风险。第二，设计审计方案的科学性，科学的审计方案在实施过程中能有效控制、减少其失误程度带来的检查风险。第三，进行抽样复合数学逻辑，注册会计师在抽样的时候根据经验来抽取，如果失误的判断就会带来检查风险，所以可以通过数学模型来计算。

2.2.2 注册会计师审计风险的定量分析

定量分析是指分析被研究几个对象所包含的某些特征从数量关系来进行比较研究起意义。

2.2.2.1 固有风险的定量分析

固有风险的计量没有特定模式，一般注册会计师在评价时比较稳妥。在条件好的情况下重要错误的情况较小，固有风险的水平将小于50%,但在条件不好的情况下固有风险可能为100%。如在“研究技术落后、产品不行、管理人员素质水平低”这样条件下可能确认固有风险为100%，反之可以确认重要错误较小且固有风险水平小于50%。

2.2.2.2 控制风险的定量分析

注册会计师觉得预防不了的内控，则可以认为控制风险为100%。结构越有效那么其风险就越低，如果进行控制测试那么有可能是风险定在100%以下某水平。总的来说，控制风险的测试是在一个周期内进行的，许多企业都可以参与其中。

表 1购货与付款循环内控的定量估计

偏差率	控制结构评价	控制风险
≤1%	极好	10%
1%-3%	好	30%
3%-5%	中等	50%
5%-7%	差	70%
＞7%	不准确	100%

为了评估内部控制结构的有效性，审计人员可使用属性样本来确定客户内部控制结构中的风险程度，这基本上与系统评价中的兼容性测试一样用于控制风险评估。通过对内部控制结构进行抽样检查，可以得出一个偏离周期内部控制的系数，可用于评估每个周期内部控制结构的工具。例如，在5%的审计风险水平下，购货与付款循环内控的定性估计可以转换为控制风险的定量估计。

2.2.2.3 检查风险的定量分析

检查风险的水平是很具注册会计师执行实质性测试引起其他条件改变时而随着变化。注册会计师愿意来承担的审计风险水平最后来通过实质性测试的风险来保证。

表 2检查风险计算表

偏差率上限	控制结构评价	控制风险	固有风险
偏差率上限	控制结构评价	控制风险	10%	30%	50%	70%	100%
≤1%	极好	10%	*	*	*	71%	50%
1%-3%	好	30%	*	55%	33%	24%	16%
3%-5%	中等	50%	*	33%	20%	14%	10%
5%-7%	差	70%	71%	24%	14%	10%	7%
＞7%	不准确	100%	100%	50%	16%	7%	5%

3 注册会计师审计风险形成的原因

3.1注册会计师审计风险形成的外部原因

有一些外部原因会导致审计风险的产生，第一个是被审计单位所处的环境的复杂多变性与多样性是产生审计风险的重要原因之一。如一些企业刚开始只从事一种行业，生产规模的和经营范围不变，那么审计人员的工作也就是对其经济业务的审计了。而像阿里那样大的企业他们不会局限在一个经营环境下，随着他们企业规模的扩大和经营范围的变大，那么审计人员的审计工作就不局限于财务了。被审计单位的内部控制是否健全以及管理体系的完整程度、还有企业的持续经营能力也都需要审计人员来进行审查，这样就大大增加的审计风险。其二就是审计机构的收入都是取决于委托企业所付的酬劳费用，这样就容易导致审计机构在开展审计工作时其独立性会受到影响。还有就是社会经济的发展以及行业的兴起，越来越多的审计机构创建竞争非常剧烈，以至于一些机构为了获得业务酬劳的最大化而放弃作为审计师的职业尊严，为了减少其成本来使其审计质量降低。三被审计单位不配合审计单位，被审计单位人员提供虚假的会计信息给审计人员造成迷惑性，这种假的会计信息会使审计人员在进行审计时增加了其审计风险。还有就是审计单位在多变化的法律环境下使得审计风险也在不断加大。

3.2注册会计师审计风险形成的内部原因

有外部原因导致审计风险的形成那么也就有内部原因形成审计风险，最为关键的就是审计人员本身了。如果审计人员本身的业务水平不够强悍、经验也有限，那么这样的人员去进行审计容易导致审计工作不能达到所预想的目标，这就是经验不足导致审计风险的产生。另外一种就是对于一种业务熟悉但是其他就只知一二了，在接受了不熟悉的业务时，可能在审计工作时会疏忽一些问题所在，从而也容易产生审计风险。二是审计程序不完整所导致的，所有审计人员在进行审计时都会根据被审计单位的情况制定出符合该企业的审计程序，然而可能审计人员在设计时设计的程序不恰当，而采用了这一不恰当的程序从而使得工作上的漏报、错报与遗漏。另一个就是成本考虑，使所收集的资料和审计证据减少来降低成本。两者的结果就是审计风险增大。三是审计人员的职业道德问题和审计机构内部制度不健全导致的审计风险，审计人员在工作中要做到诚信工作、客观公正、不徇私舞弊，独立于被审计单位之外并不能有利益关系，还有对其单位要保密。但审计实践中，偏偏都不尽人意。审计人员忘记了在进行审计工作时的一些要求，甚至违背职业道德从而造成审计风险。审计机构的内部不健全、缺乏风险管理，为了经济利益而盲目接受高风险审计业务，使其审计工作的风险性增大。

4 注册会计师审计风险的防范对策

4.1提高独立性和谨慎性

注册会计师在进行审计时应该做到尽职尽责不能出现大的错误，这就要求注册会计师保持职业的怀疑态度和一丝不苟的精神。因为固有风险和控制风险的存在所以审计风险是不可能被消除的，审计人员只能通过关注、识别和控制来降低检查风险，来对审计风险产生影响，保证审计质量的合格。为了检验审计质量的好与坏，那么就需要确定审计过程采取的程序是否符合审计准则的要求。这需要注册会计师在平常的日子里到培训机构里对审计知识进行温故知新，关注和熟悉新出的审计准则这样就有助于提升注册会计师水平。还有就是认真收集和客观评价审计资料和审计证据，以及不能收取被审计单位经济利益相关方的行贿，保持着作为注册会计师的底线原则。在工作中仔细细致，不应为了减少成本以及困难的工作简单化来减少审计程序的步骤，实施粗略的审计程序，不放过任何具有可疑信息的资料；还有就是独立与被审计单位之外。

4.2提高从业人员的综合素质

当前，很多事务所招人的时候看重人员的工作年限而没有考虑专业能力素质的高低，这也是导致审计风险增高的一个原因。为此，去优化事务所人员结构是重中之重。其中可以选择招聘年轻且素质高的注册会计师，审计如同会计一样他也是进步飞快的行业，会计的变化审计也要跟着变化，审计的基础就是会计，就像中国文化里面的推陈出新一样审计行业的进步就需要年轻的会计师来进行革故鼎新，因为年轻人是推动社会发展的主力。他们有着很强的学习能力能更快更好的接受新知识和熟悉新的相关法律，以便来应对更加艰难的工作。

还有就是对注册会计师证考试难度的加大，中注协根据社会的情况来决定下一年的通过率。协会控制着注册会计师的增加人数，让其门槛变高些，对于那些知识不够硬的人员起到阻拦效果。还有就是对考试内容不能一蹴而就，不要全是些书本上面背的知识，还应该加上一些工作上面临的问题来作为题目来考查考生的分析和判断能力。作为一个合格的注册会计师就要拥有着比其他财务人员更专业的能力，以便提高工作效率。

对于注册会计师在脑海里已有的知识来应对变化的会计行业是远远不够的，行业的快速发展知识的更新周期也大大缩短了，按照中注协的要求加强注册会计师后期学习是每个注册会计师都要做的事情。为了提供高质量的专业服务并防止审计风险，注册会计师必须要根据中注协得要求来，起到增强自身的业务能力。且我国法律法规也规定了注册会计师在通过考试取得证书后每年都要进行后续学习，以便注册会计师水平降低还去接受他人的委托，从而影响被审计公司的报表真实性。

4.3 规范工作底稿的编制

注册会计师在进行审计工作时会对其工作内容编制审计工作底稿并加以保留，来保护自己的利益。编制的审计工作底稿是注册会计师对其所做的工作的完整记录，审计结论和发表审计意见都是以此为基础来进行的，也是注册会计师在自己利益受到损害时提起诉讼的书面证据。审计工作底稿应该详细的记录注册会计师在工作时的思路和注意事项，注册会计师应根据其要求，完整并规范保留工作底稿相应内容，以及对一些重要信息进行审核，减少任何可能导致无法发现实际存在的重大错报，确定审计结论的客观公正，这样去减少审计风险。

4.4 谨慎选择被审计单位

会计师事务所在承接业务时要去详细了解被审计单位的经营情况和内部控制情况以及一些需要评控的注意事项。如果接到风险大的，从开始就给注册会计师人员增加了审计风险那么在后续过程中会有越来越多的问题暴露出来。正直的客户存在舞弊性很小，对应的审计风险也随之减小。还有就是对承接的单位时刻保持联系，详细了解单位真实情况，开展各种各样的咨询工作，以及提供实用和有效的会计信息，这样可以帮助他们解决一些实际性的问题还能保证注册会计师在审计时的风险得到一定的控制。

所以说会计师事务所认真核查企业后再接受委托，这样从本质处就能减少注册会计师审计风险的概率。

4.5完善注册会计师行业的法律

在这个快速发展的时代每年都会更新不同的法律法规来适应相应的社会情况和行业情形，就像证券法是来规范证券交易的，公司法是对企业而言的，这些法律都是来适应现在的时代社会。

我国法律体系还是没有完善，国家有必要进行仔细的制定，如《注册会计师法》的修正增加对注会行业的改善起到了巨大的推动作用。在这一前提下完善的法律法规能使注册会计师合法保障自身利益，从根本上控制注册会计师审计的风险，让注册会计师有法律作为依据来进行自己的工作。

还有就是注册会计师仅使用传统的审计方法已不再足够，一般在进行审计时都会采用抽样审计的方法来做，但是如果每个注册会计师都是采取这同一方法广泛使用，无外乎就增大了其风险因素。合理有效使用审计抽样方法对审计很重要。合理选择抽样方法，以降低主观性并降低审计师的主观偏见风险，这是控制审计风险的关键。

5 结论

综上所述，为了认识审计风险对注册会计师审计工作和整个行业发展的影响，为避免在实际工作中出现过多的审计风险，任何注册会计师和会计师事务所必须真正的面对问题并提出应该如何避免审计风险。审计风险的负面影响不仅会对注册会计师和会计师事务所造成负面影响，而且还导致社会资源分配不平衡。要更好地管理审计风险，控制管理风险和决策中审计风险的出现，应该找到改革创新的方式，并根据具体问题分析最大的意义，以帮助我国注册会计师审计风险不断降低。充分利用注册会计师经济警察的作用使国民经济保持稳定健康发展。

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