基于变动成本法的全面预算管理研究 ——以陕西华业电子技术有限公司为例

摘要：为了探究现代企业预算管理规划中面临的困境并提出相应的管理策略；本文首先分析了变动成本法概念、全面预算管理的概念及作用等基础理论；接着本文以陕西华业电子技术有限公司为例，分析了变动成本法下的全面预算管理现状及存在问题，指出该企业的全面预算管理中存在预算组织机构不健全、全面预算管理松弛和全面预算考评激励机制不到位的问题；最后，针对这些全面预算管理中存在的问题，提出具有针对性的建议，希望能为企业管理者提供一定的参考建议。

关键词：全面预算管理；变动成本法；激励机制

1绪论

1.1研究背景及意义

1.1.1 研究背景

全面预算理论于改革开放后被引入国内，当时我国企业与国际上其他先进企业相比，无论在管理水平还是在综合竞争能为方面都存在明显差异。于是我国一些大型企业开始学习与借鉴西方全面预算管理经验，全面预算管理也由此被国内大型企业所效法推行，我国各行各业中小企业也受此影响，开始建立起各具待色的全面预算管理制度。但就目前而言，尤其在我国的制造行业，企业在实施预算管理时还存在诸如预算编制不够精确、预算额度较为宽裕、预算编制与企业发展战略相脱节，员工缺乏预算责任意识等问题。

陕西华业电子技术有限公司引入全面预算管理制度已有较长时间，但直至2014年末公司高层才关注到之前实行的全面预算管理模式仍停留在表面，并没有将预算落地化。除此之外，陕西华业电子技术有限公司在2014年年中开始谋求战略转型。由于多种契机，陕西华业电子技术有限公司在2014年末开始进行事业部划分调整，推进分权管理制度，全面预算体系也开始重新修订并于2015年正式开始施行。自此，陕西华业电子技术有限公司由以往的以绩效为主的全面预算管理体系转变为以战略为主导的全面预算管理体系，但其全面预算管理体系仍存在很多不足，为改善这种不足，本文引进了变动成本法，希望能对企业的全面预算管理体系进行改进，为其他同行行业进行全面预算提供经验借鉴。

1.1.2 研究意义

本文对陕西华业电子技术有限公司全面预算管理体系现状和问题进行分析，并为陕西华业电子技术有限公司引入变动成本法思想改进原有全面预算管理体系，论文的研究主要有以下两方面的意义。

1）理论意义

本文在以前有关研究文献的基础上，以陕西华业电子技术有限公司为例进行探究，引入变动成本法来改进原有全面预算管理体系，丰富了我国基于变动成本法的全面预算管理实务。

2）实际意义

首先，能为同行业企业提供借鉴。本文在研究陕西华业电子技术有限公司预算管理现状的基础上为陕西华业电子技术有限公司引进了基于变动成本法的全面预算管理体系，希望可以取得好的效果，并得到其他的同行企业关注，为同行业企业全面预算管理提供参考。

其次，能提高陕西华业电子技术有限公司竞争力。随着世界经济的发展，为陕西华业电子技术有限公司构建基于变动成本法的全面预算管理体系可以将公司的发展战略与公司预算和公司经营相结合，并能使公司的资源配置更加有效。进而提升陕西华业电子技术有限公司的竞争力，使得陕西华业电子技术有限公司在行业中占有一席之地。

1.2研究方法

本文主要采用了以下研究方法：

（1）文献研究法

一是登录中国期刊网、万方数据库，查阅大量有关全面预算、变动成本法等相关的文章；二是登录相关外文数据库，查阅国外相关研究的文献；三是对相关文献进行梳理整合，提出研究要解决的基本问题，并形成初步构思。

（2）定性与定量分析相结合

采用定性分析与定量研究相结合的方法对陕西华业电子技术有限公司当前的全面预算管理体系进行分析，首先以理论参考对其预算管理体系进行评价，然后利用变动成本法对其预算管理体系提出改进对策。

1.3主要研究内容

本文的研究内容可以分为五部分，第一部分是绪论，主要对研究背景、意义及采用的方法进行分析；第二部分主要是对变动成本法的基本理论进行综述，重点从变动成本法概念、全面预算管理的概念、作用、变动成本法与全面预算管理的联系三个方面进行阐述；第三部分是基于变动成本法下的全面预算管理现状及存在问题，在该部分，本文主要以陕西华业电子技术有限公司作为研究案例，分析其全面预算管理的现状，并提出其预算管理中存在的主要问题；第四部分是基于变动成本法下的陕西华业电子技术有限公司全面预算管理体系改进建议，这部分是针对第三部分的问题提出来的，最后一部分是对全文的总结。

2变动成本法相关理论综述

2.1变动成本法概念

变动成本法指在计算产品成本的过程中，将变动生产成本，作为预算的主要依据，以固定成本作为预算的期间成本，对企业的生产成本加以评估的一种预算方法口。该方法要求以变动成本为基础，按生产工序对单位生产成本进行评估测算，考虑单位固定成本，按工序生成单位生产成本日报表，根据市场情况对销量及售价情况对单位销售收入进行评估预测，考虑期间费用，对损益进行评估预测。根据测算结果，动态反应日生产成本变化情况，通过对比分析及时找出偏差，及时对生产经营活动做出优化和调整，对生产经营活动进行全面、全过程指引和管控。

2.2 全面预算管理的概念及作用

全面预算管理是指以企业发展为目标和基础制定的一系列资源配置方案，为了实现企业现实的发展目标而形成的一系列行动方法。

企业通过全面预算管理可以更好的用以制定工程计划，包括资金投入、固定资产和成本管理等，帮助管理者在进行具体的项目投资或融资发展的时候对企业现有的资金情况和发展趋势有大致的了解，尤其对企业在施工量以及工期预算、建设投资、原料采购方面具有重要意义。通过预算管理，财务人员可以为企业管理者提供可供协调组织活动、经营架构设想等的基础参考，帮助企业在决策之初规避可能会有的风险，实现有效性管理。

同时，全面预算管理对于实现工程施工成本管理也有一定的帮助作用，比如通过预算管理各项目标的预测、组织实施、进而促进企业工程各项目标的实施，保证施工进度的同时加强对施工质量的控制。全面预算管理还有助于实现企业价值链的构建，价值链是以市场和客户需求为导向，以核心业务为龙头，以价值链的整体价值增值为根本目标，以提高价值链竞争力、市场占有率、客户满意度和获取最大利润为具体目标的一种现代化管理方式。

此外，全面预算管理对于实现价值链增值，提高企业在行业内的核心竞争力具有巨大的潜在价值。

2.3 变动成本法与全面预算管理的联系

变动成本法是一种会计核算方法，全面预算管理是公司战略执行和日常管理工具，将二者结合目的是通过前者满足后者需要。

会计核算目标是满足使用者需要，包括：股东、债权人、XX及企业管理者，不同人群需求不尽相同，股东关注投资回报率和企业预期发展状况，债权人关注企业偿债能力，XX关注企业纳税及资产保值增值情况。

管理者使用财务目标是掌握企业生产运行状况、成本控制水平、研究产品和服务获利能力，进而制定下一步政策。预算管理服务对象主要是两类人，一是股东，通过股东大会和董事会下发公司预算目标；二是企业管理者，通过预算管理层层分解下达目标，控制生产运行各个环节，并实施考核。

目前来看，完全成本法会计核算体系，完全能够满足股东、债权人、及XX的需求，但对于企业管理者，却相差甚远，通过对变动成本法在管理中优势比较，引入变动成本法并与全面预算管理向结合是企业管理者重要选择，是1+1大于2的效应，或者说是良性化学反应。

3 基于变动成本法下的全面预算管理现状及存在问题

——以陕西华业电子技术有限公司为例

3.1 陕西华业电子技术有限公司简介

陕西华业电子技术有限公司（简称陕西华业）成立于2000年，从事电子与电气设备制造业，致力于通信及相关设备的研发、生产与销售。其产品涉及气象电子、微波通讯、广播电视、公共安全、系统集成等多个领域，特别是航管雷达领域，正面临着民航空管系统国产化的机遇。除此之外，公司正在全力培育“卫星应用”与“太阳能光伏”等能源产业，围绕着自主创新与转型升级而奋斗。

陕西华业电子技术有限公司已建立了较为完善的法人治理结构和内部控制体系，实行董事会领导下的总经理责任制。公司管理层下设职能部门、事业部与技术中心，其中事业部按技术方向或市场领域设置。

3.2 陕西华业全面预算体系管理现状

陕西华业电子技术有限公司目前采用的全面预算管理是以战略为导向的，主要包括编制基础及目的、编制流程与方法、预算执行与调整，预算考评这几个方面，按照量入为出、实事求是、合法合规，权责划分的原则制定。其预算体系建立在部门职责划分、内部控制制度及财务控制体系的基础之上，目的在于实现预定期内的战略规划和经营目标，包含了对企业经营活动、投资活动、财务活动的合理规划、预计、测算和描述。由公司预算管理委员会与公司董事会负责战略决策，公司预算管理委员会下设预算管理办公室负责安排预算工作，各事业部及职能部门负责执行预算、分析执行效果。

陕西华业电子技术有限公司全面预算的编制过程根据公司战略目标及长期经营规划制定，首先由决策层提出一定时期内的公司总目标，然后再分解至各部门形成业务指标，各部门根据经营预期，层层分解至各基层业务板块，最后再对本部门预算进行协调、平衡、汇总、上报。公司的预算组织机构对各部门上报的预算进行审查、平衡、汇总，上报公司预算委员会讨论、修改，经批准后下达至各部门执行，实现预算的上下结合。

陕西华业电子技术有限公司全面预算编制方法分为事业部编制方法与职能部门编制方法两种。事业部预算编制采取与事业部生产经营指标相挂钩的编制方法，如成本预算中的变动成本类项目预算按照事业部毛利率管控标准来制定。职能部门的预算包含可预测费用和机动基金两部分，除日常开支外，可预测费用需有明确的业务内容作为支撑，机动基金主要在事业部突发经营状况时做资金援助之用。

全面预算的执行分为事业部与职能部门两部分。事业部在预算执行过程中以成本控制为基础，现金流量控制为核心，日常管理与业绩评价相匹配，定期对预算执行情况进行分析。职能部门预算应根据公司管理流程及制度要求据实编制，机动基金按照一事一议原则由总经理授权使用。在全面预算调整方面，若因生产经营情况发生变化需调整相应预算金额的，必须经总经理审批后方能调整原定预算数。费用预算下安排的资金在使用时需符合费用类型，不得在不同费用类型之间调节使用。

陕西华业电子技术有限公司采用基本指标与辅助指标相结合的方式对预算的实际执行情况进行考核，以本年度各部门的预算数为基准，以离差程度为考评依据，注重考核结果的反馈。

3.3 陕西华业变动成本法预算管理存在问题

3.3.1 预算组织机构不健全

在陕西华业电子技术有限公司现有预算管理组织机构下，各单位每年9月30日到10月30日之间进行本单位的专项预算然后汇集到一起，形成各单位的总体预算，最后提交总公司专项预算部门进行审核，预算组织机构不健全过分倚重财务部门是陕西华业电子技术有限公司目前全面预算管理组织机构中存在的关键问题。陕西华业电子技术有限公司的全面预算组织机构划分及其简单，主要是按照行政管理层级进行划分，整个预算主要是财务部门在运作。财务部门虽然在预算过程中及其重要，但是财务部门毕竟不了解公司各个部门实际情况，特别是电子公司的经营业务十分复杂，在预算过程中容易导致预算的主观性、片面性。这样的预算不具有权威性和科学性也不利于公司各部门之间的交流，缺少员工的参与也会导致员工对执行预算的失去积极性，并且陕西华业电子技术有限公司现阶段的预算属于粗放式预算，预算编制的对象只到矿井这个层级的单位，这样会导致预算效果不好，不能精确到最底层业务单位，在发生预算差异时也不利于公司寻找到真正的原因。

3.3.2全面预算管理松弛

陕西华业电子技术有限公司预算管理松弛主要表现的第一个方面是在预算编制上报时期，预算主体故意夸大作业难度以增加成本费用的预算，或者故意减少经营业务活动以减少收入预算，这样不仅可以增加单位日常活动中资金量，还容易在期末达到预算要求以增加个人收效益。为了更好的说明问题，本文选择对陕西华业电子技术有限公司2018年的销售费用主要指标进行分析，这些数据能很好的表现出吃陕西华业电子技术有限公司全面预算管理中存在管理松弛问题。销售费用主要指标对比预算差异分析如图3-1所示。

基于变动成本法的全面预算管理研究 ——以陕西华业电子技术有限公司为例

（数据来源：2018年企业财务报告）

图3.1 销售费用主要指标对比图

由图3.1可知，201,8年陕西华业电子技术有限公司的实际的销售费用与预算销售费用的主要指标项目都相差很大，但是运输费、广告费、业务经费三项是实际数比预算数要小，运输费比预算数少了50%，广告费比预算数小了80%，业务经费比预算数少了42%，这说明在初始上报预算时各单位有倾向于多报费用的嫌疑，公司的在审核预算时由于种种原因并未进行合理的审核整改，导致部分费用预算超出预期并未起到制约费用的作用。

预算管理松弛表现的第二个方面是预算执行监管不力，并未进行实际意义上的监管，只是敷衍了事，由于电子技术行业属于高风险性行业，在费用超出预期时大多管理者会以为了安全为由增加费用的支出，预算让位于安全，使得预算执行经常按领导想法说改就改，不能贯彻执行。

3.3.3 全面预算考评激励机制不到位

陕西华业电子技术有限公司以销售收入和利润以及促进利润增长的指标作为首要业绩考核目标不科学，陕西华业电子技术有限公司在进行业绩评价时考虑的主要指标为销售收入、利润总额、成本费用，这会导致陕西华业电子技术有限公司管理层通过加大投资生产来提高其收入和利润总额，留下一堆闲置资产。财务业绩指标主要注重费用的节约和盈利的实现，致使个别部门和单位为了节约费用而削减一些必要的开支，如研发费用、员工培训费、市场拓费等，导致公司发展潜力下降，员工积极性下降等。

此外，奖惩制度过于宽泛和笼统，未起到应有激励作用。由于奖惩不到位，预算考核流于形式，不能有效调动企业职工的主观能动性，影响企业预算目标的实现，也影响公司价值的提升。

4基于变动成本法的陕西华业全面预算管理体系改进建议

4.1 预算编制改进对策建议

4.1.1 确立总战略目标，分区域制定预算方案

公司预算管理战略缺失是当前预算管理首要问题，也是其他问题的根源所在，将公司战略由上而下，由宏观到具体逐级分解到各级责任单位并形成预算目标和执行方案是两者相结合的主要途径，根据陕西华业电子技术有限公司管理组织架构，设定分解规划图，具体如图5.1所示。

基于变动成本法的全面预算管理研究 ——以陕西华业电子技术有限公司为例

图4.1 战略分解规划图

将公司五年发展规划分解，制定年度战略，战略除制定年度业绩目标外，还应包括：公司经营策略、公司产业布局规划、品牌形象建设、人力资源发展等。年度战略形成将对公司各专业制定基本发展策略起到指引作用。

年度战略制定可以召开预算委员会议，在五年战略规划指引下，通过对过去一年经营状况分析、下年度经济形势预测及公司本身状况综合考虑确定年度基本战略及目标。

在陕西华业电子技术有限公司里，各大区及各子公司是预算执行的责任主体，承担公司预算方案执行的重要责任，当公司总部下发年度总体战略及各专业预算方案后，各大区、子公司根据战略和方案要求，结合本区域情况编制本单位年度预算方案，大区以经营预算方案为主，子公司以生产运行预算方案为主。

4.1.2 制定基于变动成本法的核心预算战略

根据电子制造行业竞争特点，大部分电子企业以成本领先为首要战略目标，但传统财务核算体系下的完全成本概念的“成本领先战略”思路不清晰，分析不透彻，实施困难，因此研究建立以变动成本法为基础的“成本领先战略”是解决原有问题的重要方法。本文将引进变动成本法观点，对预算管理中成本费用核算进行改良，发挥变动成本在运行管理中的优势，指导企业预算编制及分析。

首先，要对陕西华业电子技术有限公司的预算成本表进行调整，将变动成本和固定成分分别单独核算，同时，还需要将未纳入变动成本的项目列为固定成本核算，如折旧费用、职工薪酬、管理费用等；并将变动成本费用分解到各部门，并将公司级分为可控与不可控部分，将固定费用分为公司级、部门级，并将公司级分为可控与不可控部分，设置这样的核心预算战略能更好的优化公司预算。

4.2 预算执行及监控改进对策建议

4.2.1 利用预算方案分析预算执行过程

预算执行分析一般包括：销售、生产、供应、财务、人力五个方面的预算执行情况，重点是销售、生产和供应环节，通过分析判断预算执行程度、优劣，进而开展下一步工作。

预算执行是预算工作能否发挥作用的核心影响因素，预算编制直接目标是执行预算，而执行是程序、操作层面的概念，因此做好预算执行工作，要将预算目标、思路等转移到具体工作计划和方案上来，预算执行分析也非预算指标完成情况的对比和计算，更多关注执行层面情况及事件发展态势，关注构成指标的诸多因素。

4.2.2 建立基于战略的预算调整制度

关于预算调整，在公司整体经营大环境不变的情况下，预算计划原则上是不能随意改动的，只有当外部环境发生重大变化时，执行部门才能提交正式的预算调整申请，经公司高层审核后，方能改动原预算计划。关于全面预算执行过程中出现的冲突和仲裁，应采取逐层上报制度，为了保证市场信息的时效性，必要时可以越级汇报，最终由全面预算委员会做出最终裁定。

而在市场战略及管控方面，陕西华业电子技术有限公司缺乏预算调整实施程序，根本原因是预算调整被认为是经营业绩考核的权衡项目，完全将预算调整由执行阶段转移到考核阶段，失去对预算执行纠正的重要作用。本文首先将预算调整定义为以战略目标调整为基础实施的预算调整，即当公司经营战略、策略在原预算执行过程中发生变化时提出预算调整意见，保证预算的可执行性和及时性，使执行人能都按照调整后预算开展各项工作。

4.3预算考核评价改进对策建议

在陕西华业电子技术有限公司，各大区被定义为利润责任主体，因此将利润总额放在考核首位毋庸置疑，为了更好的进行预算管理，就必须对其预算考核评价进行改进，具体可从以下几方面着手：

（1）强化激励机制

公司可以通过量化的关键业绩指标，结合一些定性指标对预算执行单位进行考核，肯定相关单位和员工的工作业绩，增强员工的成就感，提高员工的工作积极性和主动性。

（2）改善业绩评价

预算目标通过层层分解与落实，使公司每位员工都有他们自己相应的预算目标，将员工的实际工作绩效与其预算目标相比较、考核与评价、并确定责任归属，与相应的奖惩方法挂钩，有利于完善企业的业绩评价系统。

（3）提升管理水平

通过对预算主体的预算完成情况的考核，可以检验现行的各种预算标准是否合理可行，为修正下期预算目标和标准，调整公司策略提供依据和参考，以使管理者优化预算目标和标准，更好地实现企业的经营目标和长远目标。

5结论

综上所述，现代企业如何在增加自身的竞争能力的同时取得全球竞争的胜利，是每个企业必须面对的严峻课题。然而由于种种原因，传统的预算管理体系限制了全面预算管理理论的发展和实践的应用，迫切需要做出突破，规范预算管理能为现代大型企业带来全新的气息。本文应用预算管理的相关理论，以陕西华业电子技术有限公司作为研究案例，针对变动成本法和企业全面预算管理体系的实施做了针对性的研究，对于企业进行全面预算管理提出了良好的建议。同时希望通过对变动成本法在陕西华业电子技术有限公司的应用研究，能够使更多的电子技术公司业认识到变动成本法的重要性，进而使更多的电子技术公司引入变动成本法参与到企业的日常生产经营决策过程中去，为企业的发展拓宽思路。同时能够为近似类型的电子技术企业的成本核算及管理提供参考和依据。

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致谢

四午的学习生活在即将划上一个句号，而于我的人生来说却仅仅只是一个逗号，我将面对新的征程的开始。本研究及论文是在我的导师的亲切关怀和耐心的指导下完成的。伟人、名人固然为我所崇拜，可是我更迫切地想要把我的敬意献给给一位平凡的人，我的导师。也许我不是您最出色的学生，但您却是我所最尊敬的老师。您是如此的治学严谨，学识渊博，视野广阔，思想深刻，您用心为我营造一种良好的学术氛围，让我的论文更加的严谨。

同时，我还要感谢一下一起完成毕业论文小组的同学们，如果没有你们的支持和倾心的协助，我是无法解决这些困难和疑惑，最终能够让本文顺利完成。至此论文付梓之际，我的心情无法保持平静，从开始选择课题到论文的顺利答辩，有无数可敬的师长、朋友给了我很多的帮助，在这里请您接受我诚挚的谢意！

最后，再次对那些在论文完成过程中，关心、帮助我的同学和朋友们表示衷心地感谢！