基于内部控制角度谈财务舞弊治理——以华锐风电为例

　　摘 要

长期以来，财务舞弊的严重性人尽皆知，可是财务舞弊xx的案件却接连发生，比如“龙宝鹿茸”、“福建金森林”、“康华农业”、“北大荒农业”等。许多上市公司伪造销售合同，虚增存货数量，借助关联方交易，虚增营业利润等手段进行财务舞弊，以此来进行上市“圈钱”的目的。目前，我国进入全面深化改革的时期了，对于金融发展也必定会出现很多新的难题，企业如果没有依法合规和稳健的经营意识，好好管控风险，就会导致许多企业深陷资金的瓶颈，从而引发财务xx，不仅可能给投资者造成无法挽回的损失，紊乱了市场，严重的时候可能影响到整个经济发展。所以对财务舞弊事件必须采取一定的措施来严厉整治，以此规范市场秩序，从而稳定经济发展水平。

本文试图从我国上市企业华锐风电财务舞弊的事件入手基于内部控制的角度对财务舞弊现象提出治理建议。第一部分，阐述了内部控制相关概念，对内部控制的总体引入深入的解释。第二部分，通过数据展示了当前财务舞弊的现状，引入财务舞弊的概念对财务舞弊进行解释。第三部分，重点站在内部控制的角度上，对华锐风电的财务舞弊事件进行全方位的分析，从分析得出结论，华锐风电在内部控制五要素环境均存在不足。第四部分，通过上述分析，基于内部控制的角度有针对性的治理和防范资本市场的财务舞弊。

综上，本文在一定程度上是对现有的财务舞弊从内部控制角度分析研究的补充，希望通过本文对内部控制缺陷的分析能够使企业在内部控制上加以完善，以治理防范当下财务舞弊的现象。

　　关键词：内部控制五要素；财务舞弊；华锐风电；治理建议

　一、内部控制与财务舞弊的相关概述

　　（一）内部控制的概述

1．内部控制的概念

内部控制指的是企业和组织在其业务活动开展中建立的一种企业组织形式和相互限制制度，这是由董事会、管理委员会和所有雇员开展的一系列控制活动，目的是确保企业和组织在其业务活动中实现公司的基本目标。

2．内部控制五要素

内部控制实践的根本焦点是提高企业管理的有效性，为了能让内部控制在企业发挥有效的作用，需要以下五个方面的要素来支撑，分别是：①控制环境：控制环境为公司内部控制提供了基本框架和标准，主要包括工作人员诚信度、人事政策、权力和问责制、任务分配方法等。②风险评估：主要是指对企业未来的经营风险大小做出估值让决策者能针对风险做出应对风险的预警机制。由于经济环境会发生不断的变化，一个稳定的企业必须建立一个机制来识别这些变化所带来的风险并对其作出应对措施。③控制活动：控制活动是指协助管理层制定决策的政策和程序，包括授权、批准、职能分离等。④信息与沟通：这相当于企业运作的纽带，帮助信息的传递。信息系统不仅提供内部生成的信息，还提供与业务运营决策相关的外部行为生成的信息。⑤监控：监督覆盖整个业务，内部控制必须被监督，即在整个系统全面评估过程中，监督必须贯穿每一环节。监督可以通过持续的行为监测、独立评估或两者结合来实现。

3．内部控制评价

内部控制评价是指企业董事会或类似权力机构对内部控制的有效性进行全面评价，得出结论，出具评价报告的过程。

　　（二）财务舞弊的概述

在我国《独立审计准则第8号》中，舞弊被定义为导致会计报表不真实的故意行为。通俗来讲，舞弊是利用不正当的手段谋取利益，具体手段包括伪造、变造凭证或记录、故意隐匿或删除交易、故意使用不正当的会计政策等。

　　二、我国上市公司财务舞弊的现状

　　（一）基本情况

1．舞弊数量

　　图 2-12012-2018财务舞弊企业数量统计表

　　据中国证监会数据统计，自2012年至2018年我国共发生124起上市公司财务舞弊事件，增长趋势如图1。其中，2017年是上市公司财务舞弊开始大爆发的一年，2017年发生财务舞弊的企业数量开始猛增，经我国证监会查处的上市公司财务舞弊案件共有40起。在这些财务舞弊案件中，基本都采用了大众所熟知的一些传统手段如调整收入和利润、信息虚假披露等。从行业分布来看，各大发生财务舞弊的行业里，排在首位的是农林牧渔业，共有28家。其次是能源矿产业，共有17家。再者是，食品、消费品及电子电气行业，共有11家。其余剩下的舞弊案件发生在材料、化学化工、服务等行业。

2．舞弊手段

　　图 2-2财务舞弊手段统计图

　　如图2-2所示，我们不难发现，与信息披露有关的舞弊手段占了较大比例，有42.31%的舞弊企业未及时披露信息，31.23%的舞弊企业为虚假信息披露。此外，利用调整收入与利润手段的企业也占了较高比例，高达38.28%；关联交易的使用也占13.10%。因此，XX监管机构和会计师事务所应更加重视利用关联方实际控制人对金融欺诈行为的非透明运作进行监控。

　　（二）内部控制与财务舞弊的关系

1．有效的内部控制抑制财务舞弊的滋生

首先，内部控制通过优化信息沟通渠道、加大监督力度等让舞弊缺少实施机会，另外通过增加惩罚力度来大大增加了舞弊发生后的成本，降低舞弊的发生率。其次，内部控制通过设置不相容职位、规范业务流程，减少人为错误和环境不确定性造成的无意识错误。当一个企业拥有了防范舞弊的预警系统，一旦内部组织的成员有舞弊动机，系统就可以快速识别和锁定某个人或某些人作为控制对象，并给出警告使他们及时清醒，同时避免企业的损失。如若舞弊对象仍然坚持舞弊，内部控制机制也可及时采取措施，将损失扼杀在摇篮里。

2．无效的内部控制加剧财务舞弊的发生

Coso的《内部控制—-整合框架》中提出内部控制的五要素，这五要素对财务舞弊具有防范和识别作用。但凡五要素中的任何一要素存在漏洞，都将给财务舞弊制造机会。①控制环境缺陷，将使企业管理层无法营造出一个健康良好的管理氛围，从根本上导致企业内部控制制度难以有效的实施，从而诱发财务舞弊。②风险评估缺陷。纵观我国经济发展趋势，我国当前经济发展迅猛，但现阶段正处在经济萧条期，企业面临的风险难以估计。其中，会计风险也属企业会面临的风险的一种，如若风险评估不合理则企业管理层在企业在经营过程中，不可能及时发现高风险点和存在重大错报或者虚假财务报表的可能性。③控制活动缺陷。当企业的控制活动设计的不合理，企业的各项政策就难以在各项经营活动中发挥有效作用，也可能会给有舞弊动机的人留出“空子”。④信息与沟通缺陷。当前企业规模日渐庞大，企业活动复杂，如果信息不能及时畅通完整的传达，出现问题则难以及时向上级反应，极大影响企业的效率，从而给舞弊制造条件。⑤监控缺陷。通过对内部控制的监控，可以及时发现内控过程中的漏洞，可以及时补漏，达到完善内控与防范舞弊的目的。然而有些企业对监控环节的不重视，无法及时查缺补漏，则容易让舞弊行为有机可乘。

　　三、案例分析——以华锐风电财务舞弊事件为例

　　（一）企业概述

华瑞风电技术（集团）有限公司成立于2006年2月9日，并于2011年1月正式上市于A股主板上。股票代码为601558。它是中国第一家自主研发、设计、制造、销售风力发电机组的高新技术企业。2011年，由于激烈的市场竞争，风电行业因行业行情不佳和政策调整原因，以及周期性宏观经济波动带来的货币紧缩，华锐进入了寒冰期，行业业绩迅速下滑。随后，2011年年报显示，2011年华锐风电新增风电装机容量294.5千瓦，较2010年下降32.85%。公司实现营业收入10435516390.57元，比上年同期下降48.66%。实现利润总额739440394.00元，比上年同期下降76.70%，净利润775721171.53元，比上年同期下降72.84%。

（二）华锐风电财务舞弊经过和手段

1．华锐风电财务舞弊经过

2013年3月7日，华锐风电公布了以前年度会计差错，并发出了公告即《华锐风电科技（集团）股份有限公司关于前期会计差错更正的提示性公告》，宣告以前年度会计差错。2013年4月20日，华锐风电修正了2011年财务报表。华锐风电因会计差错造成了1.77亿元的虚假利润。知悉事件的严重性，证监会于2013年5月29日立案调查。证监会发现，华锐风电公司为了粉饰业绩而做了虚假的财务报告。在华锐当时的董事长韩俊良的个人指使下，华锐风电生产部、财务部、销售部等重要部门在伪造财务报告工作中相互配合，以为上市第一年业绩做“润色”。

2．华锐风电财务舞弊手段

（1）虚增营业收入和营业成本

华锐风电因受当时行业整体经营业绩下滑的影响，上市首年就出现了业绩下滑，华锐风电时任董事长韩俊良为给上市第一年创造佳绩，授意下属部门进行财务舞弊，提前确认四百多台风电机的收入，虚增营业收入达到24亿以上、虚增成本达到20亿。

虚增设备运费因为提前确认收入的虚假数据涉及的金融庞大，华锐风电高层为了使该虚构数据显得更加真实，在伪造单据的同时多预提运费达3125万元。

多预提坏账自2011年以来，华锐风电就一直处于亏损状态。华锐风电高层为了掩饰xx行为，想将亏损原因归结于客户延迟付款从而导致公司利润大幅降低，为此，公司利用多计提坏账准备的手段来应付亏损，金额多达1.18亿。

频繁更换审计机构自2011年起，华锐风电就开始在会计年报公布之前频繁更换审计机构。更换时间点如下：2012.05.05与利安达会计师事务所合作；2013.01.19与国富浩华会计师事务所合作；2015.04.24与中汇会计师事务所合作。华锐风电每次更换审计机构时间点都较为集中且更换时间点的敏感，不得不让人怀疑其背后的意图。

　　（三）华锐风电的结果和影响

1．华锐风电财务舞弊的处罚结果

证监会对华锐风电企业及其舞弊参与者做出了严厉处罚。2015年11月，中国证监会在处罚报告中声明，责令华锐风电立即整改并给予警告，处以60万元罚款；

表 3-1 华锐风电舞弊参与者处罚情况表

数据来源：中国证监会处罚报告

2．华锐风电财务舞弊的影响

由于此次舞弊事件，导致华锐的市场信用严重受损，自身形象一落千丈。此次舞弊事件发生后，给华锐风电带来的最直接的影响是股票价格下跌。华锐风电上市之初的股票价格为每股90元，事件发生后股价跌至每股5.46元，这中间每股缩水了近93%。在股票市场上，这两种债券的信用评级和信用由AA+下调为AA，不仅严重损害了公司的声誉，而且直接影响了公司的外部融资，增加了公司的成本。由于当时整个风电行业受政策影响处境已十分艰巨，华锐风电这一举动使得华锐在之后的风电市场的发展中变得更加步履维艰。

华锐风电舞弊事件让企业财务失去可靠数据，使企业运行偏离正轨。财务会计人员分析企业财务风险必不可少的资料是企业的财务报告，而财务舞弊造成的错误的财务信息，会对财务信息的使用者及企业的管理者造成严重的决策影响，是他们无法通过真实的财务信息分析企业存在的问题，对企业过去的经营效益做出正确的评价，从而无法正确的规划企业未来发展，预知企业存在的风险，而这些偏离实际情况的财务决策或运营决策则可能造成企业财务在未来发展中的损失，加大企业的经营风险和财务风险，甚至极有可能影响企业在资本市场中的生存。

华锐风电舞弊事件严重破坏市场经济，影响社会秩序。华锐风电对财务报告的粉饰，直接影响了国家的财政收入，影响了各项市场经济指标的正确性，造成国家经济政策的制定与市场实际情况产生偏差，如若严重则将导致国家宏观调控失控，危害到整个市场经济的正常运行。同时，公开错误的虚假财务报告也会使投资者投资决策错误，加上财务舞弊事件本身的影响造成的股价大幅下跌，严重损害了投资者的利益。

　　（四）从内部控制角度分析华锐风电财务舞弊事件

1．控制环境薄弱，治理结构不完善

控制环境是内部控制系统的基础，是影响内部控制有效性的必要条件。华锐风电在机构设置中存在不合理现象。在2011年的董事会成员中，韩俊良既任董事长又任总裁，董事会结构出现两职合一现象，这容易导致其将个人意志上升成公司意志，在重大决策上独断专行，以致于发生韩俊良本人凭借以往经验坚持在行业不景气时急剧扩张企业规模导致企业大幅亏损的失败决策。虽说国内外分别支持两职合一与两职分离的学者对两者的利弊各执一词，不能直接否定华锐风电两职合一的效用，但从华锐风电的年报数据来看，2012年起华锐风电主营业务增长率进入负值，企业利润下降，说明董事会领导权结构对经营绩效有负面影响，华锐风电的业绩每天都在不断恶化，形势严峻，这将为其在日后的粉饰业绩和构造虚假数据埋下隐藏的危险。而经华锐风电年报数据显示，韩俊良前身在大连重工任职，他在大连重工的旧部王原、陆超昌也为华锐风电董事会成员，于建军、汪晓等多位副总也具有大连重工的背景，监事会会长徐成也曾担任大连重工的计划部部长。韩俊良的旧部在董事会、高层中占据了比例优势，就容易造成韩俊良拥有对企业较大的控制权，而“自己人”监管“自己人”的局面难免给财务舞弊制造机会。另外，华锐风电的独立董事，对于公司会议参与度并不高，根据Lipton研究的独立董事亲自参与会议次数与财务舞弊之间的联系中得出的结论里了解到，发生财务舞弊的企业独立董事出席会议的次数明显少于不发生财务舞弊的企业。而华锐风电在2011年召开了共12此会议，每场会议均有人缺席，其中张宁董事只亲自参加了5次会议，参与会议的积极性显然不高，并未履行好独立董事的义务，而在韩俊良决定扩张企业规模时独立董事也并未发表独立意见，制约韩俊良的行为，因此华锐风电的独立董事也只是流于形式。

表 3-2华锐风电部分董事、监事、高层任职情况表

数据来源：华锐风电2011年年报

2．风险评估存在缺陷，未能预知企业因行情变动带来的经营风险

2011年华锐运营风险信号变得更加明显:风电市场的激烈竞争，给上市开年的华锐风电带来了开局的失利。国家调整了风电行业政策，企业无法继续大规模扩张，企业内部展开调整。还有宏观经济周期性波动带来的银根紧缩;2011年资产负债率在60%左右，资产负债率较我国综合类上市公司的资产负债率平均数53.09%偏高，说明此时企业存在财务风险，可能带来现金流不足。同时每股经营现金净流量呈现负值，表明其经营风险较高且抗风险能力并不乐观;2012年盈利指标中净资产收益率巨幅降低，当年成长性指标也呈现负值，显然其2011～2012年度产品已进入衰退生命周期，资产保值受到威胁。但该公司年报未揭露任何相关的风险提示和对策，企业内部风险评估漏洞使管理者无法立即捕捉到市场风险及时做出调整决策，从而无法抵抗市场风险，这也直接导致了日后企业业绩的大幅下降，也间接导致管理者为了应对业绩不佳而做出粉饰业绩的行为。

3．控制活动不完善

（1）会计系统控制不完善

华锐财务舞弊事件中，华锐销售部、财务部等四个部门均参与了由韩俊良主导的财务舞弊事件。这种由一人领导，重要部门集体参与舞弊的行为表明，公司要求的内部控制活动并没有得到真正落实。另外，华锐风电的财务人员不仅没有核实会计数据的真实性，而且提前确认了收入和虚假利润。直到韩俊良2013年离任后，会计差错才得以纠正。这种行为明显违背了《会计法》宗旨“保证会计资料真实、完整”。

不相容职务没分离华锐风电内部为例规范内部控制，有成立过内控工作室，主要为了监督工作的实施。该工作室成立的初衷固然好，然而在职务分配上出了差错。内部控制室主任为公司财务人员，副主任为公司董事会秘书。内部控制规范的执行由企业总裁负责，企业内部控制规范执行的第一责任落到各主管部门。对此不难发现，这种职务权限分配，让内控人员无法保持职能独立性，不能发挥作用。华锐风电的治理层与管理层存在严重的人员交叉，导致公司的治理层很难发挥对治理层的监督功能。

4．企业监管力度不强，监督工作无法开展

企业的审计委员会的职责是对公司的会计活动进行监督，对财务报告进行审计。其主要成员需要由非执行董事组成，然而在2009-2015年期间，时任华锐董事及总会计师，韩俊良的旧部下陆朝昌就为三位审计委员会成员中的一员。这显然对审计委员会的独立性造成了不良影响，导致了财务人员虚构财务数据无法被及时发现。华锐风电在2013年和2014年连续两年因存货内部控制在执行层面存在缺陷导致内部控制审计报告被出具了否定意见，而内部控制的监督就是在实施过程中发现内部控制的缺陷，之后再去完善缺陷。但华锐风电的内部监督，在连续两年内均未解决存货内部控制在执行层面的问题。另一方面，韩俊良凭借个人经验，依靠自己创始人的身份，将个人意志上升为企业意志，大面积扩张经营，此外，私募股权机构在市场上的盈利心态使他们愿意支持他的各种扩张行为，这实际上确立了他在企业中的绝对领导地位。在这样一个独裁的管理状态下，没有人会出来监督，监督工作也无法顺利开展，使华锐风电的监督管理机制如同虚设，这就直接导致了后面发生的种种舞弊问题。

5．信息与沟通存在问题

（1）信息传递效率低下，缺乏高效的信息沟通系统

华锐风电没有完备高效的信息系统，它只能通过电话、电子邮件或面对面的会议等传统形式传递企业信息。企业员工只能通过这种方法获取信息，往往效率低下，无法及时获得有效、真实的信息。因为没有视频会议等高效率便捷的信息工具，开会时子公司还需去母公司开会，在外出差的高管由于行程问题而错过会议重要信息，这些都将增加企业的经营成本。

（2）未建立合理的反舞弊机制

华锐风电监管委员会在2011年年度报告中没有质疑内部控制的有效性，但在2013年发布的财务报告错误纠正报告中完全推翻了以前的声明。从中可以看出，华锐风电监管委员会没有履行职责且企业内部也没有第三渠道可以让对此事有意见的第三方提出质疑。因此可以得出，防止内部管理层舞弊的举报和监督机制在及时发现和纠正管理层舞弊方面起着关键作用，而华锐风电缺失了这一项反舞弊机制。对于此前华锐风电曝光的提前确认收入问题，相关人员并未及时发现并将其汇报给董事会或在股东大会上对其披露，让韩俊良等人的此次舞弊行动因企业缺乏反舞弊机制，无人对其进行举报、调查而“蒙混过关”。如果有规范的反舞弊机制，及时董事会不采取应对措施，股东大会站在全股东利益角度不会任由相关事件的发生。

　　四、基于内部控制角度提出财务舞弊治理意见

　　（一）完善内部环境，提升人员素质

1．调整企业内部管理结构，净化内部环境

本文在财务舞弊概述中提到舞弊三角理论，其中的“机会”是造成财务舞弊的必要条件。因此，首先应消除财务舞弊的机会，净化内部环境，让财务舞弊无法趁隙投机。企业内部应大力完善内部控制，构建规范且系统有效的内部控制体系；合理构建董事会结构，就以上述华锐风电为例，该此企业两职合一的结构大大影响经营效益，从而应考虑权力的适当分离，实行权责分离制度，保证人员行使权力的独立性，明确权力与责任。其次，制定有效的内部控制制度并有效的实行。企业科学的内部控制制度能提高企业整体的运行效果。其中，最重要的是构建可持续发展，科学全面的评价机制，不予业绩论英雄，减少企业内部压力。

2．注重人员的道德素质，加强企业自身道德文化

企业在选拔、培养过程中，不仅要注重技术能力方面的硬实力，要注重培养员工道德层面的软实力。并且，在筛选人才时，也要将道德价值观作为选拔人才的标准之一。提升企业内部人员个人健康良好的价值观的前，企业需率先树立正确的企业价值观，引导员工的个人价值观。营造公平公正健康的良好环境，让企业在阳光下运行，让员工在健康的环境里实现个人价值，让财务舞弊失去借口。

　　（二）强化风险意识，建立完善的风险评估管理体系

众所周知，风险评估体系是企业预知风险、规避风险的港湾，因此企业风险管理部门的建立、内部管理人员的把控风险的能力和察觉风险的意识都应成为企业风险管理的重点项目。企业首先需要培养管理人员风险管理能力，开展理论教学对其管理风险的意识进行强化，员工应当严格按照风险评估标准和程序对企业风险进行管控，及制定出有效的工作计划。其次，强化风险管理部门的管理，将责任落实到个人，明确责任的归属。

　　（三）健全会计系统控制，完善授权审批

1．健全会计系统控制，完善企业会计体系

会计系统控制作为企业有效的管理工作，华锐风电应用最大力度健全会计系统控制体系，根据《会计法》记录并设置与会计科目相关的各项经济业务，完善会计业务流程。同时，企业应充分考虑建立适当的会计制度。一是建立完善的档案保管制度；二是明确会计人员的职责分工；三是要求财务人员熟悉会计的基本操作流程。

2．完善授权审批控制制度

华锐风电应严格遵守授权审批的基本要求。一是划分一般授权和专项授权的范围；二是内部控制人员需要了解各类经济业务的授权审批流程；三是企业需要建立日常检查制度，及时发现问题并及时纠正；第四，确保保管及记录工作、授权及执行工作、执行及记录工作、执行及审核工作等不相容职务的分离。

　（四）健全内部控制监督制度，加强内部控制监督力度

通过上述分析华锐风电的管理层要充分发挥内部控制的监督作用，防止财务舞弊的“爪牙”通过内部控制的缺陷伸入其中。企业的内部环境会不断的发生变化，华锐风电及所有企业都应该根据适时的变化健全内部控制监督机制，首先通过设置内部监督部门来对内部控制的有效性进行评价。与此同时，应把定期检查、监督及评估各项目进程及相关财务数据作为判断企业内部控制实施进展的指标。其次，要使内部控制的措施能够有效落实，监督人员必须把责任落实到位，加强监督的力度，不能只做表面功夫，将监督工作从小的财务报告逐步扩大到整个企业的经营活动中去。

（五）建立有效的信息与沟通制度

1．利用高效率信息技术，提高信息传递效率

华锐风电开发一套完整的信息沟通模式，采用视频会议等多媒体渠道确保信息的及时传达，加强内部人员之间的沟通，满足员工想要及时汇报信息的需求，提高信息流通效率，利于企业适时做出决策。

2．建立员工重大信息汇报通道

当公司建立了员工报告通道，企业信息不再仅仅停留于管理层向员工传递信息，而是员工在执行命令的同时能及时吧问题反馈给管理层。这可以使每个员工不仅能清楚在各自的岗位上的岗位要求，同时也能及时反馈各自岗位出现的问题，最大效率地提高员工在各自岗位上的作用和地位。当然这还需要管理层端正态度，认真倾听员工的反馈意见，并对反馈意见提出解决办法。

　　结 论

本文选取了华锐风电一例作为内部控制分析的背景，本文先对华锐风电做了背景介绍，接着阐述了华锐风电财务舞弊事件的经过，重点通过内部控制五要素对华锐风电的内部控制的各个环节做了详细的分析，最后基于内部控制角度对财务舞弊的治理提出建议。本文得出的结论有以下几点：首先，内部控制与财务舞弊有不可分割的联系，只有完善好企业内部控制，才能最大力度防范财务舞弊。其次，内部控制五要素中的每一要素都至关重要，其中任一环节存在缺陷都将导致企业内部控制失效。最后企业应根据各自的内部控制缺陷，有针对性的对企业的内部控制进行完善，最大程度上解决财务舞弊问题。财务舞弊问题需要各企业有的放矢的解决，也需要XX强有力的政策制度加以管控。因此，要想彻底的整治财务舞弊问题，不仅需要XX，市场的共同严厉监管，还需要企业大力完善内部控制制度。

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基于内部控制角度谈财务舞弊治理——以华锐风电为例

价格 ¥9.90 发布时间 2023年1月3日

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