摘要：这个经济发展迅速的时代使得会计对其资产减值的问题有了广泛地关注。如果企业不能将资产减值问题做出一个真实的反映，那么某种程度上肯定会给信息使用者造成一定的损失，同时会使企业的信誉遭受极大的损害，这就导致长远发展受到了严重的限制。为了解决这些问题，在2006年2月15日我国进行了新准则《企业会计准则第8号—资产减值》的颁发，并于2007年1月1日起在我国上市公司公开施行[1]。该准则规范了资产减值的确认、计量等方面，并将旧准则中的有关规定进行了调整，希望能减少上市公司利用资产减值进行利润调节的现象。
本文选取了规范性分析和案例分析相辅相成的方法。从资产减值的理论开始着手，再通过相关案例来探究资产减值会计在我国上市公司的发展近况，并指出资产减值会计在运用过程中的弊端所在，最后的阶段则是提出上市公司在运用资产减值会计过程中存在问题的解决建议及对策。
关键词：资产减值会计；新会计准则；上市公司
1、引言
信息技术化时期的到临，促使企业的竞争更加激烈。为了能够突出资产的真实性，使得上市公司资产的价值及盈利水平更加真切地反映出来，同时能够提供给投资者与决策相关的会计信息，就应该在确认资产减值的基础上同时调减资产的账面价值。现行准则对资产减值会计的确认、计量和披露报告等方面做了概括性的规范，此转变对我国上市公司的经营环境也有了很大的影响力。因此我国上市公司现在所要面临的就是资产减值所出现的问题并根据问题能够提出有效的建议及对策。
2、资产减值会计的理论研究
2.1资产的概念
我国在2006年2月份修订的新准则从三个方面阐释了资产的定义：第一，资产必须是企业过去进行的交易，新的资产只有在过去的交易中才有可能流入；第二，资产必须属于企业所具有或者企业可以控制该项资产，这足够说明企业可以单独享有资产产生的经济利益；第三，资产要能够为企业产生经济利益，如果缺乏这样的能力，那么资产的确认就会被终止。总体来说，以上所阐述的定义已经完全克服了之前定义的不足，重新定义了资产的本质“预期为企业带来经济利益”[2]。
2.2资产减值的概念
资产减值，是指在未来一定期间内企业可以占有的资产，能够为企业带来的所有经济利益低于这项资产当前的账面价值。企业在使用资产的过程中，会受到多方因素的影响，这就导致资产产生的经济利益与预期相悖，或许经济利益的产生只是个假象根本就不会存在，由此表明了资产可能发生了减值，也就不能再按照资产的账面价值反映出来，避免高估了资产，虚增了利润[3]。
2.3资产减值会计的概念
资产减值会计，是指将资产可收回金额相比较于资产的账面价值、历史成本以及修正的账务处理过程。资产减值会计不再使用成本计量方式而是利用价值计量方式。历史成本依然有特有的优势所在，因而资产减值会计并不是不认可历史成本方法，而是将历史成本作为计量基础，同时再利用价值的计量方法来改善历史成本的缺陷，二者相得益彰。
未来经济利益观是资产减值会计的出发点，会计可靠性和相关性作为其依据，确认、计量、记录和披露资产的减值。它利用价值计量将历史成本计量的缺漏弥补过来，当资产的实际价值低于账面价值的时候，将减少的一部分作为资产减值损失，同时计入到当期损益。它的本质在于通过这种计量方式来揭示企业潜在的风险，将企业资产的经营状况真实、确切地反映出来，把可靠的会计信息提供给会计信息使用者[4]。
3、资产减值会计在我国上市公司的具体运用分析
3.1我国上市公司应用资产减值会计案例及分析
a)东方航空股份有限公司有关背景分析
总部在上海的中国东方航空股份有限公司是一家国有控股的航空公司。该公司原成立于1988年，并在此基础上与中国西北航空公司进行了兼并，同时联合中国云南航空公司重新组合而成，它是在纽约、香港和上海三个地方上市的第一家航空公司，其是中国三大大型国有骨干航空企业之一。先后于1997年2月4日在纽约证券所，2月5日在香港联合交易所以及11月5日在上海证券交易所成功挂牌上市。东方航空公司的主要业务范围较广包括：通用航空服务；航空器维修；航空设备制造与维修；国内外航空公司的代理业务等。
b)东方航空股份有限公司资产减值准备计提情况
根据表1，从东方航空公司的资产计提情况来看，2011年计提的资产减值准备为79936.4万元在2011-2013这3年当中是最高的，而2012年计提的资产减值准备则是2011-2013年当中最低的，只有10009.7万元。2013年比2012年相对增长了110.5%，2012年比2011年同比减少了87.48%。不难看出东方航空公司的计提在这3个年度中起伏比较大，而东方航空公司在2011年度计提的持有待售固定资产减值准备61221.6万元是促使计提高速增长至关重要的因素，由于东方航空公司在2011年度处理了某些机型陈旧的飞机，同时按照这项资产的相关协议计提了减值，从而导致2011年资产减值整体上升。该公司在2013年度又在多方面计提了减值准备，计提了持有待售非流动资产5003.9万元，长期待摊费用11378.7万元以及可供出售金融资产2761.6万元，但在2011年和2012年中却没有对这3项资产计提减值。
根据表2可以看出，东方航空公司2012年和2013年的存货跌价准备是资产减值转回的主要成因。2012年占东方航空公司资产减值转回的85.80%，2013年则占75.95%，而在2011年度东方航空公司只在存货跌价准备上转回了资产减值，这就让我们对原因产生了一定的怀疑。通过表1得知，该公司在2012年和2013年这2年相对计提坏账准备较少，2012年计提了1022.7万元，2013年计提了446.5万元，而在2011年却计提了16104.8万元。同时从表2来看2012年转回了坏账准备1709.9万元。不得不令人怀疑该公司在2011年大量地计提坏账准备，到2012年再利用转回来的已经计提的坏账准备进行利润的操纵。
资产减值转销，是指最终确认已经计提过减值准备的资产，再相应地结转对该资产计提的减值准备。从表3可知，在2012年该公司因为存在的很多原因，对坏账准备、存货跌价准备、固定资产、在建工程和持有待售固定资产的减值准备这5个方面的资产进行了大量减值准备的转销。东方航空公司在2011年和2013年这两年当中的资产减值转销都聚焦在坏账准备上，而转销在2012年中又有了很大的上升，仅仅一个应收账款坏账准备同比2011年上升了115%，但在2013年又下降了97.74%。
3.2我国上市公司资产减值会计存在的弊端及分析
3.2.1计提具有随意性
通过对东方航空公司的案例分析，我们了解到，东方航空股份有限公司每一年计提减值准备的金额和比例都存在很大的出入，虽然在2011-2013年这3年里坏账准备计提的数额有起伏，但是相比较于其他项目还算很稳定，其他项目就计提的情况来说存在着不定性，比如存货跌价准备和持有待售固定资产减值准备的计提只在2011年进行了，在其他两年中并没有出现减值准备的计提。而长期待摊费用、持有待售非流动资产以及可供出售金融资产减值准备的计提也只发生在2013年，在2011和2012年当中也没有发生相应的减值计提。而且这些计提不稳固的项目在当年的计提比例中都是占有很大一部分位置，这显然让我们不得不怀疑是否存在人为的操纵。我们通过表1得知，在2011-2013年当中2013年计提了资产减值为21070.8万元，2012年计提了资产减值为10009.7万元，而2011年计提了资产减值为79936.4万元，显而易见这3年度对资产减值准备的计提差别很大。
3.2.2转回存在人为操控性
对东方航空公司资产减值准备的转回状况进行分析得知，因受现行准则的影响，东方航空公司把应收账款以及存货的资产减值放在了主要的位置，因为存货与应收账款自身具有金额小，流动性强，不易被察觉的特性，给企业预留了足够的空间来进行利润地调节，因此存货跌价准备和坏账准备在东方航空公司有着举足轻重的地位。尽管现行准则限制了长期资产减值的转回，却并没有对其他有关的流动资产有任何的举措。因此在面对企业利用资产减值转回调节的问题上，避免不了上市公司借用这种手段来进行利润操纵。其次，因为新会计准则全面的禁止了长期资产的转回，这就导致资产减值不能完全反映企业的真实情况，使得投资者对选择投资时的决定产生误差，因此长期资产的转回被禁止相悖于及时性原则以及相关性原则。因为新准则的出现即使长期资产减值不能进行转回，但是上市公司依然可以根据处置转销的方式将长期资产减值转出，从表1可知在2011年持有待售固定资产计提了减值准备为61221.6万元，在2012年中进行了转销，这样的举措使我们进一步认知长期资产减值即使不能够转回，但还是可以通过处置转销这样的方式转出这项资产。
3.2.3信息披露的不足
从2011-2013年度东方航空公司的财务报告中可以看出，虽然东方航空公司披露了各项资产减值的计提、转回与转销金额的增减变化，但是该公司项目并没有进行相应的解释和批注为什么在当年会发生大额的计提和转回。而对于少提或补提减值的因素也没有进行相应的解释，也没有诠释资产减值的估算过程，导致我们对东方航空公司在计提过程中采取的计量方法无法进行正确与否的确定，也不能肯定转回的理由是不是足够充分，同时也无法说明企业计提的产生是不是由于外来因素的影响。因为存在着这些无法判断的内因外因，致使投资者不能够完全充分了解东方航空公司的财务状况和经营成果，从而使得投资者对该公司做出的投资决策存在不规范性，对公司外部监督机制的健全也有一定的限制性。东方航空公司在财务报告中有的时候只看到一些数据化的东西，有关资产减值的信息提到的太少，也没有具体的解释发生减值问题的所有资产，还要通过查找相关资料去了解发生减值的情况，这就导致当报表使用者在使用该公司报表时遇到的困难就会越来越多。
4、完善资产减值会计在我国上市公司运用的相关建议
4.1完善相关法规制度
“没有规矩不以成方圆”,这个规矩指的就是制度。从上述案例可以看出,我国当前会计准则对于资产减值的规定还不完善,这就给上市公司自己做主的权利,这必然会引起上市公司利用准则漏洞来操纵为己谋利,因而会充分考虑以在实务操作过程中更能获取利润的方式进行处理。我国会计准则在概念规定上存在的模糊性、实务操作中存在的不规范性以及报表披露中存在的简易性等都提供给了上市公司操控报表利润的机会,这与会计准则规范的本意相背离。
虽然我国目前在会计法规建设方面已经有了很大的进步,但是仍然存在一些不严禁可以钻空子的地方。对于因上市公司虚假财务信息披露问题的相应处罚不是很重,使得相关人员存在侥幸心理并且敢于冒险。在今后的会计法规制订及执行过程中应该进行综合考虑，并在此基础上加大处罚力度,让会计信息xxxx者不敢xxxx,才能使得上市公司财务信息的披露是真实的、可靠的[13]。
4.2提高信息披露的透明度
现行的准则规定，上市公司变更会计政策对本年度财务状况及经营成果产生重要作用时必须要进行相关说明。我国绝大多数上市公司并没有对资产减值准备大额计提或转回、不提或少提的原因进行说明，投资者对于进一步了解企业资产的减值情况变得着实困难。据此，规范企业信息透明化标准，增加上市公司对相关信息的披露透明度，对于利用减值准备进行利润操控现象的改善存在着一定的作用。在巨大的减值损失方面，资产减值的计提和转回的金额都要进行相应的说明，对于披露信息不全面的一些企业，应当与有关监督部门联合对该企业做出应有的处置，确切的保证信息披露的真实性[14]。
4.3健全和发展信息市场和价格市场
能够顺利开展资产减值会计的重要前提是健全的价格和信息市场，在进行资产减值处理的过程中，确定资产当前的价值是重中之重，而有效的价格和信息市场就能够提供当前较为公允的价格。
计提减值准备的关键性问题就是资产的市场价值问题。我国应该在结合自身发展的同时参照国际会计惯例来建立一个既有序又健康的资产交易市场。首先，应该由XX部门联合物价等相关部门，建立一个卓有成效的市场定价体系，发布相关资产的市场价格，充分展现资产正常价格的变动，能够使企业更加透明地确定相关资产减值。其次，近年来计算机技术的不断发展引起了多方公司的广泛关注，财务软件的普及度因此变得越来越高，就此而言我们应该充分利用互联网的优势实时向企业传递相关信息，由此提高信息的对称性[15]。
4.4提高独立审计的外部监督水平
资产减值会计的内容比较特殊，情况也很复杂，而计提的金额又依靠于可收回金额，在计算时对于会计估计涉及较多，在很大程度上带有主观思维。我国上市公司现存在一个普遍的现象那就是在进行盈余操纵的时候利用资产减值的计提和转回。因此，必须要对外部监管体系进行变革与完善。在外部的监管体系中，需要进一步加强注册会计师的审计作用和监督作用，同时把会计师事务所的作用发挥的淋漓尽致。因繁杂的主观臆想存在于资产减值当中，促使注册会计师在审计时加大了风险性，也增加了难度性，因此要本着职业怀疑的态度，对资产减值会计的处理过程进行合理、真实的评价。
4.5提高会计人员综合素质
资产减值会计其实质是对资产减值进行的再确认，资产减值的确认不仅存在着某些方面的难度，而且还必须具有大量丰富的经验和专业的职业判断。因此，为了使资产减值准备计提的正确性增加，财务预测的精确性加大，同时要让资产减值会计的运用更加具有规范性，这就需要全面提高我国会计人员的整体素养。如何才能使我国会计人员的素质得到提高，首先，有关会计人员的专业水平问题，XX与相关部门需要设定计划定期对会计人员进行专业培训和再教育，因为会计政策的频繁更新，所以在知识快速变更的时代会计人员就必须时时刻刻做好充足的准备来跟上时代的步伐，也更加有必要在此基础上深入透彻地理解和强化自己的专业知识。其次，必须抓紧会计人员综合道德素质，会计部门是企业运作过程中的核心地位，会计人员的素质会直接影响到企业的财务状况，一样的会计操作，在不同的会计人员手里做出来的结果也会存在不一样的地方。因而，我国应当加强职业道德建设，让会计人员懂得遵守法律，应当站在客观的角度进行会计实务操作，必须根据自己的专业以及遵守法律法规来给信息相关者提供确切的会计信息[17]。
5、结论
新资产减值准则的颁布进一步规范了我国资产减值会计的应用，新准则的规定强调资产信息的真实性，并且更加关注信息使用者的要求。该项准则一定程度上将资产减值的计提范围变得越来越广泛，同时相较于旧准则来说在资产减值的确认、计量上也变得更加详细和规范。
计提资产减值准备,对于上市公司的日常生产影响非常大,上市公司的管理层只有忠于客观性和谨慎性这两项原则,并且在对待资产减值准备的相关问题上井井有条一丝不苟认真负责,如此实现利润最大化的经营目标才能真正地得以实现,会计信息的质量才能得以确保,资产减值会计的目标才能由虚变实。
就我国资产减值会计应用过程中所面临的问题及不全面，文章提出了几方面的建议及解决措施：完善相关会计准则；健全信息市场和价格市场；全面提高会计人员素质。希望这些措施和建议能够有助于我国企业会计处理的规范化发展。
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