新区大药房会计核算分析

　　摘要

随着经济的高速发展以及医疗市场竞争的激烈化，人民群众对医疗技术、服务水平等提出了更高的要求。自新医改政策出台后，我国药房在财务管理方面既面临着机遇又遭受巨大的挑战。虽然我国各个地区的药房加强对会计核算与控制的重视，但在此工作上的弊端与不足仍旧日益明显，比如成本费用项目分类的缺陷问题、药房信息系统的不完善、核算人员水平不足等问题的存在，因此如何做好药房的核算与控制，提高药房的财务管理水平，成为药房财务管理人员的难题。本论文通过文献综述及案例分析的方法，了解我国药房会计核算的现状，指出全会计核算与传统核算方式相比的优势，提出了完善会计核算方法、健全信息系统管理制度、加强会计核算人员的培训、重视对全会计核算环节的控制等全会计核算措施。

　　关键词：新医改；会计核算；全成本核算

　　一、绪论

　　（一）研究背景及意义

新医改，是一个关乎民生的重大问题，也是世界性的一大难题，更是医疗卫生体制结构的核心工程，社会各界的高度关注，人民群众的热情期望，医药卫生体制改革的工作日益推进，在2009年1月，《关于深化医药卫生体制改革的意见》及《2009-2016年深化医药卫生体制改革实施方案》的正式通过后，2017年新一轮为了建立中国特色的医药卫生体制医改方案正式出台。

为推进药房的改革，新一轮的医改政策在药房财务管理模式的建立上提供了坚实的基础。当前我国大多数药房已经开始认识到全会计核算在药房财务管理中的重要意义，纷纷开始采用全会计核算方法，全会计核算与传统的会计核算相比，优势尽显，但是也存在一定的问题，需要采取措施进行调整，以使全会计核算的作用充分发挥。

本论文的研究意义有两个方面，其一，明确全会计核算的概念及特点，并在我国新医改背景下，积极探索新的管理方法与途径，健全并完善全会计核算体系，为药房提供建议，对于进一步核算具有重要的意义。其二，药房管理要树立目标和效益二者联结的观念，将此观念作为药房管理的核心。本论文针对新医改背景下药房全会计核算及成本控制的问题，通过对新区大药房全会计核算进行分析，研究如何通过全会计核算方法使得药房科学管理资产、合理利用资源来为人民群众提供更优质的服务为重要内容，为新医改背景下药房进行全会计核算提供科学的依据，完善药房全会计核算的方法，提高成本管理水平；另一方面，也有利于提高广大工作人员的积极主动性。

　　（二）国内外研究综述

国外关于全会计核算的研究较多，且研究的方向各不相同。Allen（2017）关于全会计核算的研究主要是从价值角度出发进行分析的。其指出在保证产品同等功能的条件下寻找材料替代品以此来达到减少本钱的目的。这种方法事实上是一个全方位的集体项目，利用许多现有条件发现在过程实施中没有实际效用但是还是增加了成本的问题。其次，对这些问题进行解决。达到完善产品生产，提升工程效率的目的，从而减小前期投资。

彼得德鲁克（2016）则是从目标角度出发进行会计核算分析，其指出在产品计划制造之前，需要统计顾客的承受价格，把顾客的预期价格和自己预期价格相综合。从而，制定产品的预期成本，然后，根据预期成本进行产品的生产、交易。其方法的实现，高效的带动了成本分配的发展。它是结合技术方法实现效益的最大化，能够极大的减少公司成本。

希钦斯（2016）是从目的角度出发的，其提出全会计核算的目的是加强内部各级单位考核，这种方法把公司总成本计划降解成各个分管部门的责任成本，各部门对自身责任负责。然后，把它用于各部门绩效考核。它调动了各部门积极性，还把成本管理计划小型化，增加了它的实用性。

我国在药房方面对全会计核算的研究多是在新医改出现之后进行的探究。

鲁典锋（2017）在其文章中阐述当前我国药房在新医改背景下全会计核算及成本控制的现状，根据现状指出问题并进行分析，从成本费用项目分类存在缺陷方面、药房信息系统不完善、会计核算人员经验不足、忽略实施全会计核算系统的主要环节等几个方面阐述药房全会计核算及成本控制存在的问题。

张坤（2016）通过对某药房实施全成本管理之前与之后的情况进行了探究，指出了全会计核算的优势，并且提出了相应的解决策略，即完善全会计核算体系主要从完善成本项目分类方法、健全信息系统管理制、加强会计核算人员的培训、重视对全会计核算环节的控制几大方面出发。

黄向阳（2016）主要对药房经营中全成本管理的应用问题进行了探究，其指出药房在实行全成本管理中存在的问题，并且借鉴国外相关研究者的研究，从目标角度进行了探究，提出在实际操作过程中，问题的重点不是在于如何降低成本，反而是在执行中保证怎样才能不浪费成本。这是较为新颖的提法。

　　（三）研究内容及方法

本文是对新区大药房会计核算问题进行的分析。文章主要采用文献资料法以及案例分析法进行研究。在探究之前，笔者阅读关于该核算的相关书籍，获得较多的理论知识；同时，以新区大药房为例进行深入探究，使文章更具说服力。除却自身专业理论知识的学习外，笔者还到新区大药房进行实习，另外，有导师的悉心指导，使文章的写作具备可行性。

　　二、概念界定及相关理论

　　（一）会计核算

药房会计核算是基于药房财务费用制度，并根据适用范围的规定，同时根据药房管理和决策的需要，将各种费用在医疗服务、记录、收集、分配和分析过程中，提供会计核算相关信息的的财务管理活动，是对医疗服务、药品销售、药品生产会计核算的过程，主要是以反映经营成果为目的。药房的会计核算和企业的会计核算是不同的，药房会计核算的对象主要包括药房、单位、科室、医疗项目会计核算等，包括计划、预算、控制、核算、分析、决策，根据核算对象的区别性，分为药房总成本、医疗服务项目成本、病种成本、床日和诊次成本、科室成本。

成本控制与会计核算是不同意义的概念，会计核算是一种事后监督，是对以往已经发生存在的成本及支出进行归集与分配，只能够反映财务发生的结果，无法预算发生之前的成本费用。而成本控制是对没有发生的费用进行预算及控制，是一种事前监督过程，其发生顺序为在成本费用发生过程中，与提前预算好的计划成本进行比较、分析，由此得出其中的差距的原因，并得出整改方案，控制不必要的消耗。

　　（二）全成本理论

全成本核算管理是指对发生的各种成本进行全面检查,进行全面控制，责任制是全面成本管理的核心思想，即哪个科室享受的费用支出，则记在相关科室成本费用中。药房全成本核算的概念，从其内容上看，将所有过程中发生的费用纳入核算范围；从核算的整个过程看，将成本费用按经济内容归集到成本对象，并按照责任分摊各自需要承担的成本。

与过去科室成本核算的意义不同，药房的全成本核算是在利用了国外企业全成本核算的管理理念基础之上，并结合药房科室成本核算自身所具备的特点，不断与时俱进并完善的一种核算体系。全成本核算的范围不仅包括临床医疗成本、医疗消耗，还包含其他各种管理费用，既要核算在此范围内发生的直接成本，也要按照制度规定对各种间接成本进行归集分摊。

全成本核算，顾名思义，就是包含各级各类科室的成本费用，都要在全成本核算过程中进行核算，它不仅为制定药房医疗支付标准提供了依据，而且也为药房管理决策提供了依据，同时也满足了相关部门管理的需求，有助于完善药房医疗服务价格体系，形成医疗行业规范标准。

　　三、新区大药房核算现状

　　（一）新区大药房概述

新区大药房成立于1951年，是Z市最早的综合性多学科三级药房，是市、区（县）职工医保定点药房、新农合定点药房、城镇居民医保定点药房。近几年，新区大药房引进管理新模式，不断改革创新，不仅在人才战略上有突出表现、科目建设得到加强，还创新服务理念，以真情服务于医患，得到了全市人民的拥护，在Z市建立了良好的社会形象。药房良好的社会形象也离不开先进的科学技术，近年来，药房引进来自不同国家进口的大型先进的医疗设备,提高了药房服务的质量，为药房带来了良好的口碑。新区大药房取得的突飞猛进的发展，使药房不仅获得了良好的社会效益，也提高了药房的经济效益。药房在园区建设上提供了优质的服务，新建病房综合大楼，以以人为本的设计理念为核心，科学的布局，合理的结构划分，先进的技术设施，使得整个病房大楼温馨而又标准规范，让患者在病痛中体会到家的温馨。

　　（二）新区大药房会计核算现状

为提高药房经营水平，加强对药房资产的管理，2012年7月，药房召开会计核算项目启动会，阐述了全会计核算的意义，并提出全会计核算实施的具体要求，指出全会计核算是降低药房成本、实现资源优化配置的有效途径，开展药房会计核算工作、加强药房成本控制环节的预算、提高药房财务管理水平，不仅有利于药房增强竞争能力，同时也给XX对同行业的管理提供重要的参考依据。

新区大药房对财务预算缺乏一定的了解，药房预算由收入预算和支出预算组成，但财务人员，包括领导团队在内的相关人员，大都把财务预算只是单纯地作为一个预算来计划实施，并没有结合当前社会发展的状况，以及放眼未来社会及人民群众对医疗的需求。随着医疗市场的竞争加剧，医疗市场的行情也随之变化，在药房整体建设上、药房发展规划上以及医疗设备的建设上都缺乏深刻的了解和认识，无法真正做出一个完整的预算。新区大药房的财务人员缺乏对预算管理重要性的认识，预算执行率不高，甚至许多应该在预算范围内考虑的项目，包括在预算编制项目预算的执行，都没有得到确切的落实，相关财务人员的成本控制意识表现出的薄弱，对全员工作人员在成本管理上都产生一定的影响。

　　四、新区大药房会计核算存在的问题分析

　　（一）核算方法运用存在不足

对医药企业来说，选择合适的成本计算方法对于企业的成本核算至关重要，正确的计算方法是医药企业进行成本核算的前提条件。然而和我国国内其他传统的医药企业一样，新区大药房也是以标准成本法作为核算方式的，以上一年的实际成本作为下一年的标准成本，但是由于其是合资的企业性质，最后的核算结果会受到市场汇率等因素的影响，导致成本核算的差异分析不精准，另外由于公司在成本核算中更侧重于生产制造过程中的差异分析，其他各个要素及整个环节流程等关注度较低。随着电子化化程度的不断提高，生产的过程也不断缩短，其重要性也在降低，成本所占的比重随之减少，研发成本、管理成本、营销成本，售后服务成本等比重在不断提高。面对这样的挑战，新区大药房的成本核算却还停留在以生产过程消耗为中心的生产方式，这样的成本核算方式很难反应准确的产品成本信息，不利于企业自身发展。

　　（二）管理体制的制约

前面已经说到，新区大药房现现行的成本管理体制是有很大的局限性的。就医药行业都很重视的材料成本来说，新区大药房没有建立严密的材料成本控制制度，由于材料采购由采购部门负责，并且采购部门注重绩效考评，往往会因考虑明年的绩效而故意和供应商协商减少让利程度，以便明年的谈判，为了绩效而忽视成本控制，对企业而言，无疑是一笔巨大的损失。此外，新区大药房在无形成本（公司的知识产权，人才梯队储备信息，产品设计水平）的管理方面比较混乱，没有一套条文化的无形成本管理制度。这些都是成本管理机制上的严重制约。

　　（三）领导对产品的核算不重视

新区大药房在成本管理的过程中比较机械，不能对生产进行全考虑，只注重生产过程中的成本管理，不重视销售和供应过程中的成本管理；只看重投入生产以后的成本管理，不重视产品前期阶段的成本核算，没有考虑生产要素组织是否合理等因素。新区大药房缺乏对产品进行事前成本管理控制，成本计划不严谨也不科学，造成事后产品成本管理的混乱盲目。在实际成本核算中，只重视产品成本核算不重视管理成本核算，曲解成本核算和成本管理的宗旨，孤立的只注重强调降低成本，不能综合权横利弊。新区大药房在成本管理方面缺乏统一，监督机制不完善，新区大药房领导掌握着决策权，财务人员仅仅是一个执行者，由于决策者的不专业不仅会增加失误而且往往还脱离现实，给企业也带来风险，同时也造成人才资源的浪费。

　　（四）会计核算相关各部门没有责任意识

新区大药房在生产经营过程中，可能会遇到一些操作失误，由于操作不到实际用量和预算有差异，但是由于有关部门害怕承担责任，故意隐瞒错误，甚至将错就错继续生产，还有一些部门为了自己的绩效考评，将原本就存在的生产项目，巧立名目，改头换面，用多种类似零件替换原有生产项目中的零件，美其名曰开设新项目，实际上换汤不换药，但是却能得到经费划拨，还能提升绩效，这导致了企业资金不必要的浪费，归根结底是只考虑了自身利益，而未领会自己应为公司发展而起到的责任。

　　五、新区大药房核算的改进对策

　　（一）选择合适的核算方法

1.各类成本分别计算

当前，国际一流的医药企业所推崇的是一种更为精细化的成本核算方式，这种核算方式的特点是对各类成本（材料成本、人工成本、产品设计成本、物流成本等等）分开统计，精确核算。新区大药房当前的成本核算只重视分析材料成本差异，对于人工和制造费用只是将总额进行分摊，如果采用更为精细化成本核算，将核算的对象进行明确和细化。针对当市场竞争如此激烈，获利空间极小的大环境下，成本核算的分类越细，越有利于新区大药房对每个分类的成本分别采取调控措施，此外也可以提高成本管理的透明度，防止腐败的发生。

2.具体情况具体分析

另外在具体的核算过程中，应该具体问题具体分析。由于新区大药房在财务上实行预算制度，而预算是上一年编制的，无法对多边的市场环境作出准确的预先判断，所以精细化成本核算要求对企业作出的预算进行不断的修正和完善，而不是传统的一年只定一次标准成本，将差异统计进采购价格变化中去这么简单了。

　　（二）完善企业管理体制

1.更新改造项目设备

采用新方法，新技术来进行企业的成本核算管理是现代企业成本核算管理的趋势，加快基层会计从业人员的电算化水平，同时强化医药企业自身的电算化建设，内部控制管理要善于从高新项目技术，现代化手段借力，在网络安全上务必保障内部会计控制网络的用网环境安全。采用更新改造项目技术设备的手段施现代化内部控制，在监控的效率提高的同时，技术监控的难度也在逐渐加大。所以，对于医药企业比较大的投资行为和以及数额较大的资金流动环节等，可以借助于指纹识别或者虹膜密码登陆等现代化高科技手段进行授权批准，以防基层会计人员在资金收付、货币结算等环节出现错误和发生舞弊行为，同时要对这些改造后项目技术设备加强管理，相关程序要严格把关，密切监控，为内部会计控制营造良好安全的网络环境。

2.强化财务预算控制

加强医药企业的财务预算控制是非常重要也是非常有必要的，这是因为医药企业经营运作的全过程都设计了到了财务预算控制。为此，医药企业的审计部门必须严格遵守企业经营运作的相关目标下编制企业的财务预算，同时应该强调责任到人，每一位基层会计人员都应该参与到财务预算的控制中来。在财务预算的具体执行和落实过程中，会计人员应该具体问题具体分析，在市场形势千变万化的大环境下，可以经过上级领导批准的情况下适当对预算进行调整，以便让预算和医药企业的运营状况相适应。同时会计人员应该定期或者不定期对财务预算的执行落实情况进行反馈和评价，从中分析得失，以便于下个阶段财务预算的开展。

　　（三）加强管理，增强意识

1.培养全体员工的成本意识

在新区大药房的成本管理的人员动员方面要明确的是，成本管理不仅仅是管理层的任务，不仅仅是财会部门，审计部门员工的任务，更需要每一个员工全员加强成本意识，并且在具体工作中落到实处。一线操作工要有成本意识，工作中要提高效率，杜绝浪费，降低成本；基层会计人员也要有成本意识，在平时做账，审计以及企业预算编制过程中牢牢树立成本意识；管理层也要有成本意识，一个企业只有上行才能下效，管理层不重视成本，很难保证下面的员工有牢固的成本意识。新区大药房可以定期组织沙龙的形式，或者请第三方咨询公司给企业的相关人员进行培训，想尽办法，多管齐下，只有全体员工的成本意识上去了，新区大药房的整个成本管理水平才能有质的飞跃。

2.加强会计人员的素质教育

经济学领域有个重要的概念，叫做1+1大于2。对于医药企业，乃至任何一个企业来说，基层会计从业人员是企业成本管理的最前线，也是最最重要的一环，因此，加强会计人员的素质教育，只有每一个会计的从业素质都提高了，那么会计团队素质水平也会水涨船高。然而在实际的会计从业环境中，部分会计从业人员思想水平有限，业务能力薄弱，人员素质偏低，这样一来，医药企业的成本管理无法实现，成本管理的红利更无从谈起。医药企业应该加强对企业内基层会计从业人员的素质培训，培训范围宜广不宜窄，宜精不宜多，业务教育，素质教育和思想教育都要齐头并进，这样才能最大程度的提高他们的义务能力和思想水平。同时，医药企业的人事部门应该在平时加大对会计人员的绩效考核力度，考核应该对多元化多角度。医药企业的成本管理若想取得良好的效果，必须有一支理论水平高、综合素质好、业务能力强的会计队伍。因此，医药企业加强对会计人员的素质教育刻不容缓。

　　（四）建立完善的控制体系与内部监督体系

1.控制产品成本

对于医药企业来说，医药产品中的成本可以分为设计成本，材料成本和人工成本等等。这其中，设计成本是所占比例最大，也是变动比例最大的部分。材料成本和人工成本在一个较长的时间内都相对稳定，但是设计成本随着时间的推移不具有明显的规律。有的医药产品在初期研发费用大，到后期产品成熟后设计费用会逐步降低；而有的医药产品在初期可能费用一般，但是到后期面临市场上同类产品竞争时，求新求变所需要的设计成本也随之水涨船高。医药企业可以考虑从以下几个方面控制医药产品的设计成本。

此外，医药企业的生产成本也会随着零件标准化的进程而大大降低，对于中国大多数的医药企业来说，它们的采购模式无外乎大规模定价采购。医药企业采用大规模定价采购模式，由于零部件标准化和系列内的通用化，医药产品的生产批量会大大提高，这样一来医药产品的总的生产成本就降低了（单位时间产量变大的）。

再则医药企业若想进一步降低医药产品的生产成本，除了上面提到的零部件的标准化之外。还有一个重要的思路可以走，就是让供应商产于到医药产品的开发设计中来。有时候医药企业提出了自己的需求，但是由于和供应商在沟通对接中出现问题或者供应商本身的资源技术限制，很多医药企业提出的细节无法在深层次得到落实。还有很多医药企业本着产品第一的原则，花了很多人力物力去找最新的技术，去买最新的专利，然而并没有什么用处。

事实上，医药企业的供应商往往就是企业能够利用的最好，最可靠的资源。就我国医药企业而言，很多医药企业和供应商都建立了长期合作关系，我们应该把这种关系充分利用起来，因为长期合作，所以供应商了解医药企业的产能情况，产品思路，可以试着让供应商参与到医药产品的设计中来，供应商可以在充分了解医药企业过往技术水平的基础上，结合自身的优势，在最大程度上缩短新的医药产品所需要的研发时。而且通过这样的合作，可以增强医药企业和供应商之间的合作互信，对于医药企业的供应链建设也有着很大的好处。

2.强化企业内部联系和监督

首先，要强化新区大药房内部的联系和监督，必须从管理层抓起。可以选择集结生产部门，采购部门，销售部门，还要财务部门组成会议小组，定期召开会议，加强部门间的联系交流，同时也可以共同探讨指出对方存在的问题。

其次，要健全新区大药房内部的相关监督机制，强调权利的分配和制衡，不受监督的权利势必会产生腐败，必须把权利装在笼子里。比如可以建立专家咨询制度，针对新项目的设立，可召集专家，项目经理，生产部门，以及财务部门的负责人共同商讨，新项目的发展目标以及可行性，能够为企业带来的利润，可以对新区大药房的重大决策进行有效监督。

　　结语

我国医药企业在市场的竞争中没有处于优势，很大程度上和企业本身的会计成本核算上存在的问题有关。通过本文的分析，指出我国医药企业组织结构存在漏洞，选用会计成本核算运用存在不足，另外管理体制存在缺陷，各部门间的监督还不够到位，拖累了企业的发展，降低了市场竞争力，同时通过对新区大药房的案例的深度剖析，在行业普遍性中寻找特殊性，发现其在成本核算上存在着成本核算方法不合理；成本管理体制的制约；领导对成本核算不重视；成本核算相关各部门没有责任意识等方面的问题。并通过进一步的分析，指出了学习大型公司核算方式，未考虑自身情况；技术设备没跟上，管理控制不到位；成本核算相关各部门间缺少联系以及合理的监督机制；企业认识不到位这四点是造成新区大药房成本核算问题的主要诱因。并进一步提出了选择合适的成本核算方法；完善企业成本项目管理；建立完善的成本控制体系和内部监督体系；加强员工的成本管理，增强成本意识四条解决方案。只要将这些解决方案在新区大药房日后的会计成本核算和会计成本管理中得到贯彻落实，相信新区大药房的成本核算水平会迈进新的台阶，同时我国的医药行业也将更好的迎接来自世界企业的挑战。

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