会计舞弊问题的产生与对策研究

　　摘要

随着我国市场经济的不断发展，我国的经济实力和综合国力都得到了提升。市场经济关系到我们每一个人的工作与生活。在市场经济发展中，企业的经济行为是不可或缺的重要组成部分。经济越发展，会计就越需要改革。经济发展的同时也带来了许多弊端，由于某些上市公司不遵守相关法律法规、部分会计人员不遵守职业道德，最终导致会计舞弊现象也日益严峻。失真的会计信息，不能公允的向其使用者提供可靠的依据，从而会导致会计信息使用者做出违背其真实意愿的决策，并会据此遭受巨大经济损失。上市公司的会计舞弊行为严重影响投资者的判断与决策,给资本市场带来巨大冲击,阻碍着社会经济的健康持续发展,因此,对于会计界的发展来说,有效识别、治理会计舞弊有重要意义。

　　关键词：上市公司；会计舞弊；舞弊三角理论；动因；对策研究

　　一、引言

近年来，我们每一个人的工作与生活都离不开经济,随着中国经济实力的不断提升，在世界经济中中国也名列前茅。我们都知道市场经济的发展，更是离不开企业。随着经济迅猛的发展，与之而显现出的矛盾日益加剧。在很多上市公司中频发公司会计工作失信的现象，这就是受到诚信问题的诱导。从会计舞弊所造成的危害来看，不仅直接影响了投资者以及会计行业的良好氛围，还间接导致经济运营市场的紊乱。案例表明，康华农业在高收益面前，铤而走险，不惜包装粉饰业绩、虚报财务数据、虚增营业收入，想早日进入资本市场。案件被揭发后，让我们不得不开始发现会计舞弊带来的危害有多大，也让我们更加好奇公司到底是如何做到会计舞弊的，并由此引发了对上市公司会计监管的疑问，以及诱导舞弊行为发生的最主要原因，致力于从根本上杜绝会计舞弊的再次发生。

　　二、我国上市公司会计舞弊的相关理论

　　（一）会计舞弊的基本概念

1.机构的定义

国际上将会计舞弊的行为用专业的术语定义为“不正当行为”，直接揭示了会计舞弊与违法犯罪行为归为一类，将会计舞弊和非法经营都确定在不正当行为的范畴之内。

X注册公共会计师协会将会计舞弊定义的更加明确，认为刻意造成财务信息数据虚假错误，并公布与众的行为都是属于会计舞弊，揭示了会计舞弊的本质，强调了整个行为动机和目的，一是有意而为之，二是为达到某种利益目的。此外该协会更深层次的解析了行为发生的主体以及行为的整个过程。他们认为会计舞弊是企业内外部人员共同协作的结果，严重损害了公众利益，采取虚假、以谋私利的方式欺瞒投资者，使得整个企业获利，行为操作者也从中获得个人的利益需求。从案例中总结出，发生这些行为的主体都是来自于企业内部的员工，他们的小我利益实现，却造成了组织利益的受损。

2.学者的定义

李水淼在《浅析我国上市公司财务舞弊》中研究发现，大量的现金交易，难以通过资金流来印证业务。这里的现金交易，指的是狭义的现金，即确实存在的纸币。现金交易有着难以验证和还原的特点。这很好理解，同样的资金流动，如果是通过银行转账这样的方式进行，那么在事后可以查验银行的汇款记录，汇款记录上可以体现汇款时间、收款账号等信息，有了这些记录，我们就可以将此信息和财务记录进行验证比对。但是如果是狭义上的现金交易，上述的这些信息我们将无从获得，最多只能看到一些留存的业务单据，而这些单据的真实性其实是存疑的。除此之外，数额巨大的现金交易中，时常出现坐支的情形。坐支，即收到现金后，还没有进行现金的缴存却直接用于支付，按照规范，财务上必须体现出现金的收支，而在此情况下，财务上就只能体现一个收支抵消后的余额，我们是没法通过这个余额来查验收入和支出的具体情况的。通常来说，一个企业如果存在巨额的现金交易，甚至经常出现现金坐支，那么该企业的内部管理是十分紊乱的，对于这样的企业，就算我们可以从别的途径获得它的财务信息，其实信息可信度也并不高。通过以上陈述，我们可以了解到，狭义范围内的现金交易，造成的后果是：收入成本的核查困难，难以确认公司的资产价值。

申展在其《会计错弊与查帐技巧》的著述中，提到会计舞弊的行为性质是故意的、目的性明确的、且针对某一块进行xxxx的，这些行为共同构成了会计舞弊。

袁晓勇在对去也舞弊行为如何防范的研究中，得出要制止会计舞弊的行为发生，必须要从源头也就是会计从业人员的日常工作上进行控制，严格禁止他们利用职权的便利，对财务数据进行篡改，已获得非法的利益，掩盖自身的违法行径。袁晓勇在《企业舞弊防范与对策》一书中叙述了舞弊就是一种对财务数据处理的技巧性行为。

综上所述，从我国乃至全世界的研究表明，对于会计舞弊的定义过于宽泛，没有针对行为的特点做出系统性的总结归纳。而且在给予舞弊行为的名称定位上，也存在差异，因此，只能够从宏观意义上掌握会计舞弊的定义，在手段方式上各有各的不同。

　　（二）会计舞弊的手段

时代在进步，经济也在快速发展着，舞弊行为也愈发变化多端以提高自身的隐蔽性，舞弊的形式也不再是原来的传统模式，越来越多的新型舞弊出现在市场经济中，变的越来越隐蔽而难以被发现。

1.虚拟销售

2.粉饰财务报告

有些企业为了达成当期的收益目标，会提前把收款发票开具出来，但实际上根本没有发生销售行为或者是销售行为没有结束。这种提前开具收入的方式，影响了财务的阶段性收益核算。错误的将一次性的年度收入放入到当期的利润计算中，忽略了后续的维护成本，不论是提前还是延迟录入收入，都会导致收入和支出不成正比，财务数据也会不准确。房地产领域和高新技术行业经常会采取这种收入核算方式，未受到机制的管控，所以采取这种方式来粉饰财务报告，让账面数据看上去盈利，造成利润虚假的状况，还有一些企业为了营造某一时期的利润，会延迟收入。

3.粉饰利润

在财务科目中，给予费用归类的自由度相对较大，但是在会计准则中有着详细的定位。但是有些企业以减少成本费用支出为目的，有意的把折旧收益和租金等等归纳到销售收入当中，这些归纳的方法对于费率的影响极大，能够影响成本的降低。还有一些企业为了当期的收益，将已经支出的费用延迟录入，造成高利润的假象。

4.变更固定资产折旧政策

企业内部的固定资产折旧受到人为评估的影响，从折旧的方法到年限的核算以及折旧的价值核定都是由人为操作的，为舞弊行为创造了条件。

折旧年限比实际要长 在对固定资产进行评估时，人为的把折旧的年限加长，以减少折旧成本的支出。

转变折旧方式，以加速折旧费舞弊为直线法 固定资产的折旧核算方式，与计提方法有很大关系。将加速折旧的计提方式转变成直线折旧方式进行计算，创造虚高的利润。

5.资产减值准备的滥用

依据会计的相关制度，首先要进行计提的方式的筛选，这就给企业创造了会计舞弊的机会。可以钻减值计算的空子，随意的对资产进行减值，从而获得虚高利润。近年来，我国在对资产减值上没有做出明确的规定，仅仅是要求企业在确立了减值大小之后就不可以再次改动。不过从现状依然发现很多私自变换减值的行为发生。

6.通过关联方交易实施会计舞弊

关联交易是命令禁止的违法行为，其中关联双方以内部交易的方式，进行业务往来，营造出利润的假象，在上市公司中是严禁发生的。上市公司通过关联交易操控公司的经营，从定价到交易意向的达成都是虚假的，最终以开具发票作为销售收入计算到企业的盈利当中去，是一种典型的会计舞弊行为。

　　三、“康华农业”会计舞弊案例

　　（一）康华农业公司概况

康华农业是一家专业从事农业产业投资、培育农作物、打造生态农业景点、开发农业水利工程的民营企业。公司总部设立在桂林市，2008年08月27日在桂林市工商行政管理局登记成立，注册资金1000万元。康华农业致力于打造广西最大的企业化粮食种植和深加工基地，创立高质量的农产品品牌，实现绿色、高产、优质、安全的公司发展目标，以推动本地农业的产业化发展。康华农业利用传统农业知识，结合现代的生物技术进行农作物培植，并着力于改善土壤的质量，从而保障农作物生产源头的环境质量以及可持续利用。2011年华康农业正式改制为股份有限公司，改制后公司主营业务和经营业绩在实现快速增长，仅用一年就公司拥有生产基地数万亩，优质稻谷产量7万多吨，成为广西省规模最大的综合性农产品公司。

2014年5月，李艳以康华农业董事长的身份，与浙江步森股份公司的高层人员会面讨论了两家公司重组的事情。同年8月22日，步森股份发布了两家企业的重组预案文件，依据这份文件可以知道，康华农业将利用出售以和交换资产等方式进行借壳上市。该文件公布时间不长，就有许多媒对其财务信息提出质疑。数日后，和讯网发布文章《关于康华农业借壳步森股份xxxx手法的揭露》。这是康华农业财务xxxx事实第一次被媒体曝光。紧接着新京报就发文质疑康华农业公布的13.25万亩“流转土地”数据的真实性。之后证监会介入调查事情真伪。11月27日，步森股份有限公司宣布立即终止与康华农业的资产重组，其给出的理由是两家企业在重组方案上产生了分歧。

2015年5月12日，证监会向康华农业发出通知，因其涉嫌违反证券法律法规，证监会决定立案调查其上市一事。同年9月9日，证监会向步森股份有限公司发出《行政处罚事先告知书》，并且认定步森股份有限公司信息披露存在虚假记载行为。第二年3月1日，中国证监会对步森股份进行了行政处罚，并要求步森股份在在行政处罚规定的期限内完整整顿，同时对步森股份进行30万元的罚款，涉案人员也给予了警告处分，至此康华农业财务舞弊案这才偃旗息鼓，但事件背后的影响引人深思。

　　（二）“康华农业”会计舞弊案例分析与讨论

1.康华农业舞弊手法分析

康华农业在这次资产重组事件中，对公司的关键性财务信息进行了披露，具体内容在《重大资产重组报告书（草案）》中可以见到，该草案发布与2014年8月22日。同时，步森股份也发布了康华农业从2011年1月到2014年4月的《广西康华农业股份有限公司审计报告及财务报表》。在这两份文件中，相关的财务信息、财务报表以及审计报告都存在情节严重的伪造情况，具体项目有以下几点：

（1）虚增资产

康华农业为了达到严格的上市要求，通过虚增银行余额的方式来虚增企业固定资产。根据调查数据显示，康华农业虚增2011年之后的银行余额，每年虚增余是其真实余额的数万倍，虚增之多，让人汗颜。具体情况参见表1：

表1康华农业银行余额真实情况对照

桂林漓江农业银行，是康华农业的基本开户行，基于此，康华农业在虚增银行资产时较为方便，以至于在重组过程中，审计方忽略了这个关键点，没有对银行回函和对账单产生合理怀疑。

（2）虚增营业收入

康华农业为了美化财务报表，平衡收支关系，采用多重手段来虚增企业营业收入。其中主要手段有：虚增产量、虚增土地流转数、虚增营业收入金额汇总。

虚增产量：由于康华农业的经营产业的特殊性，农作物产量的难以精确的预估，公司营业收入主要由产量和亩产产值组成，因此康华农业通过虚增农作物产量来伪造营业收入。根据康华农业提供数据来看，其主要经营产品水稻亩产特优稻：0.2709吨，普优稻0.3954吨。而其产品售价分别为特优稻24.18元每千克，普优稻4.46元每千克。根据上述数据分析，康华农业合计每亩产值约19921元，超越市场平均水平的4倍。

虚增亩数：根据康华农业提供的人报表显示，自2008年公司成立，其共流转土地13.5万亩，使用期限为15-20年。而事实情况是此13.25万亩的土地大部分不存在，康华农业把给农户提供种子这一现象说成流转土地，而实际情况是，土地依然由农户自己来种植，康华再根据当年市场情况来收购稻谷。

虚增营业收入总金额：根据披露的数据，康华农业在xxxx案中，自2011年起发布营业收入总金额中，其中虚增的金额数占发布的营业总金额额的30%-50%。具体情况见表2。

表2康华农业营业收入统计情况

2.基于舞弊三角理论分析康华农业财务xxxx原因

舞弊三角理论指的是：xxxx的压力、xxxx的借口以及xxxx的机会，基于这个理论，对康华农业财务xxxx事件进行研究，分析xxxx的来自哪些方面，存在多大的机会，又会使用哪些借口自圆其说，从而归纳出这次事件发生的根本原因以及发生的必然性。

压力因素：康华农业的xxxx压力有公司内部压力和外部环境压力两部分。其中，内部压力指的是在严格上市条件下的巨额资金需求压力。康华农业是属于生态农业企业，作为一个农产品加工企业，其本身的经营利润并不高，由于农作物生产周期较长，有时会存在资金周转困难情况，而公司因为经营范围和其他一些外部因素的掣肘，导致公司无法通过融资来迅速地筹措资金。另外，在严格的上市条件的约束下，康华农业达不到上市的法定条件，所以康华农业也没有条件在资本市场上筹集到资金，于是选择孤注一掷，通过财务xxxx的方式来让公司符合上市条件。另外，在当时的背景下，一些大型农产品加工企业在积极建设投产，抢占康华农业原来的市场。

康华农业外部的压力主要就是来自当地XX。具体分析，地方XX出于政绩的考虑，对康华农业给予很多政策倾斜，并希望康华农业能尽快上市，同时承诺公司上市后可以获得XX更多的政策优惠。

机会因素：在这次xxxx事件中，除了康华农业外，与它有业务关系的公司、当地的XX部门、监管部门都为康华农业财务xxxx在客观上提供了机会。其中，康华农业的股权分配非常不合理，59.98%的股份在大股东手里，这个现状，导致中小股东话语权的缺失。另外，康华农业的董事会与独立董事会也没有发挥其作用，对于公司经营状况及相关决策缺乏及时的了解和关注，没有起到董事会应当承担的指导作用和监督作用，这也为康华农业想到通过财务xxxx来达到上市条件提供了内部机会。

同时，XX对康华农业的上市期望以及许诺的上市后更加丰厚的优惠政策也是一个机会因素。XX对康华农业的上市寄予厚望，通过减免税务、资金补贴等方式来支持康华农业。这些都激励并催促着康华农业尽快上市。

借口因素：康华农业财务xxxx的借口因素主要来自于康华农业的管理层，管理层为了获取更大的个人利益，铤而走险，通过虚报不真实的财务信息，来让公司与上市条件相匹配，从而达到xxxx上市、募集资金的目的，同时筹措着利用上市后募集到的社会资本扩大生产，获取更多的收入，抵消虚增的财务信息，最大化地创造企业利益。

　　四、会计舞弊的对策研究

　　（一）加强外部监管力度

外部监督中，XX相关部门的监督应属首位。在一个发展型社会中，市场尚未形成一套行之有效的自我监督机制，因而XX层面的监督就显得格外重要。因此，想要真正提高我国企业会计信息的质量和水平，XX相关部门的监管制度和力度必须到位。证监会作为主要的监管机构，更是应该担负起监督管理的任务，结合各级部门严格执行国家政策，严查企业财务信息报告。

　　（二）优化组织结构与内部控制

1.建立良好的内部控制系统

公司需要对内部管控体系进行加强，以及时公司运营过程中的会计舞弊问题。例如，会计部门要按时监督和检查日常财务信息；审计部门可以制定详细严密的审计计划，主动寻找症状和暴露的问题。

2.优化公司治理结构

对上市公司保守收益来说，独立董事的监督就具有着显著的积极的影响，而对公司治理的改善影响呈上升趋势。上市公司独立董事的环境对公司的保守收入绩效影响是极其重大的，独立董事监督环境不力的情况阻碍了这方面的发展状况。因此，监管机构应加强农业上市公司对公司治理的基本要求，提高独立董事履行义务的责任。举例来讲，明确董事长和总经理的职责范围，防止公司内部的一股独大，要求大股东避免任命独立董事，独立董事候选人由小股东们决定，由国家监管部门独立发放董事薪酬，从而更有效地防止财务舞弊并且保护中小投资者的利益。引入机构投资者，以第二、第三股东在公司结构中占有很大比例的份额来共同约制最大的股权所有者，有利于对大股东的专裁独断式的财务xxxx一定程度上的压制和对破坏小股东利益的一定程度上的弥补。

　　（三）加大对会计舞弊行为的处罚力度

1.自身方面

公司有必要建立一个鼓励和奖励的制度，这有助于实施监督员工和管理者的举报系统。另外一方面，对于“施暴者”没有有效的惩罚制度，助长了公司管理者、员工共同的舞弊行为。一个强有力的惩罚政策，能够让高层管理者和员工们都明白舞弊行为是不被容忍的，他们将为其后果付出严重的代价，致使相关者对舞弊风险有深刻的认识，从而采取诚信的行为。

2.XX方面

社会上的会计事务所和从事会计工作的注册会计师往往会出现价值观念的偏差，当发觉有企业发生了会计舞弊的行为，为了获得个人的私利，对这种行为进行粉饰，丧失监管的职能。XX针对该种行为，必须加大惩罚的力度，让这些同流合污的专业机构为自身的行为付出代价。

　　（四）强化诚信教育

站在会计系统教育的角度上，要实现会计从业人员诚信理念的培养，必须从未参加工作的高校专业学生和已经从事会计工作的人员两个方面着手：一是从教育基础抓起，做到从根本上杜绝舞弊失信行为的发生。以诚信的思想观念植入到在校学习的大学生理念当中，注重会计学生的职业道德素质培养。采用理论灌输和实践案例再现的教学方法，让学生们认识到舞弊行为的危害。教育他们在走上工作岗位之后，本着诚实守信的原则从事会计工作。二是会计从业人员的在职培训教育不能放松，将诚信教育的课程加入到日常培训再教育课程设置中去，在不断提升从业人员专业技能水平的同时，增加其诚信的观念，培养职业道德素质。诚信道德教育需要让会计从业人员明白诚信的重要性和不可忽略性。以案例分析的方式提醒从业人员在日常工作不可发生价值观的偏差，否则将遭受的严重的后果制裁，让诚信观念贯穿于工作之中。

　　结束语

会计舞弊简单的理解就是一种欺瞒的行为，用虚假的数据信息误导投资者，使得他们的决策受到偏离，最终直接产生的不良后果就是经济上的损失。因此会计舞弊的行为归根到底就是和骗子的行径还无区别，都是以制造虚假信息的手段来骗取利益，制约整个市场的经济稳定，公共秩序被打乱，经济产业链被影响。目前，会计舞弊现象在上市公司中出现的现象层出不穷，最终恶劣的结果也让我们不得不去重视舞弊。因此加强对会计舞弊行为的识别与治理工作是我们的首要工作。本文以康华农业为典型的会计舞弊案例，深知会计舞弊问题是社会焦点，要让社会经济稳定发展，会计舞弊行为的有效识别及防范是非常必要的。

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