摘要：近年来，随着我国上市公司的蓬勃发展，各种财务舞弊问题也愈演愈烈，其中一个重要的因素就是内部风险管理的重视不足。而不管是从经济社会稳定的角度，XX监管便利的角度，还是企业自身长远发展的角度，完善上市公司内部风险管理的制度体系，提高上市公司内部风险管理的效率效果，都是具有深远意义的。但由于上市公司内部风险管理这一范畴较大，本文则主要从其下一分支，即上市公司的内控角度出发，意图为提高上市公司自身内部风险管理的效率和效果提供参考与借鉴，从而能够进一步推动上市公司的快速和稳健发展。
关键词：上市公司；内部风险管理；内部控制；有效性；
随着世界经济的飞速发展，世界各国之间的联系越来越密切，经济犯罪和财务舞弊所造成的影响也越来越大。而当世通公司和安然公司被揭发会计信息作假，存在财务舞弊现象之后，上市公司内部风险管理缺位、失灵的现象也进一步引发了全球资本市场对企业内部控制有效性问题的高度重视。而在各种外部监督手段和监察途径难以有效达到预期监管目标的情况下，内部控制制度也开始逐渐从企业内部的自发性治理机制向XX的强制性调控转变，与此同时，上市公司自身的监管部门也开始将注意力逐渐转移到公司内部来，力求将财务舞弊案件控制在其可能发生的根源处，并随之出台了一系列相关法律法规。
一、我国上市公司内部控制的现状与问题
（1）我国上市公司内部控制的现状
由于我国的特殊国情所限制，我国上市公司内部控制的发展很大程度上要慢于欧美等国，我国学术界对上市公司内部控制的正式探索和研究则始于上世纪80年代左右。在充分参考和借鉴了西方发达国家相对成熟的内部控制理论思想和发展经验的同时，与我国的具体实际情况相结合，最终在上世纪90年代，我国的内部控制理论思想初具雏形。而随着内部控制在实践中的不断发展，我国上市公司的内部控制开始逐渐出现以下一些问题。
首先，我国上市公司的内部控制制度是不健全、不完善的，而内部控制体系也是存在一定缺陷的，因此从制度层面上来说，我国上市公司的内部控制现状就是处于劣势的。其次，在我国，内部控制的缺位和失效有时候并不会在短期内就对企业的正常生产运营产生不良影响，于是乎就造成了很多上市公司的治理层和管理层对企业内部控制不重视或者是忽视的现象。最后，受制于上述所说的制度缺陷和执行不力，我国上市公司现存的内部控制整体环境也是较为松散和不稳定的。综上所述，我国上市公司内部控制的现状在很多方面都是无序且混乱的，还需要通过XX和企业的共同努力来提高其有效性。
（2）我国上市公司内部控制存在的问题
通过对一些国内文献及相关实际案例（如三鹿、中国远洋和云南绿大地由于内控失效导致的决策失误案和欺诈上市案等）的分析，得出了一些我国上市公司内部控制可能存在的问题，大致如下：会计信息的披露不足或者是严重失真；企业资产管理无序、混乱；高层管理人员的权力缺乏有效的制约和平衡，容易发生财务舞弊；股权比例不合理，相应规章制度不健全；风险意识匮乏，风险管理欠佳；企业组织结构失衡，内部公司治理难以有效进行；企业管理层和监管层之间信息沟通不对称不透明，监管失去作用。
二、我国上市公司内部控制制度有效性研究
（1）内部控制制度简述
内部控制制度，是一个单位为了保护其资产的安全完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部规章要求，提高经营管理效率，防止舞弊，控制风险等目的，而在单位内部采取的一系列相互联系、相互制约的制度和方法。实施内部控制制度的目的主要是为了减少人为疏忽或人谋不臧，从而使得各部门各单位均能依照相关政策计划、法律法规办事，企业财产物资安全完整，资源运转快速且有效，并且在很大程度上能够防止财务舞弊和财物犯罪，最终实现组织的有效运营。
（2）我国上市公司内部控制制度存在的问题及案例分析
1.内部控制制度存在的问题
以下从内部会计控制和内部管理控制这两方面出发，以表格形式说明存在问题。
表1我国上市公司内部控制制度存在的问题
2.案例分析——以Z公司执行内部控制时的选择性披露为例
Z公司简介
Z公司成立于1958年，是一家以水产养殖为主营业务的综合性海洋食品企业，属于农业类上市公司的大范围。2014年10月30日晚，该公司称由于遭遇异常冷水团，公司前两年投入养殖的100多万亩扇贝绝收，导致公司业绩由预报盈利变为亏损约8亿元，引发社会各界的质疑，并由证监会介入核查。
Z公司内控信息披露的具体情况及分析
表2Z公司2008-2013内控具体项目披露比较
表3Z公司2008-2013内控披露情况比较
注：数字0-3为披露详细程度，0是未披露，1是简易披露，2是描述披露，3是详细披露
由Z公司2008-2013内控披露情况可知，Z公司存在选择性披露的情况，在披露的内容和详细程度上比较随意，没有统一的标准。不仅反映出公司管理层凌驾于企业内控机制上的现象，还说明了我国监督部门对上市公司内控报告披露标准的具体管理还存在很大漏洞。
（4）对我国上市公司内部控制制度现存问题的建议以及改进措施
1.坚持正确发挥XX的导向作用，为内部控制制度的健全和完善提供良好的外部条件
我国内部控制制度的发展是以XX为主导的，企业依据XX有关部门颁布的各项法律法规执行相应的内部控制程序，因而XX在我国内部控制制度的发展和完善中发挥的作用是举足轻重的。故在内部控制制度的建设中要重视XX的作用，XX也应努力发挥自身的调控作用，从立法层面出发，加强相关内部控制的法制建设，建立更加完善的市场竞争规则。
2.企业内部要形成有层次的治理结构和合理的组织机构
企业治理层和管理层应加强交流与沟通，并讨论研究出一套适合企业发展内部控制的治理结构，为推进企业自身内部控制制度的发展提供结构性支持。同时，企业也应根据自身经营业务和会计业务的需要，设置符合运作实际的组织机构，并配备相当的会计专职人员，还要注意定期对岗位进行轮换和对职责分离原则的贯彻执行，划分权限，形成相互制约、相互制衡运行机制，争取在最大程度上避免和防止会计舞弊风险。
3.建立畅通有效的会计信息记录和传递系统，做好基础会计工作
企业会计信息之所以存在失真现象，一部分是由于财会人员的舞弊行为，一部分也是由于财会人员在进行会计基础工作时的无心之失。舞弊行为需要强有力的内部控制制度的制约和财务人员自身职业道德素质的提高，而因工作时的疏忽所造成的错误则可以通过建立畅通的信息系统，让会计信息在记录和传递的过程中都更加高效、正确，以及对企业会计基础工作的重视，如规范填写编制原始记录和记账凭证，加强企业会计电算化的建设等，在最大程度上避免和防范非主观意愿错误，从而降低企业的内部控制风险。
4.完善企业外部监督体系和健全企业内部审计制度并行
我国企业目前的内部控制制度主要就通过内部审计来完成，内部审计是企业高层管理人员对企业内部控制执行情况进行检测的一种主要手段，因此，为了能够更进一步的推动我国上市公司内部控制制度的发展，内部审计制度的建设是必不可少的。与此同时，企业内部审计制度的建设也需要与企业外部监督体系相结合相搭配，才能共同发挥出最大的作用。
三、我国上市公司内部控制流程有效性研究
（1）上市公司内部控制流程简述
上市公司内部控制流程在落实到具体公司的层面时可能不尽相同，但从其总体设计理念上来说还是有着大致相同的方向和步骤，都是根据内部控制各要素来设计的。我国大多数上市公司都认同的是五要素理论，但也存在部分上市公司仍然延续使用三要素理论。
（2）我国上市公司内部控制流程存在的问题及案例分析
1.内部控制流程存在的问题
对内部控制缺乏足够的重视，风险管理意识淡薄
我国内部控制的起步和发展要大大晚于欧美西方各国，因此不论是从理论研究层面还是从思想层面上来说都是相对落后的，存在先天不足的缺陷。部分大型上市公司更是在近十几年内才开始关注到内部控制的问题，对内部控制的真正作用认识不足，无法充分发挥内部控制应有的控制监督职能，从而也就难以在设计内部控制流程时注意到理应考虑的方方面面，故在程序设计上也有较大漏洞，在具体执行过程中也就没起到应有的控制作用。总而言之，企业对内部控制并未给予相当程度上的重视，流程设计也存在一定缺陷，因而也在无形之中加大了公司经营的风险。
对内部控制流程的具体内容不够明确，未建立清晰准确的内部控制评价体系
现阶段，我国上市公司内部控制流程设计的主要依据是三要素理论和五要素理论并行。而由于流程设计所依据的理论不同，又缺乏相关部门明确制定的标准，所以我国上市公司内部控制流程所需要涉及的具体内容是不明确的，这样不仅会增加相关监管部门的工作难度，更会加大广大投资者对公司内部控制流程的理解难度，不利于形成对公司的客观判断。
对内部控制的评价在内部控制的实际执行中也是必不可少的一环，而在我国现有的《审计准则》中，只提到了CPA需要了解并且评价与公司财务报告有关的企业内部控制，而对其他性质的业务则并没有做出要求，这不仅在一定程度上加大了注册会计师的执业风险，从公司治理层面来说其评价主体也并非是一个理想的选择。
内部控制流程连贯性较差，功能不完善
我国上市公司对内部控制制度认识不够、重视不够，因而在对内部控制的流程设计上也存在较大的缺陷，而其中一个主要的缺陷就是连贯性较差。内部控制流程在具体运作时不够顺畅，或者在关键环节上存在漏洞，没有完全遵循相互牵制、相互制衡原则，也不能充分发挥协调配合原则的连续性和有效性，使得公司内部控制流程在具体运作时是低效率的、失效的。除此之外，由于设计内部控制流程时考虑的因素不够全面，其所包含的功能也是不够完善的，或者说部分功能并没有发挥它应有的作用。
2.案例分析——以A公司执行内部控制披露时的缺陷为例
A公司简介
A公司是一家以研究、生产、销售医疗药品、医疗制品和医疗器械等产品为主营业务的医药制造型企业，创立于1988年，在深圳创业板上市，属于我国产品链最为完备的大型医药集团。2013年，毕马威会计师事务所由于该公司内部控制存在重大缺陷，对其公司财务报告的内部控制部分出具了否定意见。
A公司内部控制缺陷认定标准及分析
21号文要求各上市公司必须分别从财务报告和非财务报告两个角度来制定企业内部控制缺陷认定标准，但经过对A公司2013年度内部控制执行情况的分析，发现A公司2013年的财务报告和非财务报告的内控缺陷认定标准是一样的，认定单一、并未有效区分。
表4A公司2013年度内控缺陷认定标准分析表
注：X为错报金额。
表5A公司2013年度财务报表部分科目金额
由A公司前述标准计算可得，当错报金额≥4%，即错报金额≥597,229,530.16元时，才将其认定为存在重大缺陷，但此时的错报金额比利润总额的十分之一还要大，故该标准在无形之中降低了公司内部控制的缺陷程度，属于一个过于宽泛的标准。除此以外，该标准未将所有者权益、营业收入和利润纳入考量范围之内，定量标准单一，对内部控制缺陷的披露难以起到积极的作用，也不符合谨慎性原则。
（3）对我国上市公司内部控制流程现存问题的建议以及改进措施
1.提高内控重视程度，大力建设企业风险管理内控体系，增强企业风险管理意识
要想改进内部控制流程，首先就要做到真正的重视内部控制发挥的作用，将内部控制真正视为企业生死攸关的必要环节。企业应在公司章程中重点强调有关内部控制的具体实施要求和实施标准，还要在内部控制流程中的各个关键节点严格把关。同时，企业也要提高自身的风险管理意识，当今时代，随着经济的不断发展，企业进行风险管理，对整个企业层面进行必要的风险评估都显得越发重要。但由于我国现阶段的企业风险管理还不太成熟，很多上市公司都没有一套健全、完善的风险管理内部控制体系，这不仅在很大程度上加剧了企业的财务风险和经营风险，而且也不符合现如今公司制度的发展趋势。
2.建立统一的内控流程具体内容和具体标准和完善的公司治理结构，为实行有效内控提供良好的外部环境和内部环境
现阶段，我国上市公司内部控制流程设计的主要依据是三要素理论和五要素理论并行。而由于流程设计所依据的理论不同，又缺乏相关部门明确制定的标准，所以我国上市公司内控流程的具体内容也不尽相同，这一情况也呼吁了更详尽的有关内控流程法律法规的出台。而在颁布法规的过程中，要注意明确具体内容和具体标准，同时还要加强对CPA执行审计业务的监管，为上市公司制定内控流程营造良好的外部环境。除此之外，还要重视公司治理结构在制定内控流程时所起的重要作用，利用完善的公司治理结构为制定有效的内控流程提供良好的内部环境支持。
3.提高内控流程具体运作中的连贯性和流畅性，完善内控流程各功能，充分发挥内控流程应有的作用
上市公司在将设计、制定好的内控流程投入到具体运作中之前，应该先对该流程进行一些测试，如试验性的在公司内部执行、运作几遍，观察在执行过程中是否连贯、流畅、高效，同时在测试过程中可以尝试从各个关键节点相关的财会人员角度出发，考察是否存在回避该流程，进行财务舞弊的可能性，甚至出具相关流程节点的可行性报告，并在公司内部试验、执行的过程中，不断修改、完善具体流程环节。这样既可以提高内控流程运作的连贯性和流畅性，还能完善内控流程的功能，充分发挥其控制监督的作用，从而进一步提高上市公司内控流程的有效性。
结论
随着我国市场经济的不断发展和上市公司之间竞争的不断加剧，在无形之中也对上市公司的内部风险管理有效性提出了更高的要求。而要想使上市公司的内部风险管理更加有效，更需要从上市公司内部控制的角度出发，需要健全的企业内控制度，完善的企业内控流程，良好的外部环境和内部环境。总而言之，虽然我国上市公司的内部风险管理目前还存在许多的缺陷，但主要是由于我国上市公司内部风险管理的发展还处于探索和研究阶段，相信随着XX和企业的共同努力，我国上市公司的内部风险管理会更加有效。
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