风险导向审计在财务舞弊中的作用——对“雅百特”舞弊的分析

摘要

随着时代的发展财务舞弊的手段越来越多样化，这也意味着要追求更加有效的审计手段，风险导向审计作为现代的审计手段能够有效的对企业进行审计，判断企业内部机制的有效性。而本文中涉及的“雅百特”就是跨境贸易的漏洞进行财务舞弊，伪造了与巴基斯坦签订木尔坦公共交通建设合同，虚增收入、虚构跨境贸易。在本文中将利用风险导向审计对“雅百特”进行分析，从内控制度到财务报表去分析。同时也会分析企业财务舞弊的动因，并且根据此结论提出针对性建议。研究“雅百特”财务舞弊案例有利于推动完善我国跨境贸易的制度，构建境内外的沟通渠道，为投资者提供正确、透明的财务信息，进一步维护我国的经济市场，让我国的经济贸易能够稳健持续的发展。

关键词：雅百特；财务舞弊；风险导向审计；跨境贸易

一、绪论

（一）研究思路与方法

自“一带一路”理论诞生以来，国家在短短的几年内逐渐指引和支持着广大人民去实践这一个经济政策，这对于我国广大的各类企业来说既是机遇也是挑战，XX为了能够更好的去推动“一带一路”的实施，自理论诞生以来不断在税收、设施、融资方面给与了广大的企业各种优惠的措施，不仅是为了传承和弘扬丝绸之路友好合作精神还想用“一带一路”来加强亚洲货币的稳定、以及加强与中国周边国家的合作，以求合作互赢、共同进步。在这样的条件下风险导向审计越来越符合现代企业的审计，风险导向审计结合上了前两个的审计方法，在此基础上增加了检查风险。在本文中只要运用了文献分析法以及调查法来分析本次财务舞弊案例。本文的例子“雅百特”就是利用了“一带一路”的便利来实施了各种的财务舞弊，“雅百特”的财务舞弊事件是运用了我国跨境贸易制度的薄弱，以及跨境贸易取证难的条件。“雅百特”在2015年起通过伪造了与巴基斯坦合作在木尔坦建设公交地铁工程设施的合同，在2016年度财务报表中虚增了上亿元的收益，让在国内的投资者信以为真，继续对其进行投资，但实际上“雅百特”并未签过此合同，在长达两年的时间里“雅百特”的财务xx并未让人发现。由此可见，在我国跨境贸易仍有很多缺漏，不管是制度还是在取证上，所以本文认为应加大对跨境贸易的管理、完善跨境贸易的相关制度、构建跨境信息交流的渠道、加大对财务xx的企业的处罚力度等手段来防止跨境贸易的财务舞弊事件。

（二）文献综述

1.跨境贸易

自14纪国际贸易出现以来，有不少国内外的学者开始研究国际贸易之间的各种关系，将先进（2013）认为跨境贸易能为中国带来人民币流入热潮，张旻（2016）则通过论述跨境贸易所带来的便利以及漏洞表达出国内某些企业利用复杂的因素来避开国家监管实施套利等财务舞弊，吴丽娟（2019）认为在“一带一路”的驱动下，跨境贸易不仅能成为了企业开拓国际市场的一种手段，更是为我国经济转型提供了关键的场所。

2.风险导向审计

风险导向审计是指在原有的固有风险上增加了检查风险，是指审计不仅要审查可以看到的账面数据以及一些资料，还要从本质上观察内控，从公司内部了解得出这一家企业本身的一个财务管理。吴青川等（2015）研究得出现代风险导向审计在本质上能有效的发现财务舞弊同时在审计实务中也可以提高审计质量，郭策（2019）认为相比起传统的审计方法，现代风险导向审计更能有效的从企业自身寻找财务舞弊风险，同时也指出现代风险导向审计在实际中实行起来有一定的难度，因为现代风险导向审计需要审计人员有足够的执业能力已经足够的经验判断。

（三）研究背景及意义

1.研究背景

进入21世纪后，国家与国家之间贸易联系不断加强，然而在国内仍有不少企业冒着违法的危险进行财务xx等不良行为，我国企业很多成立于在改革开放初期，人们都顺应着“下海”的热潮为自己创造出人生中的第一桶金，然而在当时，我国的市场经济发展尚未完善，企业有很多财务舞弊的情况发生，这使得我国的市场经济不能够健全的发展，尽管随着时代的发展，我国在经济制度及市场监管上都有了完善，但是仍有一些企业在利益的驱动下进行财务舞弊的不良行为，在2013年万福生科被查出至2008年到2011年期间存在财务虚假现象，包括虚增收入、隐瞒重大事项、增加固定资产。同年紫光古汉也因涉及财务虚假而官方公布被证监会处罚，紫光古汉的财务虚假也包括了虚增收入、隐瞒重要事项。在国外有震惊全球的“安然事件”，而安然公司的财务xx手段也包括了虚增收入、隐瞒重要事项。由上述几个典型案例我们可以得知，企业财务xx的手段基本都会通过虚增收入、隐瞒重要信息这些手段去欺瞒投资者以及广大群众。而风险导向审计则能更加容易察觉出企业的财务舞弊行为，企业财务舞弊会使得经济市场秩序混乱，这样会导致投资者由于信息错乱而做出错误的投资判断，还会引起信息透明的被信任度，长期下去的后果就是公开的信息不能等到认可，人们对投资会失去信心，进而中国经济市场会进入衰退阶段。所以各大审计事务所以及审计人员都应该有着正确的道德观念同时还要增强自己的执业能力，以求让中国的经济市场可以稳健的发展。

2.研究意义

2017年“雅百特”被揭示出财务虚假，“雅百特”利用了跨境贸易取证难的条件，虚构出与巴基斯坦合作的项目，为了让自己的合同显得更加的真实，“雅百特”把一些材料运去巴基斯坦当地，随后又将材料运输回中国，在出境记录上留下了真实的痕迹让很多投资者信以为真。由此可见，企业利用跨境贸易来进行财务xx是十分的便利的，这也是为什么我要在此研究风险导向审计在财务舞弊的作用的原因之一，如果我们可以理性的分析出在利润承诺的条件下“雅百特”是很容易会由于达不到业绩而产生财务xx的现象，研究本课题有利于完善现代经济市场的一些制度，以及可以完善国家之间信息沟通的渠道，使得审计人员也可以获取到国外的投资信息，让企业没有可以利用的条件去进行财务舞弊。让我们更加深入的去研究风险导向审计，让风险导向审计在实际中可以变得更加简单的操作，完善现实中运用的模式、推动审计方法的进程，使得审计基础理论更加的完善，让审计人员可以有更多的依据去进行职业判断。更长远的看可以让企业从自身去规范自己，尊法懂法，不在进行财务舞弊的行为，推动中国企业多元化的发展，同时也为企业的稳健发展提供有效的保证。

二、理论基础

（一）风险导向审计与财务舞弊的概念

1.风险导向审计

风险导线审计是指审计人员以审计风险为模型用次模型去进行审计，在此阶段，审计人员在考虑审计风险时，不仅考虑会计系统和控制程序，还考虑控制环境。进一步理解就是：风险导向审计既关注和评估企业内部控制风险，又关注和评估企业经营所面临的外部风险。通过审计风险的量化和模型化，确定审计证据的数量，使审计风险的控制更加科学有效。风险导向审计是适应现代社会高风险的特征，为量化审计风险、减轻审计责任、提高审计效率和审计质量所做的一种尝试。

2.财务舞弊

财务舞弊是指企业在处理账目的过程中有目的的去进行财务xx以及财务欺瞒。财务舞弊最直接的影响在于企业财务报表的不真实，以及企业上缴税收的金额不正确。财务舞弊通常发生在企业为达到一定的利润目标而产生的，一般是在利益驱动下所发生的。财务舞弊的手段有很多种，最常见的有虚增资产、虚增收入，随着商业多样化的发展，越来越多的财务舞弊手段不断出现。

（二）风险导向审计的特点

1.评估风险设立为综合风险

相对于以往的审计，风险导向审计除了重视重大错报风险还注重控制环境风险，从企业的自身出发去审计，更加能够发现企业财务的漏洞。

2.更加注重经营风险

时代的不断发展，营业风险不断增加，企业的营业风险动机越来越多，风险导向审计能有效的审计企业内部控制的有效性，进而判断出企业重大错报风险的大小。风险导向审计的出现，有利于审计人员有效的控制审计风险，提高审计工作效率和效果，因而越来越受到注册会计师的青睐，这也标志着注册会计师审计发展到了一个新阶段。

三、风险导向审计在“雅百特”舞弊中的应用

（一）“雅百特”公司介绍

江苏雅百特科技股份有限公司（简称“雅百特”）在2009年成立，由陆永出资建立，在2015年7月份，成功借壳中联电气上市，上市后作出了在2015年、2016年、2017年分别会达到25500万元、36100万元、47600万元净利润的承若，这也为后面说明“雅百特”xx的铺垫，同时“雅百特”也承诺会对未达到承诺时作出等价现金或者股份的补偿手段。在2015年度“雅百特”出具的财务报告为在2015年度扣除非经常性损益后归属于母公司所有者的净利润达到27114.91万元，也就是说达到并且超出了当初设定的业绩承诺，但是我们细查下去就会发现，“雅百特”的业绩达成很大程度要归功于一份重大的合同，即与巴基斯坦的首都工程建筑有限公司签订的《木尔坦地铁公交工程建设工程施工合同》。这一份合同金额达到3250万美元，可以说是当年收入的总来源。随着深入的调查，我们会发现实际上这一份重大合同是并不存在的，同时木尔坦宣称在中国除了与中铁一局外并没有与其他中国公司有签订任何协议。经查，“雅百特”虚构材料出口，制造虚构回款的现象，成功欺瞒了广大投资者以及市场的监察。2015年“雅百特”在巴基斯坦安排好公司接受运输过去的工程物资，在申报海关时申报了118个集装箱但是运输去巴基斯坦的只要6个集装箱，所以在出海关时能够成功骗取信任，以及留下了真实的材料出口证据。这6个集装箱运输到巴基斯坦时又通过当地的公司运送回中国，相当于是这一批建筑材料在海上饶了一圈随后就回来中国，并没有在巴基斯坦有任何的可用之地。为了在这一份重大合同更加真实、完整“雅百特”还通过利用不同的境外国家的第三方公司用大批小额的手段取得所谓木尔坦合同的回款，在往来款上取得了真实的流水账，从而在财务报表上有真实的数据。

（二）“雅百特”财务舞弊手段及原因

1.舞弊手段

（1）虚构收入

“雅百特”在2015年对外宣称与巴基斯坦签订在木尔坦建设公共交通建设的合同，这一份合同金额达到3250万美元，使得当年的利润得到了业绩达成，同时在2015年“雅百特”共虚增收入5.8亿元，虚增利润2.6亿元，相对比前两年的净利润可以说是剧增，这不禁引起了人们的怀疑，同时对比起行业的平均净利润“雅百特”也是高出了一大截。“雅百特”的手段十分的严密，表面上用材料制造出出口巴基斯坦的假象，实际上仅仅运送到香港等邻近地区随后就会将建筑材料运会中国内地。在材料这一块制造出真实的材料出口现象，成功的欺骗了证监会以及投资者。为了让这一份重大合同显得更加的真实，“雅百特”还虚构了巴基斯坦的政要函件，把这次的合作提升到了官方的层面。“雅百特”本是顺应着国家“一带一路”的号召，加强中国与其他国家的合作，但是他却进行了财务xx、伪造别国重要函件，这不仅是损害了投资者的利益，破坏了经济市场的良好秩序，还破坏了中巴两国之间的友谊，抹黑了“一带一路”的良好声誉。

（2）虚增国际贸易

“雅百特”不仅是虚构了与巴基斯坦合作的木尔坦公共交通建设的合同，还在境外设立了很多空壳公司，不仅如此，“雅百特”还将很多资金转回自己旗下的上海远盼公司，目的就是为了让自己公司的会计能够更好地去进行资金的控制，伪造了一条资金链，构建所谓的现金流，让这一个项目看起来更加的真实可靠，在材料发面也采取了虚构建材出口的措施，种种紧密的行为让人没有产生怀疑，这一系列的举动也让项目外的人分外眼红，让项目外的人信以为真。但是在证监会宣布对“雅百特”进行判决时，不少人对境外投资失去了信心，同时还扰乱了中国的经济市场。这次的财务xx折现出“雅百特”为了达到业绩承诺而做出的极端行为，是采取了十分偏激的方法。“雅百特”是利用了“一带一路”之便，才想出可以利用境外沟通的困难之处来行使财务舞弊。

2.舞弊原因

（1）过高的利润承诺

在2015年“雅百特”成立之初，就承诺了要在2015年、2016年、2017年分别实现净利润25500万元、36100万元、47600万元，若未达成这对赌协议，这会按股份或者现金等方式进行补偿。在2012年到2014年间“雅百特”的利润仅有1亿多利润，与之前的2550万元的净利润相比还相差了一大截，尽管“雅百特”做尽了各种方法但是业绩仍是提不上去，面对如此大的利润压力，“雅百特”选择了虚增收入以及虚增境外贸易，也就是为了让自己可以达成业绩承诺，选择了财务xx。相对于要进行业绩补偿，“雅百特”选择了财务xx这一条路不仅更加轻松，而且还为自己引进了新一批的投资者。通过财务舞弊行为，与2014年净利润相比增长了1.5倍，营业利润还增加了163466872.43元，增长了115%。根据以上数据我们可以得知“雅百特”因为财务数据的xx，让人们以为他有前景一片良好，并且相信公司可以稳健持续的发展下去，从而股价直线上升，公司变得声价百倍。这也让“雅百特”连续两年都达成了对赌协议，不用去赔偿天价的补偿。

（2）高层管理人员思想道德不够端正

在“一带一路”的经济政策下，国家一直鼓励并引导者着国内的企业与国外邻国进行贸易交流，“雅百特”就是顺应着这一股热潮，想到进行跨境贸易的财务xx。现代境外贸易最大的一个缺点就是取证难，“雅百特”看准了这一缺陷伪造了与巴基斯坦的木尔坦合同。同时也伪造了巴基斯坦XX的函件，让境内的投资者信以为真，不产生怀疑，同时在利益的驱动下，投资者看到如此高的利润回报，也被冲昏了头脑。同时“雅百特”内部控制不完善，股权过于集中，公司创始人陆永与褚衍玲是夫妻关系，两个加起来的控股数有49.93%几乎占了一半，剩下的股权过于分散，所以“雅百特”的内控几乎是无效的，陆永同时兼任了董事长和总经理，没有人凌驾于他之上，陆永的行为没有收到有效的控制，由此一来，就出现了一人当权的现象，对于公司的决策是十分的不利的，公司的意义得不到磨合，实际上是不利于公司的多元与持续发展的。

（三）风险导向审计在“雅百特”舞弊中的作用

1.分析行业平均水平

2014年到2016年度与同行业净利润相比，“雅百特”剧增了26.91%净利润，在同一行业里面，平均都是增幅在5%以内，而“雅百特”竟是其他企业的5倍之多，我们可以推测出，“雅百特”在这一年的利润是来的不正常的，一般行业的科目都是比较稳定的，例如“应收账款”其他企业都是稳步增长的，但是“雅百特”的应收账款在2015年、2016年间是急速增长，以不同寻常的增长速度发展着，可见“雅百特”在应收账款的科目上出现了问题，随着深入的调查我们可以得知，“雅百特”是在应收科目的备减科目“坏账准备”做了舞弊。由此一来，企业能够隐瞒真实的营业收入，但是又不会过于明显，2015年度“雅百特”运用计提应收账款坏账准备来减少当期的应收账款净值，进而直接影响了企业的所得税资产，一连串下来，“雅百特”很可能就是通过应收账款科目来虚增2015年、2016年的利润。

2.进行内控测试

在这一次财务舞弊事件中，陆永起着很关键的作用。陆永作为“雅百特”的创始人之一，在公司上市后与他的妻子褚衍玲共同持股占85%，换个说法就是他们夫妻俩掌握了公司的实权。陆永在公司上市后自己担任董事长兼任总经理，这并不是一个有效实施内控的公司制定，个人的独裁不利于公司新思想的诞生，同时十分容易出现徇私、财务舞弊等行为。除了董事会以外，监事会也成员也一直在频繁的换人，管理层的不稳定容易导致信息之间交接遗漏、管理决定难以统一。不仅如此，我们可以在“雅百特”在2016年度的财务报告中得知，三位独立董事长的日常会议一般是通过通讯设备进行，长期以来，三位独立董事并没有在实际上了解公司的业务情况，也没有过多可以进行会议决定的依据，基本没有什么实权。由此我们可以得知“雅百特”的监事会、董事会都没有起到应该有的作用，在这一种情况下，陆永相当于是独揽了实权，我们也可以得出“雅百特”内部控住是不健全的。这一条件也为陆永进行跨境财务舞弊创下了条件。

3.识别企业重大错报

首先“雅百特”在巴基斯坦签订了重要合同，但是巴基斯坦本来是属于经济不稳定的国家，而“雅百特”在经济不稳定的国家开展业务应当要列入可能会存在重大错报。同时与2014年度财务报表相比2015年度财务报表在个别科目上有巨大的增长，这对于正常的企业来说是不应该有得现象。例如“存货”科目，原材料同比上年增加了22218.652元同比增加了65%，但是与存货剧增的情况相反“雅百特”的现金却很少流入。面对这样的数据剧增，审计人员应该持有谨慎性原则，把他列为重大错报。不仅如此。“雅百特”的净利润比起2014年增加了2.6亿元。种种迹象都指向“雅百特”的财务报表存在重大错报风险。面对如此的情况审计人员应当采取实质性程序对不寻常的科目进行抽样检查和分析以求报表中数据的正确性。

四、风险导向审计在“雅百特”舞弊中的启示

（一）企业职权要分散

在本文案例中，我们可以得知“雅百特”之所以能够进行金额如此庞大的财务舞弊，很大一部分原因是由于“雅百特”实际上是由陆永两夫妻掌握了实权，控制了公司大部分的事情，如果想进行财务舞弊是十分的便利的，不仅如此，“雅百特”董事会与监事会都没有发挥出它们应该有的作用，虽然设立在此但是却形同虚设，“雅百特”的内部控制十分的薄弱，如果当权者有任何错误的思想都没有办法去被纠正或者被反驳，下面的职员只能担当执行的角色，那么当事件到不可挽回的地步才会被停止。

（二）境外贸易要注意证据的真实性

“雅百特”的境外贸易能别人们所信服很大原因是因为企业伪造了巴基斯坦XX的重要函件，让国内的投资者相信这次的合同是真实有效的。“雅百特”在2015年进行了虚构境外贸易，但是在2017年才被人所发现同年证监会才成立调查小组。在这两年内“雅百特”一直经常财务舞弊，虚构收入、虚构境外贸易，但是却没有人提出质疑，一方面是“雅百特”编制了较为紧密的xx系统，对材料的进出口有真实的痕迹同时对于资金流也比较严谨，会通过第三方或者其他空壳公司进行回款。但是如果可以派人去当地实地考察一下便会发现这个合同是虚构的。

（三）管理层自身要有一定的道德修养

许多发生财务舞弊的公司都是由于管理层的思想道德出现问题所以才会发生的，“雅百特”也不例外，由于公司在上市时为了吸引投资者投资许下了业绩承诺，在期限来临时“雅百特”的净利润仍然不乐观，为了达到自己当初许下的业绩承诺，想到了利用境外贸易的财务xx。在根本上是由于管理者的管理不当以及经营战略错误所导致的。但是如果当初管理者能够端正自己的态度，正视自己公司的业绩这样广大的民众就不会受到欺骗，而且可以国内市场经济一个提醒，不可乱设立目标，在面对不利的情况时要做出符合法律法规的行为，这样才可以一起维护国内的经济市场秩序。

五、有效实施风险导向审计的建议

（一）企业应构建健全的内控体系

一个想稳健持续发展的企业应该有一个健全的内部控制体系。良好的的内部控制能够保证财务信息的正确性和完整性。在很大程度上能够防御企业的经营风险，使得企业自管理层到执行层都能拥有正确的执业素养，对企业而言能够保证企业的声誉，对于我国国内的市场经济来说可以保证企业之间的良性竞争同时维护好经济市场的正常的发展。良好的内部控制不仅能在制度上体现出来，还可以体现为企业的资源配置，合理的资源配置有利于企业资源的利用进而提高企业的经济效益。从长远看企业拥有一个良好的内部控制体系是百利而无一害的，拥有规范的内部控制体系还利于企业的转型、企业结构的优化。想拥有一个健全的内部控制体系除了在规章制度上要规范在执行力度上还要落实好，落实在日常上，除此之外，还要重视日常的监督，起到一定的约束能力，让企业的内部控制落实到基层上。

（二）国家应加强企业贸易的管理

通过本文的例子我们可以看出，在跨境贸易上国家的管理有疏漏的地方，很多企业都会钻了跨境交易取证难的空子，进行财务舞弊。加强企业贸易的管理不仅要求在企业内部的规范化，更多的可以去构建与境外有效、及时的联系，让在国内的审计人员甚至投资者能够及时的得到证据，让广大的投资者能够在真实的数据上去选择投资。同时企业的贸易要提供更多的证明，降低财务舞弊的风险，针对跨境交易的贸易可以采取审核的机制，让每一份合同的真实性得到保证。加强企业贸易的管理不仅有利于企业提升自身的形象，增强自己的软实力，还有利于国家更好的规范经济市场。通过加强企业贸易管理，可以让风险导向审计变得更加明确，在实施风险导向审计的过程能过更加容易的发现舞弊的风险情况，让我国的审计情况变得更加普遍化。

（三）XX应加大惩罚的力度

财务舞弊成本低，是众多企业挺而走险的原因之一，随着时代的发展，各个企业财务舞弊的手段越来越多样，这也侧面的展示出国家在处罚财务舞弊的力度上不够大，所以才导致企业在利益的驱动下进行了财务舞弊，国家如果能够加大对财务舞弊的惩罚力度对于审计人员以及企业家都可以起到一个震慑的作用，让关联方的企业不再有徇私的想法与行为，也可以让企业家认识到守法的重要性。当审计人员在实施风险导向审计时就可以相对的减少重要错报风险，减轻审计人员的工作量还可以为审计人员提供更多的时间去搜索更多的有效证据，对企业做更多的深入调查以确保审计的有效。

六、本文撰写的局限性

在撰写本文时，由于对跨境贸易的知识有限，也没有实际的经验所以可能对一些具体交易的过程无法很好地呈现出来，同时由于缺乏专业的跨境贸易知识无法全面的分析跨境贸易的其他审计风险，以及未能亲自的在现场进行审计，所以未能够很完整的把本次的案例从多个角度进行全面分析。同时在本篇文章里仅仅是以一家公司为案例，未作其他公司的分析，所以风险导向审计在财务舞弊中的作用还有其他的方面未能体现出来。在提出如何有效实施风险导向审计的建议时也没有更加深入到具体的审计过程中，所以本文在一定程度上仍要深入探讨。

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致谢

本文是在李俊沂老师的精心指导下完成的。论文从选题到完成的整个过程中，得到了李俊沂老师的热情帮助和精心指导。李俊沂老师严谨的治学态度、渊博的专业知识、敏锐的学术眼光、精益求精的精神给我留下了深刻的印象，并对我的学习和工作产生极大地促进作用。在论文完成之际，我还要感谢钟晓燕老师对我在四年学习和生活中的关心和教诲，特向钟晓燕老师表示深深的敬意和感谢！

除此，还要感谢李凌秋、冯敏老师她们讲授的《中级财务》及《管理学》课程让我受益匪浅，也让我更加了解了我的专业。感谢其余的任课老师在课堂上运用生动的语言带给我专业的知识。感谢所有老师的辛勤付出！谢谢你们的教导！