基于风险管理的N市公立医院内部审计研究

　　摘要：

近年来，国内外医疗圈并不安宁。医疗卫生行业一直以来都是个充满风险的行业，医生的职责与病人的生死挂钩，“看病难，看病贵”的现象常被百姓议论。这种情况不仅需要全体医生和护士拧成一股绳，也需要医院内部审计部门的不断努力。本文通过对N市的实地调查研究，从内部审计与风险管理有关的理论入手，分析了N市公立医院基于风险管理的内部审计现状，找出医院内部审计的问题所在，并提出相关的改进方案。目的是给N市公立医院的内部审计工作提供指导。

　　关键词：公立医院，内部审计，风险管理

　　1引言

　　1.1研究背景及意义

1.1.1研究的背景

近年来，医疗圈并不安宁。一方面，莆田系游医在道德上有意地抹黑着医院和医生的形象；另一方面，患者对医院的不信任导致医患关系紧张和医院缺乏对医生的保护制度正误伤着真正救死扶伤的医务工作者们。这需要全社会的共同努力，需要整个医疗系统的共同努力，也需要医院内部审计部门的努力。

风险管理从二十世纪三十年代开始在X产生，我国则在二十世纪八十年代开展了对风险管理的初步研究。2006年，xxxx国资委印发的《中央企业全面风险管理指引》中指出：风险管理想要达到总体目标，就要遵循流程、培育良好的风险管理文化并建立健全风险管理体系。随着我国新医疗改革政策的不断深化、市场大环境的不断变化，我国公立医院也应该结合风险管理，以使公立医院以最小的成本获取最大的安全保障。

2010年，卫生部等五部委发布的一项关于公立医院改革试点的文件中，指出健全内控体系和完善内审制度。然而，如今我国的公立医院对于内部审计工作没有给予应有的重视，未设立专门的内审部门，未配备专职内审人员的情况依然存在。内部审计是医院风险活动控制中的最后一道关卡[1]，所以公立医院应基于风险管理，利用内部审计，以改善医院的运营管理，增加公立医院价值。

1.1.2研究的意义

内部审计较之于外部审计，内部审计更注重增加价值和改善经营。内部审计人员对医院整体的运作情况比外部审计师了解的更加全面，但在独立性方面，根据医院风险管理与内部控制系统的差异，审计风险也有高低之分。此外，近年来我国医疗改革不断推进的同时，对公立医院的风险管理与内部审计方面研究未能跟上，所以公立医院的风险管理与内部审计制度执行上还在原地踏步。为了既能缓解病人的“看病难，看病贵”，又能突破“以药养医”体制的束缚、提高公立医院经济效益、减轻财务风险，公立医院开展基于风险管理的内部审计的研究与实践，对公立医院坚持以病人为核心，优化医疗服务的流程，规范药品的检验，深化运行机制的改革都具有重要意义。

　　1.2文献综述

1.2.1国外文献综述

（1）医院内部审计发展现状

2001年开始，所有医院都根据X医疗机构联合评审委员会发布的发生最频繁的警戒事件信息做年度前瞻性风险评估，这是医院风险安全评估中的一个重要评估方法（FMEA）。X医院的内部审计主要包括对内控体系的评估和改进。

（2）医院风险管理研究现状

医疗和财务风险是国外医院风险管理的集中所在。西方学术界初次将风险管理理论引入医学领域，是因为在1999年对医疗风险进行了一项调查，主要调查了医疗器材的精准度和手术失误的致死率，得出“在X，医疗事故的致死率竟然高于交通等意外事件”这样让人难以想象的结论。Mu’azuSaidu（2012）提出风险管理对保证组织目标的实现具有重要作用，从地方XX层面探讨风险管理与内部审计有效性之间的联系得出风险管理可以影响当地一级内部审计师的有效性[2]。

1.2.2国内文献综述

（1）医院内部审计研究现状

徐寿森（2016）认为医院内审与管理层之间有博弈关系。通过模型分析，得出结论：公立医院应该在提高内部审计质量时重视内控制度建设、建立合理的奖惩机制、提高内审队伍素质等[3]。

赵卫群（2017）认为新医改进一步督促公立医院完善治理，内部审计作为治理的重要内容，要充分发挥其作用：做国家法律的维护者、完善内部控制的推动者、绩效提升的促进者[4]。

安波（2018）认为面对越来越多样与复杂的内部审计工作，内部审计人员应梳理和创新重大经济事项的管理、耗材的监督和管理、基础设施项目等审计工作，发挥审计监督的多效性，积极应对内部审计工作开展的新要求[5]。

尚芝荣（2019）认为公立医院是我国的主要医疗场所，在实际经营和管理过程中，有必要对其风险进行有效控制。全文主要阐述了以风险为导向的内部审计的特点、作用和在医院开展的情况[6]。

（2）医院风险管理研究现状

曹嘉婧（2016）利用KAISER模型对江苏省某三级医院的风险进行评估，将医院的风险分为三个等级，进行分级管理，以此促进对该医院风险管理的效果[7]。

刘燕（2017）着重提出我国公立医院缺乏风险的预警机制，不能够及时发现风险，因此要在建立了财务管理系统的基础上，建立风险的预警机制和风险管理组织体系[8]。

李玉英（2018）通过分析医院在运营时面临的内部与外部风险后，建立起对风险衡量的评价体系，提出了强化风险管理的有力举措[9]。

杨正云（2019）通过分析随着新医改公立医院面临的种种风险，以及这些风险与内部控制的关系，结合医院的实际情况，提出了完善内部控制、加强风险管理的建议[10]。

　　2基本概念

　　2.1内部审计

根据第1101号，内部审计基本准则：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它运用系统化、规范化的方法，审查和评估组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。它的目的在于根据审计结果进行改进，加强企业管理，实现保值增值。保值增值的职能正是企业在实现其企业价值最大化过程中的助推器。

　　2.2公立医院风险管理

2.2.1公立医院的特殊性

公立医院作为公共机构，有如下特殊性：第一，企业为了营利，企业活动通常以经济活动为核心展开；而公共机构不以营利为目的，它们致力于服务社会，公共机构的工作重心通常不是经济活动。第二，为企业提供资金的包括投资者、债权人和顾客，企业与这三者间都是平等的民事主体，基于公平交易的原则建立关系；公共机构则不同，国家财政是资金流通的主渠道，它有资金来源的无偿性和资金使用的强大约束力。三是公共机构是为了追求社会稳定、人民幸福，这些很难用定量的指标衡量，因而具有运营绩效难以量化评价的特征。

2.2.2医院风险管理

人们常说天有不测风云，风险既可以理解为损失、受伤害的概率，也可以理解为预示某种危害的事。其实当今社会医院也面临着风险与危机，医院运营的成功与否同遭受的风险和处理风险的能力存在一定的联系，于是危机管理是医院管理的重点。危机管理主要是要有危机性，不能安于现状，要对潜在的风险保持警惕、保持清醒的头脑。医院风险管理是指在识别与评估风险后，积极制定出有效的应对措施，合理规避医院的各项管理风险，对医院的工作质量与服务水平合理管控，维护医生护士和其他员工的发展利益，以最低成本实现最大安全保障的科学管理方法。

　　2.3基于风险管理的内部审计

内部审计的一项重要任务是开展风险识别、风险评估和风险应对。风险管理是内部审计的重要组成部分。因此，基于风险管理的内部审计是审计实体通过制定目标、识别风险、评估风险等级，来评价对风险的措施是否适当和实施是否有效的一个过程。审计人员需要在审计工作一开始的时候就考虑可能影响企业目标达成的风险，要在整个过程中保持高度敏感的风险意识，并在审计时运用先进的方法与技术。这可以从两个方面进行考虑：一是测试和评价内部控制制度，二是秉承风险为导向审计的理念，将风险管理纳入到一般审计项目中。

　　3N市公立医院存在的风险

　　3.1N市公立医院风险的类型

医院风险的分类可以借助多种标准:按科室分，按医院是否应该承担责任分，按可预防的程度分，按基本特征分等。

本文将医院的风险分为外部风险和内部风险两个维度进行分析，见表1。

表1医院风险表[9][12]

　　3.2N市公立医院风险的特点

（1）风险类型的多样性

N市公立医院在服务过程中,对于不同病人的病情需要采用不一样的药物与技术手段治疗,还可能因为医生的差异对相同病情的判断和治疗也不一样[3],因此医院风险的种类是非常多样化的，主要有：财务风险、运营风险、人力资源风险、医疗风险等。

（2）风险表现的隐蔽性

由于公立医院与一般企业相比，具有公益性和服务对象的特殊性等特点，此外医疗行业是“三高”行业(高技术、高风险及高难度)，面临着严峻的运营风险，然而在日常管理中风险因素并不会立即显现出来。

（3）风险管理的必要性

作为现代审计重要发展方向的风险管理审计是社会经济发展到一定阶段的必然产物，也是N市公立医院可持续发展的主动力[1]。但多数医院未成立专门的风险管理部门、没有专职的风险管理人员，因而N市医院的风险管理还处于起步阶段，为了完善医院治理结构、推进内部审计[13]，建立健全N市公立医院风险管理迫在眉睫。

　　3.3N市公立医院风险的成因

（1）社会因素

随着民营医院的不断出现，医疗行业的竞争日益突出，公立医院面临着极大的挑战。另外，百姓对医学知识的缺乏、对治疗的高期望值，以及部分大众媒体片面强调病人的弱势群体地位，不去理性地结合病情进行分析，因此在一定程度上加剧了医患之间的冲突，医院乃至医护工作者在整个社会中的地位也由此下降。

（2）医院管理因素

在如今的医院运营管理中，只注重了效率和效益，而缺乏了对风险的合理认知。在经营过程中，只注重发展，不考虑盲目发展后所带来的风险。现阶段，公立医院正逐步取消编制，整个医院的运作情况越来越趋向一般企业，因此应具有系统思维和战略管理的高度。但是根据对N市公立医院的调查发现，多数医院均未成立风险管理部门，在遇到风险时，没有专门的部门指挥与协调，导致反应速度慢、措施不当，长此以往助长了“医闹”的歪风邪气。

（3）职业因素

医生这个职业具有风险水平高、风险复杂及风险后果严重等特点，这意味着医生需要比其他职业承担更多的责任和更大的风险。由于工作的复杂性，医疗人员过度疲劳，亦或是医学知识技术掌握上的差异，在现阶段几乎不可能完全消除医务人员在工作过程中的失误。

　　3.4N市公立医院内部审计关键风险点

外部风险是在执行管理措施之前，受外部环境影响所产生的风险。例如：外部环境的变化、关键岗位人员的变动、外部业务审批流程复杂等。在N市医院的日常运营过程中，具体的外部风险点来源于以下两个方面：第一，外部供应商与医院之间的日常采购活动。第二，劳务派遣员工与医院的劳务协议签订，医院除了医护人员及行政人员外，还有护工、保洁这类劳务派遣的工作人员，因此，需要重视人员风险的管理，加强外来劳务人员的考勤与考核。

内部风险是由于设计的内部控制制度有缺陷或制度未被有效实施而产生的风险。在N市医院的日常运营过程中，具体的内部风险点来源于以下两个方面：一是实现医院管理绩效所确立的具体目标产生的风险，二是内部管理人员的业务素质及职业胜任能力等不满足岗位要求而导致的操作风险。

　　3.5评估N市公立医院风险指标的方法

在识别单位面临的各种风险后内部审计人员要进行风险评估。风险评估是主体可以考虑潜在事项影响目标实现的程度。在对风险进行评估时，有两个要素需要参考，分别是风险在整个项目中发生的可能性和风险对整个过程的影响程度。实际操作过程中，我们可以通过做风险坐标图来直观的评估风险大小，它把风险发生的可能性的高低、风险发生后对目标的影响程度结合起来，以此来衡量对事件的影响，从而更有效率地配置审计资源（如图１）[14]。

　　4基于风险管理的N市医院内部审计现状

　　4.1N市公立医院审计现状

N市共有68所公立医院，笔者向这些公立医院的内部审计人员发放了在线调查问卷，共收回34份调查问卷且均为三级和二级医院，通过调查统计情况来看，目前N市公立医院主要进行以下内容的工作:财务收支审计、经济合同审计、效益审计、经济责任审计、预算执行审计和投资决策审计等。

近年来，N市卫计委出台了多项强有效的措施，积极落实N市XX领导对公立医院审计报告的批示，N市审计局也对一些大型公立医院以及有人员调动的医院进行了经济责任审计，发现在项目合作、设备物资采购、项目建设和支出控制等诸多方面存在问题。针对非法医疗合作问题，N市卫计委召开了专门的整顿会议，会议中要求被检查到的医院在最短的时间内进行整改，并要求其他医院进行自我检查与更正。2017年上半年，共叫停了5项违规医疗合作项目。这些问题也从侧面反映出各家公立医院的内部审计还没有到位。

按照国家卫生部令第51号《卫生系统内部审计工作规定》，N市还有医院没有专门的内审科和内审人员。除此之外，各家医院在内部审计工作的开展、成果等方面因为医院规模、主要负责人的重视程度和思想观念等多方面影响存在较大差异。

　　4.2N市公立医院内部审计存在的问题

4.2.1内部审计与风险管理的配合度不够

风险管理是一个持续不断进行的过程，会牵涉到医院各方面的资源和经营作业。通过调查发现，N市大多数医院并未设立专门的风险管理部门，并且N市公立医院内部审计与真正的风险管理要求并没有做到很好的配合。大多内部审计工作都是依据事后监督的需求而进行的，缺少了对风险评估过程中重要事项的事前防控和事中审计的过程，使得内部审计结果的可靠程度没有足够的说服力[15]。同时风险管理内部审计的职能定位不准确，阻碍了其在实际运用中的效果。根据上述原因，可以看出目前N市公立医院的内部审计与风险管理的配合度不够。

4.2.2内部审计制度不够完善

对于N市各家公立医院的内部审计制度，大多都是在进行内部审计的业务时零星制定的，根据调查情况可以知道，目前，N市公立医院大多数医院并没有制定规范完善的《内部审计制度》，只是依据《卫生系统内部审计指南》制定了《内部审计工作手册》，没有形成系统的、完整的、独立的内部审计体系。各家医院内部审计部门设立情况大不相同：有专门部门并且配备专门人员的有18家，占53%；无专门部门只配备有关人员的有8家；无专门部门也没有专职人员的有8家（如图2）。根据部门的设立可以看出还有很大一部分医院没有内审部门和专职的内审人员，因此要建立起规范的内审制度任重道远。

图2N市公立医院内审部门设置情况

4.2.3缺乏内部审计的监督

内审人员缺少对医院重大基建项目过程的监督。由于N市大多数公立医院的内部审计人员配备不足，虽然在基建项目中要采取“内外审”同时进行的跟踪审计。但内审人员大多在整个过程中仅仅做一些传递文件、进度跟踪等事情，很少在施工现场进行跟踪审计，因此对工作量清单变更、设计及施工修改并不清楚，只能向现场主管人员求证。而且内审人员对基建工程中工作量的衡量和工作图纸的辨认有一定难度，在这方面的审计工作，只能依靠外面工程造价公司完成，因此在整个过程中产生了多处漏洞。同时，全过程没有其他途径监督内部审计的质量。

4.2.4内部审计人员不足且缺乏业务素质

目前我国公立医院整体内部审计人员不足，并且业务素质偏低。首先，据调查当前N市每家公立医院内审人员平均只有2人，据大多数医院的内审人员反映医院对内部审计人员的配备严重不足（如图3），仅有大约15%的医院配备了充足的内审人员，而有85%的医院内审部门人员紧张或严重不足。其次，大多数内审人员的学历基本为大专和本科，研究生及以上的人极少，虽说审计是一个看重经验的工作，但是学历的差异也是带来整体素质偏低的一个原因。除此之外，内审人员的专业也是以财务审计专业为主，缺乏风险导向的知识储备以及没有掌握必要的风险管理技术方法和风险评估技能[13]。最后，根据调查的结果来看，医院内部审计人员接受专业知识培训的机会也很少，23.53%的医院甚至反映从来没有参加过培训（如图4）。上述问题的另一重要原因还在于医院管理层多为医生或护士出生，对审计方面的专业素质不够，只关注医疗和经营成果等情况，对内审工作缺乏正确的认识与应有的关注。

图3N市公立医院内部审计人员数量情况

图4N市公立医院内审人员参加内部审计方面培训的渠道

　　5基于风险管理的N市公立医院内部审计的改进建议

　　5.1在内部审计中坚持以风险管理为导向

N市公立医院内部审计的主要发展趋势是从风险管理出发，在医院内部实行审计监督工作[16]。基于风险管理的内部审计具体的审计流程主要包括以下方面（如图5）：第一，在计划阶段，根据医院发展实际情况和既定目标，确定业务中的重点内容和主要风险点，大致了解医院中存在的各种风险类型、影响程度以及影响范围等，作出风险坐标图，为接下来基于风险管理的内部审计的主要工作方向和审计重点奠定基础；第二，在审计实施阶段，对存在的风险进行全面识别与评价，并根据风险坐标图找出医院存在的高风险领域，并进行重点关注，有助于医院极大程度提高风险管理水平；第三，在审计终结阶段，对审计过程中发现的问题进行总结并制定调整方案。在后续审计阶段，对基于风险管理的内部审计的实施情况展开及时的跟踪[6]。

图5基于风险管理的内部审计流程图

　　5.2完善医院的内部审计制度

第一，应督促N市满足条件的公立医院，加紧成立专职的内审部门和配备专职的内审人员。第二，结合单位实际情况和工作特点，制定内部审计工作有关的规章制度，并在实际工作中不断地完善。

在N市公立医院进行内审的实践过程中，内审部门应对各项具体审计业务的流程与重点审计内容制定科学合理的内部审计制度，以财务收支审计为例。主要流程为：（1）根据审计计划和各单位的特殊要求，撰写审计通知书；（2）将审计通知书在审计前3天内送至财务科；（3）将审计全过程合理准确地写进工作底稿；（4）工作结束后提交审计报告的征求意见稿，与负责人沟通其中的重点内容；（5）出具报告，报送财务科及单位负责人；（6）整理审计工作资料并及时存档[17]。重点内容包括：（1）对于财务的基础方面，会计凭证记录是否合法、真实、填写是否规范，会计档案装订与保管是否符合规定。（2）对于财务额内控制度方面，从货币资金、收入与回款、采购与付款、成本费用到存货、固定资产、纳税管理再到业务的各项交接是否都建立了个性化的内控制度并且执行的情况是否都符合规定。

　　5.3加强内部审计的监督

要让内部审计工作与风险管理相配合，就要理清两者之间的关系，并了解它们之间的相互作用。现在由于很多医院还没有在内部审计中树立风险管理的意识，所以要积极地改变观念把内审与风险管理有机结合，既要利用审计监督医院经营的合规合法性、风险性，也要将审计贯穿整个过程，加强审计监督的覆盖面。因此，N市公立医院既要利用内部审计提高风险管理的效率，又要发挥内部审计在风险管理中的作用，最大限度地利用其有效监督的作用。

　　5.4加强内部审计人员的业务素质

内审人员必须站在医院战略管理的高度，从整体层面，通过对风险管理机制、流程等的审计，并结合N市公立医院的内控和财务等方面的考核结果，对医院进行现行风险管理的评价，提出改进建议。

因此，对内审人员来说不仅需要有会计审计方面的知识，还需要具备与医院风险管理有关的知识，即需要对医院的经营管理有深入的了解。要进行高质量的内部审计，为医院提供最切实可行的改进意见的话，内审人员需要具备财审、法律、计算机、医疗等综合专业知识、较强的分析和处理问题的能力以及廉洁自律、客观公正的职业素养[18]。此外，管理层对内审工作不够了解从而没有用较多精力去关注，也是内审工作开展不利的重要原因。

综上所述，要对医院管理层和内审人员加强集中的业务素质培训，注重继续教育：（1）对医院管理层开展适当的内审知识的普及工作；（2）N市应该邀请在基于风险管理的内审领域有丰富经验的专家，对内审人员进行定期培训或举办讲座；（3）针对每家医院，应由N市内部审计相关部门分配专业人员，根据每家医院的实际情况，对内审人员进行个性化培训。（4）各医院的内审部门还要多与会计师事务所进行交流学习，更新自己的知识[3]。（5）内审部门还应与其他部门加强沟通，多方了解医院的内部经营情况，为内审工作的开展打下坚实的基础。

　　结论

本文针对N市公立医院风险管理和内部审计的现状，探讨了N市公立医院基于风险管理的内部审计存在的问题，以及对完善医院内部审计提出了以下改进性建议：在内部审计工作中应该始终坚持以风险管理为导向，合理评估风险点进行着重审计，有利于提高审计效率；建立完善的内审制度是工作的前提，并将制度具体化、细节化，以便后期工作的实施与监督；人员是内审工作中最重要的组成部分，提升人员素质是改善工作的首要步骤。在今后的工作中要制定具体的管理层和审计人员的培训计划，并不折不扣地完成培训，为医院实现发展目标保驾护航。

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　　致谢

时光荏苒，大学生活即将结束，四年的学习生活紧张而又充实，让我受益匪浅。

这篇论文能够顺利完成首先要感谢我的论文指导老师唐步龙老师，从论文题目的选择到最终完成，唐老师都给予了我悉心的指导，此外还要感谢在我论文写作中给予我帮助的每一位同学。谢谢！