浅析新收入准则对企业财务成果的影响研究

　　摘要

2017年7月我国财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收入》，并规定该准则从2018年1月1日起执行，新收入准则的颁发与实施，会给众多行业合同收入的确认和计量造成影响，进而影响企业的财务成果。本文以新收入准则的内容为依据，分析新收入准则对企业财务成果的影响，通过对新城控股公司2018年第一季度的财务报表进行分析，论证新准则对财务成果的具体影响，提出企业执行新准则的建议。企业在经营发展中，及时落实新收入准则，并正确认识新收入准则的变化对企业预期产生的影响，进而采取有效措施加以应对，对促进企业的持续发展有着极为重要的推动作用。

　　关键词：新收入准则；五步法；财务成果；净利润

　　一、绪论

　　（一）选题的意义

近年来，随着世界经济的飞速发展，诸多新兴行业不断出现。与此同时，企业的营销方式多样，使得收入确认变得更为复杂。我国现行交易收入管理准则自2006年正式发布以来，市场经济不断发展变化，交易管理事项由简单变为日渐复杂；因此，现实市场经济管理工作中关于交易收入准则确认和交易计量管理的矛盾问题层出不穷。为了能够使市场经济健康发展，我国财政部于2017年7月发布了新收入准则的相关通知，对我国企业的收入核算部分提出了新的技术规范。新会计准则明确规定在国内外同一时间申请挂牌上市的公司，以及在国外挂牌上市并申请继续采用国际企业会计报告管理准则，或采用企业会计管理准则编制会计报表的公司，从2018年1月1日起施行新准则；除前者之外的其他国内上市公司，从2020年1月1日起施行新准则；其他执行企业会计管理准则的非上市公司，从2023年1月1日起继续施行新准则；同时财政部允许所有具备条件的上市公司提前批准执行。新修订的收入准则不仅有利于我国企业更好地规范企业合同管理，同时可以有效规范其日常经营管理行为，增强了企业收入确认的透明度、可靠性，对企业财务成果产生直接的影响。

　　（二）研究内容和方法

本文主要应用综合阅读法、案例综合分析法，研究新收入准则相关修订的主要内容，包括收入确认与计量的原则、判断标准、模式、步骤、新增加的内容，会计核算方法的变动等，在此基础上分析新收入准则对企业财务成果的影响，选择新城控股公司2018年第一季度的财务报表进行分析，论证新准则对财务成果产生的具体影响，并对新准则的执行情况提出简单的建议。

　　（三）内容结构

本文的研究内容包括四个部分：（1）新收入准则的主要内容；（2）新收入准则对企业财务成果的影响；（3）企业案例分析——以新城控股集团股份有限公司为例；（4）执行新收入准则的相关建议。

　　二、文献综述

冯炳纯(2017)以新企业收入会计准则新增内容为主要切入点，分析了它如何变化、新增的准则内容，以及它可能会对企业财务产生何种不可预期性的影响。他做了深入研究，包括对企业会计信息管理系统、财务信息披露、财务指标以及会计职业职能判断等多个方面的预期影响，同时，他还在文中重点提出了如何设立专门的会计跨行业职能工作小组、盘点尚未受准则影响的财务合同、识别系统及难以控制的资金缺口多种预期应对新收入准则的对策措施。

陈致远（2019）主要是对新旧收入准则的重点内容进行了深入对比研究分析，涉及了收入确认模型、收入确认时点、合同条款核算处理方式、特殊手段处理客户业务以及会计信息披露要求等，并重点提出了新版收入准则的两大优势，即新版收入准则增强了收入确认的真实可靠性、增强了对现代商业活动环境变化的有效适应性。

王维（2019）认为新版收入准则具有的较强的适用优势，新版收入准则不仅可以将我国企业自身现实经营发展情况充分体现出来，对有效促进我国当期的商业运营核算及控制风险的提升产生一定的积极性影响，对有效促进我国资本市场及社会实体民营经济的健康发展等都具有较强的政策推动作用，企业也能在新收入标准实施的前提下，优化自身内部会计信息系统，更好地规范企业内部财务信息系统，取得更高效、更长远的发展。

张振坤（2019）认为新版收入准则的颁发与实施重点关注的是如何分辨并准确划分存在于劳务主体与客户之间所签订合同当中的履约义务，这些履约义务会对收入的确定产生作用，新版收入准则可能较旧版收入准则加快收入确认的进度使其提前，或者较旧版收入准则延迟其确认进度使其推迟。它不仅能够影响企业会计报表中的诸多数据，甚至会对企业的税务筹划等造成影响。

　　三、新收入准则的主要内容

收入泛指出现在民营企业日常生产经营管理过程中的，会给投资者直接带来收益性，并且和投资者投入到企业的资本没有关系的所有资产和利益。企业的会计收入准则，是所有企业的全部财务人员在组织处理与企业收入相关的各项业务时必须严格遵循的一项基础会计原则，是企业进行会计核算最有力的标准之一。

新收入准则适用于出售货物、原材料、服务等多种收入，一家公司代替其他任何公司提前收取的任意价款，都不属于这家公司的经济利益，不能算入这家公司的收入，应当作为“其他应付款”处理，并且不适用于新收入准则；新收入准则不适用于企业在非日常经营活动中产生的利得，这些利得适用于其他准则，例如长期股权投资、非货币性资产交换等。电信行业、设计行业、信息互联网行业、医药行业、技术服务业、工业、零售、资管、建筑业、媒体、其他新兴行业等行业受新收入准则影响较大。

新收入准则的重点在于收入的确认和计量，并且涉及的定义广、内容颇多，可以重点总结为“一个基础、一个核心、两种模式、五个步骤”。

　　（一）一个基础

一个基础是指新版收入准则收入确认的金额是以合同为基础而形成的，并且该金额以向客户销售商品或者提供劳务而预期收取的对价金额为基础。

　　（二）一个核心

一个核心是指新版收入准则以“控制权转移”的时点作为收入确定时点的一个重要评判标准，当合同主体之间签订的合同同时符合以下条件时，合同卖方应该在合同买方占据有关合同商品或服务的控制权利时进行收入业务处理，确认收入:(1)合同主体已签订相关合同并允诺将会履行自己的义务。(2)合同主体所签订的相关合同详细规定了各个合同主体与某件货物或服务有关的权利和义务。(3)利益主体签订的合同详细写明了合同支付条文。(4)利益主体之间签订的合同具备商业性质。(5)合同销售方具有很大概率能够收回由于出售货物买方应该支付的价款。

　　（三）两种模式

两种模式是指新版收入准则严格规定了收入账务处理的两种方法：时段确认以及时点确认，主要介绍了它们两者的适用范围和内容。简单来说，新版收入准则严格规定了只有买方获得货物的操纵权时卖方才能够进行收入的账务处理。在企业的会计处理中，一般情况下时点确认方法比较常见，当且仅当卖方未能符合以下任意一个条件时，适用时点确认方法；否则，适用于时段确认方法。

1.买方在销售方履行合同义务的同一时间，取得并使用了由于销售方履行合同义务给其创造的经济效益；

2.买方有权自行操纵卖方在履行合同义务期间的在生产途中的订购物品；

3.销售方在履行合同义务期间所生产的订购商品具有不可替代性，不得用其他商品替代该订购商品，且该商品产出公司在本合同期间内依法有权自本合同协议签订后到现在已履约完成的累计业务收取相应累计履约款项。

　　（四）五个步骤

五个步骤也成为“五步法”，是指识别合同、识别单项履约义务、确定交易价格、分摊价格至各项履约义务、确认收入五个步骤。

1.识别合同

合同，是一种指两个或两个以上合同主体之间共同签订的，能够共同产生具有一定法律性和约束力的可执行的合同权利和法律义务的合同安排。合同形式可以由各种书面、口头、商业活动惯例或者默认方式产生。新的收入准则规定，在正常情况下，仅当主体之间签订的合同符合下列条件时，该合同单独适用于新收入准则的收入确认原则:

（1）合同的每一方已正式表示批准签订该合同，并且各方明确承诺严格履行合同中各自的义务；

（2）主要当事方能够识别每一方与打算提供的物品或打算提供的服务相关的权利；

（3）主要当事方能够自动识别与打算支付的商品或打算提供的服务相关的商品服务支付条款；

（4）该合同具备商业性质，即它能够影响支付主体的将来的经济利益，使其将来的现金流发生变化；

（5）主要当事方有概率能够收回对方报价，该对方报价是当事方向相关客户先行交付有关商品或提供有关服务后当事方有权进行收回的。此外，新收入准则在合同变更处理方面也提供了相关会计指引。

2.识别单项履约义务

履约义务简称义务，是指主要当事方之间共同订立的商品服务交易合同中，商品交易服务主体向相关客户交付销售商品或提供相关服务时所应当作出的一种履约义务承诺。

如果履约义务主体在签订的合同中承诺向同一客户或权利人交付多项商品或提供多项服务，出现下列情况时，合同履约义务方应把各项交付商品或各项提供服务的实际交易承诺金额分别作为一项单独的履约义务金额进行单独的财务会计核算处理。

（1）各个合同货物或劳务必须能够准确地被识别；

（2）各个可准确被识别的的货物或劳务采用一样的合同交易模型，并且这些可准确被识别的的货物或劳务具备相同的本质。

3.确定交易价格

交易价格，主要当事方预计有权利用于支付向客户允诺交付的货物或提供劳务的对价金额。通常以第三方合同条款的约定为交易价格基础，结合公司以往所习惯的会计做法来确定对价金额。公司代表第三方收到的其他款项以及公司预计未来将退回给客户的其他款项，作为公司的负债进行会计处理，不需要直接计入该公司的交易价格。在确定合同的交易价格时，签订合同的主体应该充分考虑以下一系列因素的直接影响，并应该假设在签订商品服务合同后不会被取消、续约或变更的特殊情况下，按照该合同的条款和约定向有关客户转移交易商品。

（1）确定可变对价——如果包含在合同中对价金额是可以变化的，那么当事方应该确定包含在合同交易价格估计数中的交易发生金额，即需要确定预计未来的价值(按照合同可能发生的情况及合同相关交易发生可能性的计算方法得出的均值)或可能性最大的能够反映交易发生金额的最佳预期价值估计数，这主要取决于当事方采用的最佳预期价值是否能更好的作为反映可变对价当事方将有权利收回的对价的最佳估计方法。可变对价的交易发生金额可能伴着合同到期或签订日之后其他事项的发生而产生无法预测的价值变化。

（2）可变对价的限制估计——在现实企业的会计账务处理中，由于买方的各种自身原因导致销售方不能准确及时的把每一笔收入收回，通常情况下销售方会视买方资金情况作出一个“很有可能”不会发生重大收入反转的金额，并将其计入到合同的成交价格中，其中成交价格中部分预计或全部预计的可变对价，不可超过在收入收回“不确定性”清零时，已确定的累积重大收入很大概率未能形成重大逆转的风险金额。

（3）重大融资成份的存在——成交价格（即交易价格）于在新版收入准则中有一个更具体的定义，卖方在得到某件货物或被提供服务时应该给予买方的现金（现金销售价格），即为成交价。在现实情况下，成交价格和“合同对价”金额可能相同，但有时候又有所不同。假设一家公司“交付商品或服务”的时点和“收钱”的时点有较长的时间间隔（比如一年以上）时，该差异就会产生。假设合同各方决定的付钱时间使顾客或销售方在向顾客交付商品或者提供服务的过程中，享受了重大经济利益，那么销售方应该调整合同对价金额的货币时间价值。此时“合同对价”与“交易价格”之间已经有了一个差额——重大融资成份，并且需要主体将该成份的差额在重大融资合同期间按实际的利率法比例进行摊销。如果与实际投资者在取得金融商品市场控制权和支付融资合同时点之间的利率差异不大于一年，那么主体可以忽略重大融资成分的重要考量。

（4）非现金货币性的对应定价——假如顾客允诺以货币之外的其他形式向转让主体支付对应定价，转让主体应该按照非现金对应定价的公允股权交易合格价值确定成交价格。如果转让主体无法准确预计非法定货币性对价的公允股权交易合格价值，可按照转让商品或服务的单独销售价格间接确定为非货币性的公允成交价格。假如非货币性的对应定价是可以变化的，那么转让主体应当综合考虑可变对应定价限制估计的其他具有技术性的指引。

（5）对于客户的一种应付对价——假如签订合同的销售方以一笔现金或其他形式（例如回扣，折扣，优惠券等）向顾客进行支付或应付对价，那么该顾客可以以回扣、折扣、优惠券等抵减其所欠销售方的款项，即该销售方有权将该支付金额（或预计支付金额）作为合同成交价格的抵减额，并在“确认收入”与“承诺支付对价”孰晚的时点对收入进行冲减，除该应付对价的目的是向其他顾客取得“可以准确区分”的某种特殊商品或某种其他服务的情况外。如果对某个客户的应付市场对价被认为属于一种可变对价且可以作为交易价格的一种抵减报价处理，则商品销售方应当仔细考虑关于这种可变对价限制估计的其他相关问题的指引。

4.分摊价格至各项履约义务

针对主体签订的具备多项履约义务的买卖合同，主体应当将成交价格向各项履约义务金额进行分摊，分摊所得的金额应该反映买卖主体在通过对方约定并履行了各项履约义务后，买卖主体预计有权利向另一方拿回的各项对价交易的金额。

为了准确合理分摊各项合同履约义务的对价金额，在主体签订的各项合同履约义务开始时，合同主体必须事先确定可准确区别的相关商品或其他服务各项履约义务的单独履约销售价格，并以相对的单独履约义务销售价格作为基础对成交价格进行分摊。假设合同不能取得对应的单独履约义务销售价格，那么合同主体应该事先对其进行准确估计。同时合同主体应该以合同发生效力时的初始金额为基础，将合同后续发生变动的成交价格在各项合同履约义务之间进行准确合理分摊。已经履行义务所需要合理准确分摊的主体履约义务的金额，应当在履约义务交易价格发生变动的当期作为履约义务收入，或者当作履约义务收入的抵减。

5.确认收入

合同主体应当在履行了一项合同中规定的履约义务时，即向相应的顾客交付了一项承诺商品或提供了一项承诺服务时确认其收入。当且仅当顾客已经获得某项商品或某些服务的最终控制权时，这些主体承诺的商品或服务被交付。

　　四、新收入准则对企业财务成果的影响

　　（一）财务成果的概念

财务成果一般是指企业在经营商品出售、提供原材料和服务等常见经济活动中所发生的各种收益的总引入，是用来体现企业在其生产和经营的过程中取得的实际利润或在经营中发生的利润和亏损，是用来反映企业在一定生产期间内其经营活动的最终财务成果，是反映企业经营成果和好坏的一项重要综合衡量指标。企业的财务活动和成果有时可以为财务正值，有时也可以为财务负值。

　　（二）企业财务成果的组成

按照最新的损益表，企业的财务成果一般由以下几部分构成，如下表所示，

表4-1利润表

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　　（三）新收入准则对企业财务成果的影响

在现实生活中，“收钱”和“偿付服务或货物”往往不是同时进行的，通常情况下它们之间会产生由于两者交易时点不同所导致的“成交价格”和“合同对价”的金额差异，对此，新收入准则引入了“重大融资成分”，适用于赊销、预售等销售方式的业务。例如房地产企业，它们会照着客户的想法去建造专属于某个客户的商品房，并通过预收款的方式进行销售，预售的销售方式以及主体与客户“交付商品或服务”和“收款”之间较长的时点间隔，符合重大融资成分的条件，因此大部分商品房预售业务存在重大融资成分，它会影响企业收入和融资成本，使它们伴随着重大融资成分的增加而增加。在新收入准则中，商品房预售产生的融资成本被计入“合同负债”科目，融资成本的增加导致合同负债金额的增加，当企业满足收入确认条件时，合同负债的金额转至主营业务收入，最终使得企业收入增加。同时，需要将该重大融资成分的金额在合同有效期间遵循实际利率比例进行分摊，将摊销额计入到利润表的财务费用中。按照相关准则的规定，执行新收入准则的房地产企业，假设它的存货符合资本化条件，那么在资本化期间，该未确认融资费用可以先归属于存货的成本，等到能够确定收入的同时将成本转至主营业务成本进行结转；若其存货不满足资本化条件，则该未确认融资费用在后期按照实际利率法摊销计入财务费用科目。

除了重大融资成分之外，新制定的准则还引入了“合同取得成本”这一全新的定义，企业在签订预售合同时发生了一定的成本，该企业预计能够准时拿回这些成本的情况下，这些成本作为确认这项资产的销售合同取得成本。房地产相关存货公司为销售预售住宅以及商品房而于顾客签订的预售合同所发生的销售合同佣金、销售印花税等为合同增量成本，新制定准则下的房地产相关存货公司将上述预定合同形成的合同增量成本直接资本化，成为销售合同取得成本，计入资产负债表的资产类科目，直到有关存货确定收入的同时，把成本结转到企业利润表中的当期损益。这些增量成本资本化后直接计入资产负债表的资产科目，增加了企业当期的资产；不用通过费用化直接计入当期利润表，减少了当期的损益，进而增加了企业的净利润。

　　五、案例分析——以新城控股集团股份有限公司为例

　　（一）新城控股集团股份有限公司简介

1993年，新城公司成立于江苏，是一家专门销售居民住宅、购物商场的商业性的大型综合房地产开发企业，总部设立于上海市，主要目的是挖掘、建造高质量的住宅，推动居民住宅、商业性地产的双向发展。新城集团自成立以来收入不断增长，实力不断提升，2015年在上海证券交易所公开发行的a股正式上市，成为国内上市公司，并且从2010年开始在房地产行业获得了诸多成就，曾经获得上海最具影响和号召力的品牌房企、房企综合体销售面积50强、房企综合体销售面积50强、年度中国房地产项目开发前百强企业100强等多项成就，已经连续三年获得并享有“商业运营top2”的荣誉称号，在中国商业地产综合运营实力50强企业排名榜中排名第五。由此可见，新城控股集团股份有限公司在房地产开发行业具有十足的影响力和代表性。

　　（二）案例陈述

2018年4月27日晚，新城公司正式公布其2018年1-3月份的业绩，其中营业收入为5178779471元，较上期同期增长154.21%；归属于母公司所有者的实现净利润为360409816元；基本每股收益为0.15元。此外，上述项目经过调整作用之后2018年期初没有分配的利润达到2.24亿元，占比2017年的归属于母公司所有者的实现净利润的3.7%，具体数据如表7-1。

表7-1新城控股集团股份有限公司2018年1-3月合并利润表

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　　（三）案例分析

从新城公司的简介资料可知，新城公司2015年在沪交所上市，属于国内的上市公司，按照新收入准则的有关规定“其他境内上市公司自2020年1月1日起施行新版收入准则，但要是想提前执行新版收入准则，必须满足下列条件：该公司必须具备条件、有能力、有提前执行新准则的意愿”，新城公司满足提前执行新准则的全部要求，故国家财政部允许新城公司提前实行新收入准则。

从新城控股集团股份有限公司的合并利润表可看出该公司2018年1-3月的业绩较去年同比增加752%，主要原因是:

原因一：公司竣工结算项目大幅增加，使得营业收入、营业成本金额也跟着增长，进而影响公司的营业利润、利润总额、净利润的增长；

原因二：执行新收入准则后，判断营业收入的实际确认时点的标准为控制权转移的时点，表明后续完工交付时间不作为预收款确认收入的唯一标准。因此执行新准则的新城控股集团股份有限公司账务处理由原来的交付商品所有权的时点确认收入改为在一段时间内按照已完成履约义务的进度确认收入，较旧收入准则将预收账款提前入账，加速了收入的确认，推动了公司2018年业绩的释放。

由此可见，新收入准则加速了新城控股集团股份有限公司的竣工结算，从而加速了净资产的增厚，进而降低了企业的负债率并增加了商品房预售的融资成本，当企业满足收入确认条件时，该融资成本的金额转至主营业务收入，最终使得企业收入增加形成了正向循环，不仅有利于房地产企业的业绩，也有利于提升企业的周转融资能力。并且新收入准则的执行改善了企业的合同管理水平、企业的会计信息质量、企业规避财务风险的能力，规范了企业的经营行为。

　　六、执行新收入准则的相关建议

　　（一）提升会计人员的职业判断能力

新收入准则的执行离不开财务人员自身的知识储备和职业判断能力，并且对财务人员的知识储备和职业判断能力有更高的认识和要求。每一个决策都需要财务人员的判断，然而作出正确判断的前提是拥有较高的专业素质，因此，财务人员的专业素质对新收入准则的施行非常重要，企业必须对财务人员进行专业、系统的培训，对于后续政策知识的变化，企业应该及时更新，财务人员应该主动配合，从专业上提升自我。

　　（二）完善企业会计信息系统

随着我国社会主义市场经济的发达，各个行业的内部信息系统数字化程度也进一步提高与升级，如今的市场经济社会已为一个信息化社会。随着我国企业数据化的发展，数据化的电脑、机器人如雨后春笋般出现在市场，它们能够直接代替人们独立的完成一部分工作，减轻人们的工作压力和心理压力，提高了部分工作效率。在信息数字化的现代，数据化存在于企业的方方面面，其中也体现在企业会计核算中，企业会计的数字化信息系统不仅可以帮助企业更及时有效地进行数据统计、数据分析、判断乃至决策，还能减少财务人员做出错误判断的可能性。在这个大数据的时代，会计内部信息系统已运用于绝大多数企业，因此，企业的会计内部信息系统对企业的日常会计核算起着至关重要的作用。由于新准则收入确认的原则、方法、信息列报与披露等多项内容的变化，旧的信息系统已经不再适用于执行新准则的企业，所以企业的内部信息系统也需要更新与完善，即需要企业运用实践的方法将自身系统进行更新换代，直到能够与新准则融合为止，这将是个漫长的过程。

　　七、结论

综上所述，新收入准则运用“五步法”进行收入确认，引入了“重大融资成分”、“合同取得成本”等规定，并通过这些规定影响收入以及成本等其他项目，进而影响企业的财务状况以及经营成果。新收入准则的执行使企业收入确认更可靠和透明，保证企业财务成果真实可靠。

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[8]郭今京.新收入准则的影响研究[J].全国流通经济，2019(19):170-171.

　　致谢

光阴似箭，岁月如歌，四年的大学生活即将结束。这四年是我人生中非常重要的四年，我不仅学到了专业知识，还学到了如何为人处世，认识到很多良师益友。他们在我失意时不断的鼓励我，使我坚定了人生的方向，获得了追求目标的动力，留下了大学生活的美好回忆。在此，我真诚地向我尊敬的母校和老师们表达我深深的谢意！

这篇论文是在唐际艳老师的精心指导下完成的。论文从选题到完成的整个过程中，得到了唐老师的热情帮助和耐心指导。在论文的写作过程中，唐老师不辞辛苦，反复的查看着我的论文，并总是以最短的时间细心全面地修改，给我提出切实可行的建议，给我留出很多的写作时间。唐老师严谨的治学态度、渊博的专业知识、敏锐的学术眼光、精益求精的精神给我留下了深刻的印象，并对我的学习产生极大地促进作用。在此，特向唐老师表示深深的敬意和感谢！

在这里，还要感谢杨新伟、张晓、王萌三位辅导员在四年的大学生活中给我的教导和帮助，感谢他们在生活和学习上对我的细心照顾。同时，我要感谢所有教过我、帮助过我的老师，感谢所有任课老师的精心授业和教辅人员的辛勤工作！特别是李凌秋老师、张铁林老师、李克茹老师、刘艳华老师、罗逸馨老师，他们所讲授的《中级财务会计Ⅰ》、《中级财务会计Ⅱ》、《经济学》、《税法》、《税务会计与税收筹划》、《成本会计》等课程给了我思想的启迪，使我对会计这门专业产生了浓厚的兴趣。从他们所讲授的课程中，我学到了分析财务报表的方法，这些方法在我研究的过程中发挥了很大的作用，使我能够顺利完成论文的写作。同时我还要感谢高艺舫老师、冯敏老师，谢谢她们独一无二的教学方式，将枯燥的《经济法》、《管理学》课程也变得生动起来。

最后我还要感谢我的父母，感谢父母他们将我抚养成人，感谢他们对我平日里的包容、信任和支持，感谢他们努力赚钱供我读书，让我顺利的完成学业。在此我还要感谢我的其他家人、朋友们对我生活中的帮助，感谢他们教我做人、做事，感谢他们在我遇到困难时一直做我最坚强的后盾。在未来的日子里，我会更加努力的学习和工作，不辜负父母对我的殷殷期望，好好报答他们，争取成为他们的骄傲!

本文在写作过程中参考了大量的文献资料，主要文献资料已开列出来。在此向所有的作者表示深深的感谢！