债务重组会计问题探讨

摘要

债务重组是我国企业解决债务的手段之一，它可以改善我们企业的经济结构，财务运营，促进企业经济的发展；由于一些企业没有重视债务重组会计问题的研究，不了解债务重组这方面的内容，实行债务重组的主体一般都是一些大型企业。本文首先从研究背景和意义开始，通过了解债务重组的重要性以及债务重组的内容和方式，重点分析新债务重组的会计处理，新旧准则的不同点；再具体分析债务重组不同方式在企业中的运用，可以给企业带来新的生机；根据新债务重组准则提出债务重组存在的问题包括债务重组的法律制度不够健全、会计人员的职业道德和专业知识低、忽略货币时间价值和公允价值的可靠性低等；最后提出解决措施，措施是根据问题而提出的，提高会计人员的专业水平和道德水平，健全会计制度，提高时间管理和时间价值的观念，提高公允价值的计算等。债务重组准则的改革内容是本文提出问题和措施的基础，国内外都有债务重组准则，各国有异同，对准则的正确理解和把握。是企业合理运用准则的重要保证。

关键用词：债务重组；问题;措施；探讨；分析方法

一、绪论

（一）债务重组研究的背景

债务重组准则由最初1998年的颁布到2019年最新的改革，其内容越来越完善，但由于我国法制制度不健全，市场经济快速发展，使得原债务重组准则已不适应企业和社会的发展，原债务重组准则（2006年颁布）的弊端早已暴露出来，社会人士和专家的探讨，特别是新金融工具准则和新收入准则的颁布，其界限之间含糊不清，很容易给不法分子机会，新准则的颁布，改善了原准则的一些弊端，新债务重组准则的颁布，对我国企业来说是改善经济结构的机遇，但它还不是一个完美的制度，还是存在一些长期留下的问题。

由于疫情的发生我们无法到实地研究，有可能对债务重组这方面感受不深，依然是有很多企业进行债务重组的，许多企业遭受到疫情的影响，很多企业破产或者转型，例如很多企业生产口罩、消毒水等医疗用品，可以说这是现在最赚钱的行业了，比如有些小型公司开口罩公司净利润达到一千万都有，所以这也是进行债务重组的好时机，比如现在的实体店铺纷纷倒闭，虚拟经济、网上教学等纷纷崛起，许多企业可以进行债务重组等待重生，也可以减轻自己无法开工带来的损失，这对现在的疫情来说，债务重组便是企业的很好选择。

（二）债务重组研究的意义

经济的快速发展必定会引起社会的变革，我国的法律制度也是一样，债务重组准则的变革对我国企业和社会的稳定发展具有重要意义。它对于改善我们企业不合理的经济结构、保持内部协调，减轻企业的债务负担，使债权人收回债权具有积极的作用。它可以使一个即将面临破产从负盈利到盈利，使企业的经济结构更加完善。债务重组准则的出台就是协调债务人债权人的关系，是两者的利益得到保护，是双方可以互利共赢的策略。修订准则有两方面的原因，其一是：由于债务重组准则与金融工具准则有重叠的现象，两者的界限模糊，很容易给不法分子利用这个界限模糊来钻法律漏洞，所以将债务重组中的债权和债务引至新金融工具准则，保持与新金融工具准则协调一致；二是因为新收入准则的颁布，将非现金资产偿债的情形下与新收入准则保持一致，将抵偿债务的公允价值作为交易价格；最后是由于债务重组的预收预付不符合金融工具的债务和债权，故预收与预付不属于债务重组的规范准则。

由于世界全球化的不断发展，中国经济的快速发展，物价水平越来越高，企业生产成本不断上升，加上我国贷款业务发达，许多企业为了得到发展，负债越来越高，很多企业资不抵债，纷纷破产，加上银行等贷款公司没有收回账款，导致收入减少，也影响到国家税收的减少，使国家经济不能更好的发展，债务重组准则的诞生使得企业度过了危机，因此，债务重组对我国具有现实性意义。

自深圳证券交易所和上海证券交易所成立以来，市场经济加速发展，同时由于中国IPO的特别制度，使的“壳”资源非常稀缺，这使得上市公司一旦经营的不好，便会面临退市或破产的风险，所以他们为了防止这种情况发生不断想方设法进行重组，于是便出现了债务重组，市场经济过程便是不断淘汰企业、更新企业的过程，在竞争不断加强的情况下，很多企业为了摆脱困境或者为了使利润增加，研究了许多债务重组的方法，国家为了适应市场的发展，增加市场和企业活力，制定了相关的债务重组准则。债务重组的出现适应了经济的发展，体现了国家法制制度的强制性和权威性，使的上市公司、企业有法可依。

（三）债务重组研究文献综述和研究现状

夏自李在（2019）《财务与会计》发布了《新债务重组准则变化及会计处理案例》中讲述了新债务重组的内容和案例分析，讲述了新债务重组的优点。致同解读《企业会计准则第12号-债务重组》新旧对比，用列表的方式清晰的对比了两者主要改革的内容。财经法规（2019）中报道许多企业因债务重组受益，避免了破产，而庞大集团也是因为受益债务重组，2019年预计扭转为盈。渠顺奇（2019）的《权益工具公允价值的确定》，权益工具公允价值的计算，说明权益工具包括股份和期权。赵迎春的（2019）《新准则下债务重组业务涉税问题研究》里面系统的描述了债务重组涉税的相关科目、问题和解决方法。万方（2014）的《我国上市公司债务重组的研究》描述了上市公司实行债务重组的过程，出现的问题以及解决措施。《财会通讯》（2010），作者：梁勇、孙德美，文章是《债务重组准则在上市公司的应用情况分析》，分析了原债务重组（2006年）上市公司的运用情况，及原债务重组的弊端。公司法（2007年）中的《中美债务重组准则评析》，里面有描述X债务重组准则，中美准则之间的对比。刘铁英（2007）企业债务重组存在的问题及对策研究，经济论文，作者重点解析2006年债务重组准则的问题及措施，举例论证。

国外现状，X是加入了现值来计算，现值即考虑货币的时间价值，这是考虑了两个时间点上现金或资产点时间价值。总体上，X债务重组的定义与我国准则的定义范围比较，基本相同。X债务重组准则是为上市公司服务的，而我国债务重组不只为上市公司服务，是对全国范围内的企业服务，包括外资企业等。在X的债务重组中，第114号公告完全取代第15号公告的规定，主要变化是债权人要用资产减值的一般原则处理债务重组。澳大利亚运用的是新债偿还旧债。X的法律法规都是由自己制度的，与我国的债务重组也有一定的差异，它和X一样都是引入现值来计算。国际债务重组与我国债务重组也大致相同，它的内容比较简洁，主要是延长偿还期，即重新安排债务重组的偿还期，主要通过两个途径，即巴黎俱乐部和国际货币基金组织，由1975年到1981年国际债务重组只有25笔，在此之后，国际债务重组快速上升，体现了债务重组的盛行和快速发展。

在我们国内，债务重组从最初的准则到现在可以说是快速增长，债务重组也越来越流行于各大型企业中，特别是上市公司，由于我国社会经济快速发展，国家一些优惠政策的颁布和债务重组准则的颁布，许多上市企业破产重整，调整经济结构，等待重生，债务重组使我国增强了市场活力，提高了我国经济的质量。

现在很多国家都处于水深火热之中，疫情是我们世界的一大灾难，堪称世界大战，很多国家都处于危难之中，特别是X，疫情相当严重，很多人都在这次疫情牺牲了，很多企业纷纷破产，特别是一些小中型根本就抵御不了这次灾难的损失，现在口罩、消毒水等成为生活必需品，很多企业都转型，而债务重组就可以发挥很好的作用，它可以让企业的损失减低，使企业顺利转型。

二、债务重组会计理论概述

（一）债务重组概念的新界定

债务重组，即在双方主体不发生改变的情况下，就清偿债务的时间、金额或方式达成协议的交易。新债务重组是2019年6月份颁布的，颁布的那年1月份之前的内容不受新债务重组准则的影响，1月到6月发生的业务要进行调整，调整到新准则。而原债务重组（2006年颁布的），前提条件是债务人发生债务困难，以双方达成的协议或者法院的裁定结果使债权人做出让步。

新债务重组的颁布是为了改善原债务重组的不足，可以看出新旧债务重组都是为了债权人能最大限度收回债务。

从字面上可以看出，首先两者的前提内容不同，原债务重组强调的是债务人发生财务困难，新债务重组强调的是不改变交易对手，即债务人债权人不变的情况下。这也决定了主体不同，原债务重组若债务人没有发生债务困难，那就不存在债务重组了；其次，原债务重组没有强调其改变范围，比较含糊不清，而新债务重组，有强调债务的时间、金钱、或者方式；最后原债务重组强调债权人做出让步，而新债务重组没有强调，字面上比较人道主义，这也说明债务人可能以时间或者其他方式进行偿还债务，不用在金钱上面进行让步，以其他方式偿还不一定要低于其要偿还债务的价格，若偿还的资产对于债务人来说是闲置资产，还有利于其资源的调配，增加其收益。如今重组债权债务与其他金融工具的界限分清，不做区别对待，非本金融工具不适用本准则。

（二）新旧债务重组方式比较

新旧准则的方式同样分为三种方式，三种方式虽然相同但有些内容不同，即以金融资产以外的资产清偿债务的方式、权益工具偿还方式和多种资产清算或组合方式；原债务重组准则，大多方式都会涉及到公允价值的计算，可以说是以这种计算为基础，而新债务重组则不同，减少了公允价值的计算，如以资产来清偿债务的，债务人处理就没有公允价值的计算。

以金融资产以外的资产清偿债务，旧准则中债权人，受让资产的初始入账价值等于受让资产的公允价值，让资产的公允价值减去放弃债权的公允价值为债务重组的损益，损益计入“营业外收支”科目；新准则中，债权人的受让资产的初始入账成本等于放弃债权的公允价值加上其他直接相关费用，其计算公式是，债务重组的损益等于放弃债权的公允价值减去放弃债权的账面价值，损益计入“投资收益”科目；旧准则中的债务人，其损益最终也是计入“营业外收支”科目，债务损益等于重组债务的账面价值减去转让资产的公允价值，转让资产的损益等于转让资产的公允价值减去转让资产的账面价值；新准则中的债权人，其债务损益直接等于清偿债务的账面价值减去转让资产的账面价值，计入“资产投资损益”科目，这里计算最为简便，是新准则的一大特色。

以权益工具偿还债务。与旧的债务重组一样，权益工具以公允价值计量的，不知道这么计量的，应根据相同或者相似产品来确定其公允价格，或者权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照已清偿债务的公允价值计量。由于新债务重组规定债务重组纳入金融工具，与金融工具处理方式一样。与债权人的处理方式相对应，在债务重组中修改其他条款的，应当按照“与交易对手订立合同的修改或重新谈判”等财务确认和计量准则的有关规定和金融工具列报的规定处理“金融负债与权益工具重新分类”等标准。

新的债务重组准则规定，债务重组采用多种资产清算或组合方式进行的，分别按照资产清算和权益工具组合计算。此时，债务人应首先确定权益工具的公允价值，其余资产按账面价值结转。

（三）应用分析

20X9年，S公司销售给T公司产品，应收T公司的应收账款账面价值500万；其中原值为700万，坏账准备为200万，经评估，该应收账款当月公允价值为550万元。由于债务人经营不善，无法偿还债务，S公司与T公司当月达成协议，T公司以公司的某一项固定资产偿还，账面价值是400万，其中原值是600，累计折旧100万，公允价值550万，S公司发生的相关费用20万元，T公司发生相关费用15万。

S公司债权人的账务处理：

借：固定资产——原值（550+20）570

应收账款——坏账准备（固定资产）200

贷：应收账款——原值700

银行存款20

投资收益50

S公司按照新债务重组准则第六条的规定办理。固定资产的入账价值即原值包括放弃以公允价值的资产和直接相关费用，应收账款的账面价值与放弃公允价值的资产和直接相关费用的差额计入“投资收益”等科目；相关的房产费，列表计入“税金及附加”科目。

T公司债务人的账务处理：

借：应付账款700

固定资产—累计折旧100

税金及附加15

贷：固定资产600

银行存款15

资产投资收益200

对T公司，按照新的债务重组准则第十条的规定处理债务人。应付账款填本来欠S公司的总款，买入资产的账面价值与转出资产的账面价值差额计入资产投资收益，相关的房产费，列表计入“税金及附加”科目。

受益债务重组，庞大集团2019年预计扭转为盈；

2019年，由于缺乏资金，St庞大集团将不会购买足够的整车，销售车辆数量的减少，将导致收入、成本、税金、附加和销售费用的大幅减少；2018年，为使经济得到恢复，庞大集团大量销售车辆，由于庞大集团销售的车辆未能达到厂家的目标要求，厂家的回扣将导致庞大集团2019年毛利率异常偏低的原因。2019年12月31日，庞大集团表示，已进行债务重组，经济复苏。2020年1月15日，ST集团避过“退市风险警示”，股票转为牛市，变成ST庞大股票代码，成功“摘星”。ST集团由以前的债权超过170多亿和预期债权超过100亿。对此，庞大集团计划通过延期还债、股份还债等方式进行偿还。从最初的债务重组到2020年，庞大集团由亏转盈，利润达到7亿。庞大集团在面临外部环境不景气、汽车行业低迷的情况下，经2020年1月到现在遭受疫情原因还能扭转局面，盈利大面积上升，也引起了监督局的关注。

总而言之，庞大集团是债务转为权益工具方式进行债务重组，即债务人以自己的股份或其他权益工具偿还给债权人，所以庞大集团能获得成功与债务重组有很大的关系，债务重组可以使一个将面临破产的企业获利，可想而知它对企业特别是上市公司的重要性，但利润的突增也会引起我们的关注，在想会不会有人操控利润。

2019年企业破产重组数量骤然增加，近50间上市公司实施破产重整，企业进以破产重整政策为机遇，等待重生，债务重组是破产重组的主要方式之一，债务重组就可以使企业减少债务，进行资源调配，使得企业运营更加方便，激发企业主体竞争活力，促进企业经济繁荣发展；那重整期间的企业所得税怎么算呢？可不可以递延缴纳呢？国家税务报中强调是可以的，前提要符合只有以股权支付的债务重组的部分要超过企业应纳税所得额50%以上才可以。企业债务重组的涉税问题也是我们企业应该注意的问题，往往会有一些隐藏性的优惠政策。

（四）债务重组中公允价值的使用

我们可能会对一些问题产生疑惑，例如为什么债权人还是用公允价值来衡量初始确定成本呢？我们可以知道，公允价值存在的前提是公允价值市场的存在，而债权人的债权的是给债务人的，它可以在市场上流通并转让，例如债权人把一些产品销售给你，产品你可以再拿到市场上面转售，因此就会存在公允价，而对债务人而言，债务人的交易对方只有债权人，所以偿债资产值多少钱，使由债权人一开始就决定的，合同上面写多少就是多少，不是由市场上面的价格而定，由市场而定的一般是一些金融工具和一些权益性工具；债务人偿还的债务没有市场定价，可以防止双方主体的利润掌控，用资产的账面价值相对谨慎点。

三、新债务重组的弊端

（一）法律制度不够健全法律意识不高

债务重组准则历经过4次变革，每次变革都代表我国法律制度逐步走向完善，但相对与发达国家而言，我国法律制度还不够完善，我国很多法律都存在一些缺陷，债务重组也是，每次变革都是不适合我国国情的发展，特别是公民的法律意识不高，很多小中型的企业都没有注意到有债务重组这项准则，也有很多从业人员了不了解这个准则，这也体现我国某些方面与发达国家之前的区别。

（二）公允价值的可靠性和可操作性不高

公允价值的计算对专业人员的技术、职业道德判断等有很高的要求，这就要求有公平的执法环境，但我国的市场法律和法规机制不完善，会计基本操作容易上手，对学历方面要求不高，从业人员入职门槛低，造成公允价值的可靠性和可操作性不高，新债务重组的改革使公允价值减少运用，但其还是存在一些不法行为，对于放弃债权公允价，在实务中主要是未来现金流折现，而未来现金流主观操纵性很强，具有一定的主观能动性，会计师不太会为此兜底，要么找评估师出具专项评估报告，然而多数情况下，谨慎处理，不太会出现差额，要么有差额，也多会亏损，亏损减少了企业的利润，最终影响到企业所得税，可以少交税，得到更多的利润。总而言之，公允价值给操纵又带来了便利。新准则虽然有其固有的弊端，但相应也减少了公允价值的运用，这是值得我们肯定的。

（三）忽视货币的时间价值

货币时间的价值对一个企业的货币运营、财务管理、投资融资具有重要的作用，一个企业若是忽略时间的货币价值，可能会使企业资金链断开，给企业造成很大的损失；从新准则的定义可以知道，可以延长资金收回的时间，但如果债权人没有改变本金和利息，而仅仅修改偿还时间、延长货币时间，将不利于企业的财务管理和投资融资等。我觉得加入货币现值终值的计算会使债权人的债务更有可能收回，是资产得到保值的效果，但也要视债务人的经济情况而定，稍微减少本金和利息，或者再次延长资金偿还时间。最后很多企业或者金融企业借款门槛低，利息率低，往往是不利于收回账款或者减少经济的收入。

（四）会计人员专业知识和职业道德不高

会计人员门槛低，有一些公司对会计人员的入职不要求学历和经验，很多人没有接受过职业道德的培训，许多人员都只是被动的听从上司的安排，不会思考事情的严重性，就盲目做事，出现问题往往互相推脱，但也难辞其咎；其次会计人员刚出社会工资大部分偏低，很多公司对新员工没有进行培训等，这些都会对以后会计方面的工作有影响，例如很多债权公司没有认真检查债务公司的诚信度，许多资金往往无法收回，对公司造成严重的损失，最后公司氛围不好，公司若没有崇尚诚信道德、公司员工不活跃等，很容易流失人才，公司不能长存发展。

四、完善债务重组会计处理的建议

（一）扩大债务重组的使用范围

债务重组准则的实行在社会上掀起了一股热流，许多上市公司和银行纷纷实施此准则，它使银行或者上市公司的损失达到最低，使债务公司等待重生，是我们社会进步的表现。现新债务重组准则的颁布更应该为大众所知，被企业所知，新债务重组准则的颁布是我们走上法制社会的一大步，它促进社会资源的合理利用和分配，与金融工具和新收入原则达到了协调，避免了债务债权范围不确定性，减少了主观能动性，所以我们要加强债务重组的适用范围，在国家大范围的宣布，主要通过一些税法APP、有关于法律税法的公众号等宣传，让企业和人民懂法，而不是因为不懂而忽略了与自身利益的事。

（二）提高企业债务重组的意识

提高债务重组的意识应该从最根本做起，比如在校学生应学习债务重组这方面的内容，可以比较详细解答内容，社会人士应该加强宣传和培训，比如国家税务局工商局可以开宣讲会让企业财务人员学习，加强专业知识的培养，企业和专业人员只有与时俱进，追上国家社会法律的变化，才能不被社会淘汰，提高企业债务重组的意识可以防患于未然，调整自己的脚步，而不是紧张的不知所措，可以制定计划，把企业的多余资产抵债，使企业资源更加合理分配，或者可以调整经济结构，等待重生。

（三）明确边界补充相关规定

债务重组要明确边界，要有明确判断一个企业是否处于经济困难，或者经双方企业协定，以其他资产交换；新债务重组准则属于金融工具的范围，但也有一些特殊情况，例如通过债务重组企业合并的适用《企业会计准则第20号—企业合并》，排除了权益性交易；债权人与债务人中的一方直接或间接对另一方持股，以股东身份进行债务重组的，或者在债务重组前后债权人和债务人都收到一方或者多方控制的，且该债务重组实质是权益性分配或者接受权益性投入的债权人和债务人，适用权益性交易的相关会计准则。

新旧债务重组的变化之处要熟知，明确新债务重组实施的时间和过渡期应该怎么调整债务债权，我国新债务重组2019年6月份颁布的，过渡期是2019年1月到6月，在这期间企业实施原债务重组的要调整成新债务重组，1月前的不在追溯。

（四）分散投资注重时间价值

把握现金流量，重视对费用的处理;债务人应该把握现金流量，不应该对某些项目投入太多，特别是风险高的，应该注意风险分配，稳健型与风险型搭配，可以尽量避免资不抵债的后果；还要重视对费用的处理，及时还清债务，不要堆积在一起，负债过多，没有及时还清的话，很可能造成资不抵债。注重货币时间价值，我国利率是随市场变化不断变动的，利率的高低会影响货币的价值，所以我们可以引入现值和终值的计算，把握时间的长度，投资时间长，资金收回时间长的要考虑是否借款，还要考虑债务人的诚信率，这些可以从国家的一些系统查到的，若信用低，企业要考虑清楚，不应以一时冲动借款。

（五）提高会计人员专业知识和职业道德

人才是一个企业发展的重要动力，道德是一个企业发展的基石；一个企业缺失其中一个都无法长存，所以企业在招聘员工，培训员工往往要注意这两方面的内容，企业要每年定期对员工进行培训，定期考核，评定优秀员工并实行奖励机制和晋升机制，让员工充满活力和竞争力，方是企业每一个长存的原则。

五、结语

债务重组自颁布以来，使许多企业和上市公司获利，债务重组作为上市公司突击增加利润的利器，备受一些面临破产公司的青睐，但也有其弊端，特别是原债务重组的一些弊端让许多企业可以填漏洞避免了破产；也有一些企业虽然避免了破产稀释了股权等，新债务重组准则的颁布使得准则更加完善，新准则的颁布最重要是为了适应新收入准则和金融准则的颁布，还有减少公允价值的使用，这样就会减少债权人债务人的利润存在操控，对于我国来说还是一大进步，所以我们应该加强新债务重组准则的落实和传播，营造更健康的法制法律环境，让我国成为一个真正的法制国家，让债务重组成为现当代的历史潮流，使企业更加健康发展，使我国市场经济快速发展的稳定剂，驱使我国经济更加稳健发展，希望这次疫情企业们能度过难关，灵活运用债务重组，我相信债务重组准则以后会更加完善，更受企业的关注。

参考文献

[1] 夏自李，新债务准则变化及会计处理案件，财务与会计，2019.

[2] 致同，企业会计准则第12号—债务重组，中国注册会计师俱乐部，2019.

[3] 渠顺奇，权益工具公允价值的确定，财务经济，2019.

[4] 赵迎春，新准则下债务重组业务涉税问题研究，2019.

[5] 万方，我国上市公司债务重组的研究，2014.

[6] 梁勇、孙德美，债务重组准则在上市公司的应用情况分析，财会通讯，2010第04期.

[7] 公司法，中美债务重组准则的评析，2007.

[8]刘铁英,企业债务重组存在的问题及对策研究，经济论文，2007.

[9]审计之家，新债务重组准则及会计处理案例，2019.

致谢

本文是在白雪梅老师的精心指导下完成的。论文从选题到完成的整个过程中，得到了白雪梅老师的热情帮助和精心指导。白雪梅老师严谨的治学态度、渊博的专业知识、敏锐的学术眼光、精益求精的精神给我留下了深刻的印象，并对我的学习和工作产生极大地促进作用，在此特向白雪梅老师表示深深的敬意和感谢！

另外，还要感谢邓雪雅、张亚珍等老师在四年的学习中给我的帮助和支持。他们所讲授的《会计基础》、《小企业会计核算》等课程给我思想的启迪，从他们所讲授的课程中我学到了会计核算的基础知识和如何规范会计核算工作使我研究的过程中发挥了巨大的作用，使我能够顺利完成课题的研究和论文的写作。衷心感谢张丽亚、张亚珍给予的帮助！同时，还要感谢朋友给我的帮助，与我分享现时债务重组的问题，共同探析这些问题的原因，让我的创作有了新的思路。此外，还要感谢同学们和家人在论文撰写过程中给我帮忙和支持。

本文在写作过程中参考了大量的文献资料，主要文献资料已开列出来，本文的有些句子或段落引自这些参考文献。在此向所有的作者表示深深的感谢！