浅析新收入准则的实施对公司财务报表的影响—以长城汽车公司为例

　　一.绪论

　　（一）研究背景和研究意义

　　我国企业会计收入准则的修订是在国际与国内出现极大变化背景下产生的。它顺应着时代的发展，经济全球化推动了各国间的沟通与合作，而国家制定的一系列对外战略也加强了国与国间的经济文化交流。所以，我国企业会计收入准则的修订是必然的，只有这样才能为与他国进行交易创造良好的条件。世界经济一体化的进程不断加快，我国财政部在2017年7月19日针对《企业会计准则14号—收入》进行了修订，收入确认与计量都有了新的标准[1]。收入代表着企业的经营规模，企业管理层也会以此为基准进行内部政策的制定，经营成果与业绩评价等都是以收入为依据进行。因此收入准则的变化给企业带来的影响是极为深远广泛的，各个方面都随之发生了变化，财务数据、企业管理与经营决策等都包含在内。从细节出发，销售合同、薪酬福利、投资融资安排、信息系统等都会作出调整。充分理解新收入准则，深入研究它的各个方面有助于企业更好的将新政策落到实处。同时掌握新收入准则对财务报表带来的影响，预知其带来的变化与风险。会计准则国际化是大势所向，而我国要真正实现会计准则的国际化，应把握当下的潮流，制定、完善我国的会计概念框架，细化会计准则，规范区域资本市场，助力企业运营，推动经济健康发展。新收入准则制定的标准更加的细致与明确。收入确认与计量程序相对复杂，各行各业都应按照规定标准运营，制定科学合理的对策，深入学习掌握各项规定，全面提升业务水平，与新准则下的市场环境协调发展。

　　（二）文献综述

　　1.国外研究现状
　　收入是衡量企业业绩与经营水平的关键标准，收入的确认是财务会计界相当复杂的存在。2014年5月针对客户合同收入制定了相关的准则，并在国家上受到了广泛的关注，此项准则被称为IFRS15。国际会计准则理事会进行了深入的探析，最终联合X财务会计准则委员会共同发布。主体确认收入的变化是其最显著的特征，它与客户转让商品与服务密切相关，同时以商品的交付与服务为前提，获得权力得到一定数量的金额[2]。社会经济的不断发展，主体间的交易事项变得越发复杂，实务工作相关的收入确认与计量问题也随之在增多，我国应重新审视这两个问题，为实务操作的解决创造良好的条件。IFRS15的颁布也推动了我国对现行收入准则的修订。结合国际会计及业务的发展，我国财政部也提高了对企业会计准则的重视，并制定了一定的准则在2017年7月发布，不同类型的上市公司在执行时间上有所不同。新收入准则与原收入准则相比，收入确认模型以及确认时点处理引导等不同的层面都存在巨大的差异。结合上述不同的时间来看，深入理解新收入准则。为企业的发展提供助力，同时也是当下的迫切需求[3]。
　　国外企业针对收入准则的实施存在一定的标准，国际经济的发展确实推动了收入准则的修订。因此，企业必须尽快的适应于新的收入准则，通过决策与运营适时调整满足当下自身发展的需求。国外的研究主要针对客户合同收入进行的。在收入确认计量、报告及披露事项上有了全新的规定。原先准则中存在的两种模式将被打破，而采用单一的形式。劳务、建造合同等都遵循同一个标准。国际财务报告准则，主要针对的是客户活动进行的修订。而企业会计准则主要针对的是收入进行的调整。从两者的相关准则中可以看出，存在众多的相同点，但也在一定基础上存在不同。相关研究学者将我国收入准则中的意见与IFRS15进行对比，我国新收入准则主要针对的是经济效益的总流入，而后者则强调的是经济效益的增加。在一定的适用范围之内，我国新收入准则的范围，比后者更为广泛。我国新收入准则，对合同部分并没有一定的规定，但在收入确认与计量上基本是相同。交易价格的定义存在稍许的差别。与IFRS15相比我国新收入准则，针对收入计量的判断并没有进行更深层次的规定。对于在实际操作中存在的问题没有提出相应的解决方法，将新收入准则落到实处时还存在一定的难度。从特许交易角度对两者的区别进行分析，首先两者的准则结构安排存在不一致性、内容并没有实质性的差异。但后者在披露信息上的规定更为详细，尤其是披露信息的目标比我国的新收入准则更加的规范与明确。结合文章中的一部分观点，可以看出我国新收入准则制定的基础与IFRS15的内容存在一致性。同时与我国的实情相匹配。
　　2.国内研究现状
　　我国收入准则的制定主要是从2006年2月开始，财政部针对企业会计准则发布了新的通知，从收入与建造合同方面进行了规定。原收入准则的制定存在不同的问题，两个准则所具备的标准是不同的，无法达成统一。某一特定的情况，若没有清晰的边界，那么交易收入确认方法也会发生变化，无法以统一标准进行[4]。与此相对的企业财务信息与经营收益，也会随之发生变化。交易事项变得越发的复杂，混合交易逐渐成为了主要形式。销售商品收入与提供劳务收入的区分，都是相关学者探讨的重点。此外，如何有效判断商品的所有权以及报酬转移等都应结合实际，进行深入的研究。
　　很多学者，针对新收入准则带来的变化，进行了探讨。新收入准则中有四项主要特征，具备统一的五步法，无论是某一时段还是时点确认收入都可以此为参考。确认收入形式有了明显的区分，新的判断标准出现，保障了其统一性。时点的确认变得清晰明确，收入计量有了新的标准与指引，将可变价格，比如折扣和奖励等等都考虑在内。此外多重交易，比如混合销售和特定交易事项等等，都有明确的收入确认与计量给出规定[5]。不少学者也针对收入定义的变化，进行了讨论。2012年葛家树针对企业收入确认方式进行了探析。与现金净流入相关的方式包含了已实现，可实现和未实现。而从这两方面对收入准则合同与协议进行规定，将实际利率法计入当期损益。而一些学者也针对收入实务处理进行了探析。经常性损益调整详细会计处理规定得到了学者的广泛认同。收入及相关法律法规，在会计处理与税务处理上存在一定的不同。而针对非经常性损益会计处理方向的研究原因持续加强。部分研究者，将递延方式分期付款，与视同销售业务账务处理的差异相结合，进行了研究。
　　2010年X财务会计准则委员会对收入准则相关意见进行征集，与国际会计准则理事会相结合，共同分析实质发展，并提出相关条例。国内学者的研究再次投入到了我国收入准则制度的研究与完善上。比如，收入定义与当下的会计环境是否相适应，收入概念与上市公司业绩是否存在一定的影响等。从2014年国际会计准则委员会发布了IFRS15，收入确认规则进行了创新与调整，各方学者投以了广泛的关注。国内外研究的重点也在一定程度上发生了转变，从原先对收入确认创新性的研究转移到收入确认有效应用的研究。此外，针对收入准则的变化与完善，努力与国际收入准则相协调，这对国家、市场与企业来讲都是极大的挑战。收入准则出现的变化直接影响企业的整体运营，从财务数据到企业内部管理，经营策略等都会随之发生重大变化。财务收入准则是企业运营的核心组成部分，它与企业的经济效益相挂钩，因此，带来的影响极为深远[6]。新收入准则与原收入准则以及IFRS15形成的对比，新收入准则更加的科学、完善与实用。就企业的发展而言，尽快的掌握了解新收入准则才能更好的处理财务报表与自身发展带来的变化。
　　3研究内容与方法
　　毕业设计主要研究的内容在于新收入准则的实施对公司财务报表带来的影响，通过对比新旧收入准则相关内容以及带来的不同影响，以最终结果为参考，重点阐述内容所发生的变化。选择制造业为例进行数据分析，对比企业收入计量与财务报表间的变化，深入了解企业原本存在的问题。全文中所选择的案例，要以变化较大的企业为主，新收入准则与企业的融合产生了巨大的变化才能更好的说明与反映相关问题。

　　二新收入准则和原收入准则之间的差异

　　（一）收入准则修订的变化

　　收入准则修订适应了时代的发展，代表着时代的进步性。以《企业会计准则第14号—收入》为基准，阐述收入准则发生的变化：新收入准则在四个不同的层面进行了调整。不同类型的企业都在一定程度上针对收入确认方法进行了披露与变更。新收入准则下收入确认模式发生了根本性变化，建立了统一标准。企业收入确认有了一定的规范需求。企业财务信息的可比性也越发的鲜明。控制权转移成为了收入确认时点新的判断标准，给零部件供应商带来的影响极大。此外，新收入准则为多重交易合同提供了参考，所以对于产品的销售，在不同的层面都发生了变化。各项履约义务的进行都能在新收入准则中找到。无论是单独售价进行分摊交易还是整体性的交易，都存在一定的解决方式。针对某些特定的交易的收入确认与计量也给了明确的规定。这种情况在电信类企业中，带来的影响也十分显著。财务部门与销售部门必须共同合作，实现最终评估的科学性。推动企业收入核算，不仅满足准则需求同时兼顾成本利益。新收入准则下符合一定条件的授予知识产权交易将需在某一时点确认收入。

　　（二）新收入准则和原收入准则之间的差异

　　1.模型向单一模型的转变
　　新收入准则与原收入准则间差异显著，收入确认模式以及相关理念都发生了变化。原收入准则下，与销售商品、劳务提供、让渡资产使用等相关的分类也进行了相应的调整。收入确认模式有了统一的标准，是其最明显的标志。两模型向单一模型转变，在建筑合同等方面都具备一样的标准要求。原先制定的准则存在一定的不清晰，直接导致交易收入确认法出现问题，最终的数据也会出现影响。变更权采用的完工百分比收入确认方法能在一定程度上，代表企业会计准则的需求。但是在变更之后的收入确认方法，比原先的完工百分比收入确认方法更加的稳健和可控。新收入准则的推行，所有收入将统一纳入一个确认模式。在控制权模式下，会进行适度的判断。新收入准则制定了统一的收入确认形式[7]。企业的收入确认法的运行将更加带有标准规范。在原先的收入准则下，企业需通过有效的判断进行准则的选择。新收入准则无需这样操作，企业间的财务信息可比性强度也随之上升。
　　2.收入确认时点的变化
　　收入确认时点的判断标准从根本上发生了变化，原先是控制权转移，现在则是风险报酬转移。这是收入确认模型的变更，原先重视的利润表已经被资产负债表所取代，是在控制权模式下实现的判断，在空间上是相对较小的。最终的判断结果一致性更高。新收入准则中的控制权与主导商品直接相连，从服务开始涉及的全部经济效益都包含在内。无论是风险还是报酬以及控制权的转移，在时点上基本一致。但在某些交易情况下时点也存在一定的偏离，直接导致新旧收入准则下收入确认时点发生变化。新收入准则会针对工作的进行，确收相关收入。而原有的收入准则下的实务操作则是根据供应商交付给对方的时点来确认。原先是以完工百分比法进行确认，比如，船舶、飞机等制造商。合同条款中会针对特殊情况进行违约金的约定，通常客户在支付一定的违约金后，合同就可解除。在此情况下，收入确认时间将变为交货时间点确认。
　　3.收入确认和计量的变化
　　新收入准则在交易合同上实现了多样化的变更，企业以合同为基准，进行相关义务的履行。此外，交易价格的实现与有效的分配也是关注的重点问题。新收入准则为这两个问题提供了指引。比如，销售的产品会有后续的安装服务。在一系列的安装售后服务当中会出现一定的分配服务，单独售价的分摊交易就是新收入准则制定的新标准。单独售价无法直接观察，可采用调整市场评估法等进行。而原先的收入准则在实际运行中，各个交易的方式都存在不同，最终的处理方式也是不同的。现有的企业会计准则针对奖励积分等进行了规范，在实际运行中企业选择的分摊方式也都不同。比如，信息服务电信行业会有买手机送话费的活动，手机相关业务会履行一定的合同，通信服务会延续很长的时间。原有企业会计准则，是根据公允价值递延通信服务的收入，剩余金额为手机销售收入。也可以将手机和通信服务，各自独立分开出售。从整体而言，最终的总收入是不变的，但是，通信服务的收入通常跨度极大，分配方法也不同。而新收入准则针对这类交易制定了明确的要求。通过相对单独售价的分摊方式，实现会计核算[8]。

　　（三）新收入准则影响的行业

　　收入准则出现的变化直接影响着企业的发展。新收入准则与企业的运行相融合。企业相关的领域与部门，会在不同程度上发生变化。新收入准则的实施，对于不同的行业带来的影响都是不同的。
　　首先是与知识产权相关的销售确认准则，涉及到的行业有娱乐媒体行业，还有科技行业等。而电信类企业，相关的财务部门与销售部门在新收入准则的影响下也会发生变化，主要发挥作用的是销售合同的拟定；
　　其次是新收入准则在特定的事件上给予了明确的指引。其中最显著的是可变对价合同，总额与净额法的区别方式等。百货零售、运输装卸、对外贸易等都与总额、净额法两者的区分相关，电子商务行业都带来了巨大的影响；
　　再者新收入准则是以控制权模型判断，为基础进行的交易。这对外贸企业也在一定程度上带来了一定的影响。新收入准则从不同的角度都制定了一定的规范标准。而相关企业也因重视新收入准则与企业运营的融合。从不同的角度出发，维护企业自身的利益，同时保证企业的运营与新收入准则相适应。新收入准则对不同的行业都带来了一定的影响，这一影响在制造业中也极为显著，一直是探讨的关键性问题，制造业相关企业应结合自身实际情况，适时作出调整。

　　三新收入准则实施对制造业财务报表的影响-以长城汽车公司为例

　　（一）长城汽车公司简介

　　长城汽车公司的发展一直备受关注，不仅具备最大的规模，同时雄厚的经济实力为公司的稳健发展提供了保障。在十年发展中获得了显著的进步，取得了不俗的成绩。此外，长城汽车公司还重视创新，无论从思想上还是技术上都能做到与时俱进，追求稳健经营，谱写辉煌。根据2013年的调查数据统计，长城汽车有限公司总资产已经超过了526亿元，整体资产在这几年间依旧呈持续增长趋势。而华鑫证券研究机构针对2015年与2016年的财务报表进行了分析，结合相关数据，公司总资产本期出现了大幅度的增长，其中流动资产的增长幅度达到了19.26%，非流动资产的增长幅度接近13%。长城汽车有限公司2016年前三季度流动资产与非流动资产与前年相比有了极为显著的提高，这些数据充分说明了公司的整体实力。此外，长城汽车公司在2016年前三季度营业收入将近635亿，利润超过了85亿，各自同比增长为20.51%和17.16%，最终的净利润也超过了72亿元，同比增长16.11%。王牌车型销量创新高，在市场中的地位越发的稳固。单月突破5万辆的销售，增长幅度达到了74%，公司采取了新的价格策略，毛利率方面出现了一定的影响，但是车的性价比优势更加突出。未来推出新款车型会延续市场热销的局面，为公司带来新的业绩弹性。

　　（二）新旧收入准则下长城汽车公司收入计量对比

　　1.原收入准则下长城汽车公司收入计量存在的问题
　　原收入准则下长城汽车公司收入计量从表面数据上来看，是相对稳定的状态，但随着公司的不断扩大以及业务的持续扩充，公司收入计量也渐渐出现问题。公司的业务极为广泛，尤其长城汽车公司是跨国性公司。公司业务呈多样化趋势发展，原准则已经无法不能很好的反映公司的实际业务收入[10]。在进行收入计量时，企业会将应收或者已收的合同及协议为依据，通过累计进行收入计量的核算。而从实际的情况来看，确认收入的标准并未按照所需的标准完成。延迟收入以及虚构收入或者会计职业判断失误导致收入确认时产生了一定的偏差。最终会计报表的真实性与可靠性无法得到保证。从长远的角度来看，企业会面临营业额下降的风险。且会计人员的专业理论基础与实践经验往往无法弥补收入准则的缺陷带来的影响，使工作中出现失误的判断导致财务信息失真。此外，企业没有针对公允价值制定合理的界定，评估手段存在不同，最终的评估结果也会出现误差，企业计量的准确度也会受到影响。
　　2.新收入准则下长城汽车公司的收入确认
　　结合相关财务数据与指标可以看出，新准则给长城汽车公司带来了一定的影响，从合同资产到合同负债以及税金等不同层面都发生了变化。新准则下，公司在营业收入及成本、销售费用、毛利率层面都出现了波动。2018年整年的收入超过了480亿元，与旧准则下的营业收入相比有了一定的突破，销售费用对比也有明显的提升。公司的服务方案也随之发生了变化，其中免费保养与销售费用相关联，新准则下作为单项履约义务确认收入和成本。对公司的预收账款、一年以内相关的预收利息、保养服务款重和一年以上预收利息进行分类，前三者归于合同负债列示，后者归于其他非流动负债列示。收入确认时点有了新的判断标准，比如汽车的零部件进行交易和合作时，确认收款的时间会因新收入准则的实施发生一定的变化。公司应从自身的发展实际出发。充分掌握存在的问题，将其与新收入准则相结合。全面推动问题的解决，从根本上促进长城汽车公司与新收入准则进行的融合。
　　3.新旧收入准则下长城汽车公司收入计量的对比
　　新旧收入准则下长城汽车公司收入计量发生的变化极为显著。原收入准则的实施已经在一定程度上适应于社会的发展，而在企业中发挥的作用也是根深蒂固的，财务报表的最终数据所反映的是公司的整体运营情况。它是收入确认的基础。与原有的准则相比，在新准则下，长城汽车公司考虑了未来客户的协议，并对此协议进行重新架构，制定了新的销售安排。首先，协议合同的的合并与变更，根据交易的目的来确定，若商业目的一致那么就进行合并。两份或者多份合同中对于相关商品的承诺构成了单项履约义务。比如，长城汽车公司为客户提供的额外免费保养服务，车型售价不变，同等车型保养服务有一定的市场价格，此时保养服务为单项履约义务。交易对价对应的是两个单项履约义务，各自确认收入。交付车辆是以某一时点为基准进行相关义务的履行，提供保养则对应的是某一段时间。此外，在原有的基础上进行了成品的产品的更新，合同的变化也变得越发频繁[11]。交易价格的制定也采用了不同的形式进行。其中最典型的是可变对价，在不同业务当中的应用。新收入准则让长城汽车公司收入确认的准确性和及时性得到了保障。财务人员也及时的提升自身的专业技能与判断能力。针对不同角度进行的财务披露，准确性也得到了保证。因此，长城汽车公司最终收入的确认质量也得到了提升。

　　（三）新收入准则的实施对长城汽车公司财务报表的影响

　　1.对不同业务种类收入确认计量的影响
　　结合2018年长城汽车公司的营业收入情况可以看出，公司的净利润与总资产实现了增长，总负责也随之减少，但是营业的总收入出现降低。新收入准则的实施，对长城汽车公司财务报表，带来的影响主要集中于两个方面。首先，不同业务种类的收入确认计量，随之发生了变化。整体的汽车销售业务收入确认计量，打破了原先传统的模式在现有的新准则下，进行了更新。销售业务的确认更加的规范化。不同的业务之间，形成的联系更为显著。汽车销售服务在确定交易价格时，长城汽车公司可考虑将可变对价纳入其中考虑，新收入准则让可变对价，实现了最佳估计数。在此状态下心中的最终收入归纳也是相对统一的。因此，长城汽车公司财务报表的准确性也随之得到提高。不同的业务在实际运行中，所采取的战略措施都是不同的。不同的战略，都会对最终的收入产生影响。新收入准则的实施，从不同的角度对相关交易进行了规范[12]。因此，收入的科学性得到了保障。在不同的服务业务中交易价格分摊至单独的履约义务也存在。以单独售价为基础，将五步法融入其中。针对适用范围进行评估，选择合适的评估方法进行计量。
　　2.对会计信息质量的影响
　　新会计收入准则的实施，长城汽车公司财务数据将变得更加复杂，会计人员的综合能力有了新的标准需求，只有满足标准才能应对各项财务处理工作。但就实际来看，企业会计工作人员能力明显不足，直接影响会计信息质量。针对不同阶段的财务报表进行了整合，并将相关数据融入到各个项目中进行核查，制定新的会计核算指标，为信息的披露创造良好的条件。与不同合同相关的资产及负债信息也进行了有效的披露。针对不同的业务签订的不同合同，与此相关的时点以及分摊和剩余履约义务，对应的交易价格等都进行了披露。此外，每一项业务，最终的确认金额，以及时点发生的变化都记录集中在一起。新的会计准则需要新的内部控制制度协调发展，内部控制制度无法与当下的环境相融合，那么企业会计信息质量也会大打折扣。综合能力强的会计人才，才能为最终会计信息披露的优化提供保证，实时对企业财务和信息系统进行更新与调整。让长城汽车公司的整体运营与新收入准则相协调。会计信息质量的提升是从不同的角度进行的[13]。它不仅需要先进的、专业的技术人才，还需要整体公司的运营与当下的需求相结合。

　　四对策建议

　　（一）企业的角度

　　相关企业应充分重视新收入准则带来的影响，从不同的角度进行全面的更新。企业管理层要重视新收入准则在企业整体运营中发挥的作用。针对实际的发展与新收入准则相对比。正视企业本身存在的问题，针对不同的业务项目，深入了解探析。制定不同的应对标准，从根本上解决问题。参考新收入准则，相关规定与规范。在公司内部成立专业的队伍，针对不同的问题进行研究，找出合理的解决方式。重视人才的培养，引进不同的技术人才。为企业的整体运营创造良好的基础。新准则的实施对于财务人员来讲，在专业判断上有了新的标准。新准则下财务各项工作的实施都有了新的标准，从单向履约识别到单独售价认定等，都需要更专业的能力去应对。因此要充分发挥内部控制的有效性，完善绩效评价机制。专业的人才制定合理的，科学的，内部控制政策与程序[14]。从不同的业务流程出发推动内部控制的完善，而针对收入成本的重新评估与划分，对财务指标完成率带来的影响。需要建立有效的绩效考核机制来处理此问题。还应重视外部沟通，与投资人、监管部门、业务合作方等建立常态沟通，推动企业完成准则的过渡，最大显著降低财务风险。

　　（二）监管机构的角度

　　新收入准则的实施，对长城汽车公司带来了非常巨大的影响。从监管机构的角度来讲，应如何完善自身的业务，才能推动相关企业顺利实现准则的过渡。首先，监管机构本身要深入，了解探析新收入准则带来的变化。针对各个企业运营的不同业务进行细致化的把关，将其与新收入准则进行对比，若存在不一致的情况，要适时给予建议并作出修正。此外，监管机构对不同类型的企业的运营模式，要进行适度的掌握。结合新收入准则发生的变化，分析给企业带来的影响。现代大型企业对信息自动化提高了重视，实现了全面的更新。新收入准则与此类企业相结合时，与此对应的收入确认时点与金额以及财务报表等都会发生变化。监管机构也必须根据这些变化进行核实，充分发挥自身的监管作用。在企业陷入困境时，要适时的引导企业进行信息的更新与调整[15]。针对企业本身进行的规划与安排，要结合客观需求与标准给予更合理的评估，保障整个监管机构的公正性。监管机构在企业新旧收入准则过渡下发挥关键性作用，这是至关重要的。

　　五结语

　　本文主要分析了新收入准则与原收入准则存在的不同。从相关理论综述研究开始，深入了解与其相关的研究。以长城汽车公司为例，分析了新旧准则下，整个公司的变化。企业如何有效应对这样的重大变化，一直是探讨的关键性问题。首先企业要从自身的财务部门，与业务部门以及信息技术和人力资源等部门开始，进行适时的调整。其次，针对新收入准则，对企业经营管理带来的影响，要结合实际需求，正视存在的问题，并及时作出战略改变。企业管理层要针对新旧收入准则转变制定一定的方案对策，若对策存在问题，要及时的调整与改进。企业不仅要重视自身的改革，同时也要重视外部机构的沟通。要及时的向投资方传递有效的信息。保证投资方了解新准则下公司制定的相关对策以及公司发生的变化。全面推动企业与新准则的融合，为新旧收入准则间的过渡创造良好的条件。

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