风险导向模式下PPP项目内部控制的构建——以安徽池州市海绵城市建设清溪河流域水环境综合治理PPP项目为例

　　摘要：

当前国家大力提倡PPP模式进行基础设施建设，然而由于其参与方众多，建设周期长且复杂，风险多发而广泛，而PPP项目的内部控制不健全，不能很好的控制风险，采用风险导向模式可以针对存在的风险进行精准突破，有效保障项目内部控制的有效运行。本文首先阐述了PPP项目内部控制构建的目的、意义以及研究的必要性，然后对于风险导向模式、内部控制、PPP项目内部控制的相关理论进行具体介绍，紧接着，针对PPP项目内部控制的现状，按照PPP项目的全业务流程顺序，对现阶段内部控制存在的问题进行总结，并对各个问题所产生的风险进行分析，针对风险提出相应的内部控制构建措施，最后结合案例具体情况对PPP项目内部控制进行构建。

　　关键词：风险导向模式PPP项目内部控制

　　1引言

PPP项目是指XX与社会资本合作的项目，是一种新型的投资组合关系。它的出现在一定程度上解决了地方XX基础设施建设缺少资金的燃眉之急，缓解了地方XX的债务压力。尤其是近几年来经济的迅猛发展、基础设施的大量兴建，以及国家提议建设的“一带一路”政策等，使得PPP项目遍地生根发芽，这也吸引了各界人士的关注与参与。截止2018年10月31日，录入财政部设立的XX和社会资本合作中心全国PPP综合信息平台项目管理库的项目共计8440个，入库资金共计125747.07亿元。

PPP自提出以来，顺应了我国时代发展的需要，在经济建设、改善民生等方面发挥了重要的作用。与此同时，PPP项目涉及XX及其指定出资平台、社会资本方和项目公司等利益相关方，各方利益不尽一致，再加上项目建设周期长、涉及范围广，因此风险多发并且复杂。而风险导向模式在如今作为一种以战略观、系统观看待问题的新方法更多的被运用于公司内部控制的构建中，从而在控制公司风险的方面发挥着重要的作用。

本文基于PPP项目真实案例，对PPP项目业务全流程中存在的问题进行了分析，然后以问题所引发的风险为基础，结合项目特点，运用风险导向模式的方法对相应的内部控制缺陷进行施策，逐步构建健全有效的内部控制体系，达到降低项目风险的目的。

　　2理论基础

　　2.1风险导向模式概述

风险导向顾名思义就是以评估出来的风险作为消除风险的指引。风险导向作为一种新思路在现代审计中已经必不可缺。伴随着时代的改变，企业的发展，管理理论的不断丰富发展以及改革的全面深化，风险导向模式已经不仅仅局限于审计方面的应用，它也已经应用到了企业管理，内部控制等等方面，成为风险防范与规避的重要方法之一。

　　2.2内部控制相关理论概述

内部控制是指一个单位为了实现其经营目标，保护资产的安全完整，保证会计信息资料的正确可靠，确保经营方针的贯彻执行，保证经营活动的经济性、效率性和效果性而在单位内部采取的自我调整、约束、规划、评价和控制的一系列方法、手续与措施的总称。

　　2.3PPP项目内部控制理论概述

PPP由Public-PrivatePartnership的首字母所构成，意为XX和社会资本合作，近年来成为学术界和实务研究的热点问题。其目的在于利用社会资本的资金优势来缓解地方XX公共基础设施建设缺少资金的燃眉之急，长远的角度讲引入PPP项目将会带动一批投资者到当地投资兴业，促进当地的经济发展，对于本地产业的转型升级也有促进作用。

PPP项目的建设由多方主体负责，主要包括XX及其指定出资代表、社会资本方及代表双方利益的项目公司，XX通过制定“一城一策”的PPP项目指南引导合适的社会资本方参与到公共基础设施建设当中。社会资本方主要为筹集资金的组织方，包括商业银行，保险和信托机构等，其参与投资的目的在于追求合理的资本回报。项目公司负责总体设计以及具体组织项目的实施，作为PPP项目落地的关键实施者，项目公司肩负着设计，实施，移交，运营的具体工作。

目前对PPP项目内部控制并没有明确定义，本文认为基于PPP项目公司所建立的内部控制制度，是通过对项目公司内部各项事务活动的约束规范监督，来提升项目建设运营管理水平，降低运营风险，从而保障项目高效、有序、可持续推进，出现XX、社会资本、社会公众等多方共赢的局面。

　　3PPP项目内部控制风险分析

PPP模式的出现为市政建设做出了巨大的贡献。然而正是由于其牵扯的对象广泛、利益复杂，其天然存在着很大的风险。绝大部分PPP项目建设者的风险意识淡薄，项目风险排查及应对机制较弱，内部控制流程存在模糊不规范的弊端，同时也缺乏对项目内部控制体系及具体实施情况的监督机制。PPP项目的具体业务流程有五个阶段，分别为项目识别阶段、项目准备阶段、项目采购阶段、项目执行阶段、项目移交阶段，在各个阶段都存在着相应的内控风险。

　　3.1项目识别阶段存在的风险及对策

其主要目标为：研究建设项目是否适合PPP模式、哪些PPP项目适合本项目建设等问题，以达到在XX可承受的财政支出条件下，选择最佳建设项目，实现成本效益的最大化。

这一阶段内部控制存在的风险主要有：（1）项目评审小组成员组建不合理，难以对项目做出全面、客观、独立、审慎评价，存在XX官员腐败风险。（2）缺乏与建设PPP项目相匹配的发起人，存在决策失误风险。（3）缺乏对本地区经济大环境、资源状况、政策、项目实际需求、可行性、可操作性、财务连续性的调研分析。物有所值评价和财政可承受力评估结果出现偏差，存在XX信用风险。（4）项目实施机构对PPP模式及运营接触较少认识不足，项目不符合有关部门的规划要求，存在审批延误风险。

由上述分析得出的XX官员腐败风险、决策失误风险、XX信用风险、审批延误风险，可以通过采取聘请与建设项目无利益关系的第三方专业机构组织各领域专业人士组建独立的项目评审小组，负责起草制定科学适用的评审标准，严格按照标准对符合条件的PPP项目进行评审工作；选择项目发起人时，对入选人员的综合能力水平进行科学评估，结合着项目自身需求，选择可以胜任项目建设运营的人才；XX方结合本地区实际建设需求，对项目及地区要进行充分调研论证，对项目进行物有所值评价与财政可承受能力论证，保证项目的效益及可操作性。聘请高校专业领域讲师集中传授知识，充分学习国家、地区尤其是当地XX的建设规划有关文件，如项目审批办法、融资管理制度、政策与法律、绩效评价等等，在大的框架下不断细化具体规则条例等内控措施来降低项目控制风险。

　　3.2项目准备阶段存在的风险及对策

项目准备阶段主要包括：管理框架组建、实施方案编制、实施方案审核三个环节。这一阶段的目标为：建立合适、高效的项目决策机构和执行机构，编制符合实际可行的项目实施方案，并通过第三方专业咨询机构及初步测试来保障项目实施的科学与适当。

这一阶段内部控制存在的风险主要有：（1）组织协调机制不健全，组织协调能力不足，存在制度设计漏洞风险。（2）听取了不擅长PPP业务的第三方咨询机构的建议，导致编制的具体实施方案不切实际，缺乏对方案进行物有所值评价、财政可承受能力论证、市场测试等，存在外部咨询机构分析偏差风险。例如：杭州湾跨海大桥是以PPP模式建设起来的，在还未投资建设前，对项目未来的预期收入进行了乐观的评估，因此吸引了众多民间资本参与，专业评估公司编制可行性报告预测2010年将有大约1867万辆车在大桥上通行，然而实际上当年只有1112万辆车流量，实际比预期少了将近30%，距离杭州湾跨海大桥仅50公里远的嘉绍大桥通车进一步加重了糟糕的情况，紧接着钱江通道跨海工程等一系列建设项目的完成，进一步分流了杭州湾跨海大桥的车流量，使得项目运营期内回本的可能性微乎其微，导致民营资本相继退出，PPP项目失败。

由上述分析得出的制度设计漏洞风险、外部咨询机构分析偏差风险，可以通过采取注重项目公司组织架构设计，建立专门的组织协调机构，通过适当授权明确职责权限，具体负责项目的组织协调工作；选择具有PPP项目建设经验的咨询公司，参考同行业经验，编制符合实际的实施方案，进行全方位市场测试，根据资本市场反馈，不断修改方案。对方案的物有所值评价采用定性与定量评价相结合的方法进行评价，按有关文件要求进行项目财政可承受能力论证。对编制完成的实施方案聘请会计师事务所做内控与风险咨询业务等内控措施来降低项目控制风险。

　　3.3项目采购阶段存在的风险及对策

项目采购阶段主要包括：资格预审、采购文件编制、响应文件评审、谈判与签署合同四个环节。这一阶段的目标为：编制规范有效的采购文件，筛选最佳供应商。

这一阶段内部控制存在的风险有：（1）招标文件内容模糊，招标方式、范围不明确，采购文件编制不健全，缺乏可操作性，易出互相推诿、扯皮现象，产生纠纷增加了采购成本。没有完全按照国家或有关部门关于招标管理规范的规定和程序活动，会对招标办法、招标标准产生错误理解与判断，降低招标的可靠性，上述问题会引发采购文件落地难的风险。（2）个别招标价格与实际价格差异悬殊，导致采购成本增加，存在采购成本失控的风险。例如：某矿业公司投标一工程，其投标价为1865万元，然而实际结算金额却为4805万元，项目造价足足翻了一番，究其原因，原来是项目发生了工程变更，追加了建设投资。（3）评审规则不统一，资格预审文件编制不规范，评审委会组成不合理，影响评标结果的合理性。谈判小组成员能力欠缺，签署了有缺陷的合同，在后续合同执行阶段问题不断，存在中标单位与项目需求不匹配的风险。

由上述分析得出的采购文件落地难风险、采购成本失控风险、中标单位与项目需求不匹配的风险，可以通过采用参考同行业相关标准并结合自身项目特点学习研究资格预审、采购文件、文件评审的编制标准。按照行业主管部门发布的招投标合同范本，规范招投标合同内容，保证合同内容齐全、条款清晰、逻辑严谨，使符合要求的社会资本方能够参与进来。确保招投标工作按照国家有关法律法规、项目公司制度的要求规范进行，并且在条件允许的情况下，多多进行公开招标，这样做的好处在于一方面可以吸引更多符合预审条件的单位参加竞标，通过他们的充分竞争，择优选择达到降低项目造价的目的，另一方面通过在施工管理中引入竞争考核机制，促进单位提高工程质量，保证工期，提升项目的管理；按照项目实施方案进行采购成本预算编制，设置采购成本合理浮动范围，明确项目变更采购成本变动责任划分，落实财务对成本的有效管理；评审工作由XX指定的专业机构来完成，按照XX对项目的要求，由专业机构编制评审细则，客观独立的从事项目评审工作。挑选各领域精英组成谈判小组，在谈判过程中要把握大方向、权衡利弊、考虑细致，经过充分研讨论证分析审核后签署合同等内控措施来降低项目控制风险。

　　3.4项目执行阶段存在的风险及对策

项目执行阶段主要包括：项目公司设立、融资管理、绩效检测与支付、中期评审四个环节。这一阶段的主要目标：建立治理结构完善的项目公司，按照先前制定好的规章制度、融资方案、进度安排等组织项目开工建设，实时监控项目，并采用科学的方法评估项目进展、灵活作出调整。

这一阶段内部控制存在的风险有：（1）融资方式选择不当，造成项目公司融资成本增加甚至不能及时获得所需资金，存在着融资不利风险。一般来说，社会资本负责项目融资工作，项目实施机构和池州市财政部负责监督管理工作，社会资本方可以通过银行贷款、股权投资基金、信托融资、保险资金等渠道进行融资。然而每种融资方式又存在着各自的特点，各自的适用范围、优缺点，各自的风险大小也不尽相同，需要根据具体项目需求进行选择。（2）监督形式化，绩效考核内容边界不明、考核标准不明确不合理，为应对绩效考核要求，寻求各种方式甚至是舞弊，存在着监督约束机制失效的风险。

由上述分析得出的融资不利风险、监督约束机制失效风险，可以通过采用尝试多种融资渠道，由XX出面充当信用担保，寻找银行、信托等可行的多种融资途径，并根据项目实施方案编制短期长期相结合的融资方案。项目公司应就融资方案做出如下详细规定，如：建设周期长短、资金需求计划、融资目标、融资成本范围等；明确考核边界，向产出目标看齐，细化考核重点的评价标准，同时进一步完善绩效考核机制，丰富考核指标内容，堵住制度漏洞，防范舞弊现象的发生等内控措施来降低项目控制风险。

　　3.5项目移交阶段存在的风险及对策

项目移交阶段主要包括：移交准备、性能测试、资产交割、绩效评价四个环节。这一阶段的主要目标为：按照合同要求，及时将完整且符合设计要求的完工工程进行交接，办理手续，同时，还应对项目建设过程中出现的经验教训进行总结反思，丰富PPP项目建设经验。

这一阶段内部控制存在的风险有：项目合同中对符合移交程序的具体情形及具体补偿方案缺少详细记载，会产生资产纠纷。比如：天津市双港垃圾焚烧发电厂项目，建设完毕后其运营状况并不乐观，一方面是因为焚烧垃圾产生的致癌气体，导致周边居民恐慌，上访投诉不断增加。另一方面就是因为合同中约定了必要情况下XX提供补贴的条款，但是补贴金额并未记载，这直接导致出现了补贴金额远远不足项目运营需要的问题，使得项目进退两难。风险评估不健全，缺少专业评估机构对移交资产的完整性进行评估，移交出现资产不完整，知识产权、技术专利等无形资产未转移的现象，产生移交资产产权纠纷的风险。

由上述分析得出的移交资产产权纠纷风险，可以通过采用项目合同中应该明确移交形式、移交内容、移交标准、补偿方案。由XX指定机构或项目公司实施机构组建项目移交小组，负责拟定交接清单，对交接中出现的问题保持交流沟通。聘请专业资产评估机构负责对项目的资产进行评估清查。进一步完善项目评价指标体系，落实评价程序，全方位评价项目的经济、社会、人文、生态效益等。遵照性能测试要求和移交标准对项目资产进行测试移交工作，对于不符合移交条件和标准，XX出面要求项目公司进行整改，以满足移交标准等内控措施来降低项目控制风险。

　　4风险导向模式下PPP项目内部控制构建—基于安徽池州市海绵城市建设清溪河流域水环境综合治理案例

　　4.1案例PPP项目概况

项目由池州市XX代表的池州市水业投资有限公司与社会资本方代表的深圳水务集团及上海市政院共同出资成立的项目公司：池州市水环境投资建设有限公司负责建设。项目已于2016年10月正式开工，建设期2年、运营期10年。

项目公司注册资本金为1.79亿元，池州市水业投资有限公司以3584.866万元的出资额，占比20%；深圳水务集团以12547.031万元的出资额，占比70%；上海市政院出资1792.433万元，持股10%。本项目采用XX付费的回报机制，在合作期内XX按期向项目公司付费，项目公司负责投资建设以及后期一段时间的运营维护。

池州市作为全国第一批海绵城市建设试点城市之一，为全面贯彻落实试点承诺，需按《池州市海绵城市试点建设三年实施计划（2015-2017）》完成试点区域建设，并实现相应指标。

　　4.2案例内部控制的问题及风险

项目具体操作流程：第一，市建委会通过资格预审，对有意向参与池州市PPP项目的社会资本方通过竞争性磋商的谈判方式进行筛选，对于符合项目要求的社会资本方，明确合作意向，与其签订有详细约定双方的核心权利与义务的初步合同。第二，由代表池州市XX的池州市水业投资有限公司与由深圳水务集团及上海市政院组成的社会资本联合体，按照20%:80%的比例出资成立项目公司。第三，池州市住建委与项目公司签署正式PPP项目合同。第四，项目建设期间，项目公司独自承担项目的设计、融资、建设与运营维护工作。第五，在项目运营期间，市住建委及相关部门对项目公司的运营情况进行考核，考核结果作为XX付费依据。第六，合同到期后，项目公司要依据合同中关于项目移交的约定，将本项目移交给XX指定单位。

基于现有资料查询可得出项目公司目前内部控制的问题：（1）识别阶段：XX方对本项目采用PPP模式的可行性研究不充分，存在项目整体识别偏差风险。项目评审小组成员组建不合适，影响社会资本方的筛选，存在项目无法评价风险。物有所值评价和财政承受能力论证评价采用的方法不健全，使得项目评价结果不准确，存在项目评价偏差风险。（2）准备阶段：管理架构设计不当，权责不明确，出现项目协调不力的风险。第三方咨询机构选择不当，导致项目实施方案编制不合理，方案审核没有公信力，存在实施方案编制不利风险。市场测试不到位，导致后续采购阶段得不到社会资本响应，存在实施方案不切实际风险。（3）采购阶段：采购清单出现遗漏，导致原材料采购不完整，存在建设阶段原材料供应不足的风险。原材料市场价格并非一成不变，采购清单中制定的价格与实际采购价格存在差异，市场中原材料价格的上涨，导致采购成本超支的风险。（4）执行阶段：成本监督管理不力，存在建设成本超支的风险。绩效考核体系不健全，没有在项目建设执行阶段设置考核指标，不能有效激励建设人员，存在建设项目逾期风险。