浅谈DY生产企业增值税税收筹划

摘 要

本文首先简单描述DY生产企业的情况，分析DY生产企业2017-2019年这三年的增值税税负情况和销售情况，从增值税销项税额组成的销售额和销项税率两个方向进行分析，和对2019年DY企业进项税额来源于生产经营各环节的占比进行了分析，以及对企业增值税纳税申报环节的情况进行了解并深入分析。然后基于当前增值税税收政策，对企业存在的节税空间进行分析，发现有四个方面是有增值税税收筹划空间的，如供应商的选择、自购或售后回租方式选择、销售时折扣方式选择和有关增值税纳税申报实务。然后从这四个方面进行分析和提出税收筹划建议。任何企业都离不开对一项工作实施的风险把控，对于DY企业增值税税收筹划工作的实施的风险进行了调查，最后描述DY生产企业实施增值税税收筹划过程需要采取的保障措施。增值税税收筹划对我国增值税的改革以及对中小企业营造正确的税收法律意识是有非常有帮助的，我国的税收筹划理论相对来说已经完善，但薄弱的地方尚存许多。希望通过本文的税收筹划应用理论为我国的中小企业提供一些增值税税收筹划研究的方向，为我国的增值税税收筹划理论知识增添一份力量，为DY企业的所有者收益争取最大化。

关键词：DY生产企业 增值税 税收筹划

一、引言

增值税是我国一个重要的税种，是财政收入的主要来源，也是影响企业利益的一项重要税费成本。当前我国仍在不断完善增值税体系，增值税的政策也伴随着社会经济发展等因素在不断变化。在现金为王的时代，企业在其他筹资途径不变情况下，税收筹划是一个合理、合法的筹资办法。一直以来实体制造业更偏重于销售环节，税收筹划企业很少关注。近年来，材料成本、人工成本、能源成本不断上升，甚至出现招工难问题。对于中低端产品的企业大幅缩减了利润，维持生产经营显得有些乏力。这时企业更需要在增值税方面进行税收筹划，深入了解增值税，合理设计进行筹划，提升企业的竞争力，加强经营管理水平。振兴制造业，是振兴中华的必由之路。现有的增值税税收筹划研究倾向于房地产类行业，更多集中于大公司，对于中小型的制造公司研究是少之又少。税收筹划意识深入企业的经营管理，对国家以及企业都是有利的。对国家而言，不用耗费更多的人力、物力、财力对非法避税、逃税的行为监督，而同样能获得相应的税收；对实体制造企业而言，通过合理合法的税收筹划，从而减少税负，将更多的资金投入到生产经营，实现企业利益最大化，并为社会不断创造更多岗位，造福社会。本文将以东莞DY生产企业为例，以现行增值税条例为基础，借鉴已有的增值税税收筹划理论，结合公司的增值税税务情况，得出其可进行的筹划空间。结合当前的形势，浅析该企业的增值税税收筹划，力争为该企业的蓬勃发展有所帮助。

二、DY生产企业增值税税务的现状

DY生产企业（以下简称DY企业）位于东莞市，注册资本100万美元，是一家外资中小型企业。专业从事塑胶射出成型产品的研发制造加工，在东莞市有200名左右员工的制造厂，为当地GDP增长的重要支撑。截止2019年年末企业有管理人员36名，销售人员12名，采购人员6名，研发人员20名，生产人员121名。塑胶射出在型产品从鞋类配件、专用零配件到各种家庭用品等，在该行业累积丰富的经验。当地税务局核定DY企业为一般纳税人，其销售的货物有内销以及外销，出口货物具有增值税出口退税资格。

（一）增值税税负分析

增值税税负反映企业承担增值税税费的情况、以及增值税占企业收入的比重。具体的计算公式为：增值税税负率=（增值税应纳税额+免抵税额）/总销售收入。增值税税负率从侧面反映一个问题，在一般情况下增值税税负率越高，企业的盈利情况就越好。

其中DY企业2017-2019年的增值税情况如表1所示：

表1 DY企业2017-2019年缴纳增值税情况表

单位：元

（以上数据来自企业内部资料）

DY企业这三年的销售增长情况良好，处于快速发展阶段。2018年的销售增长率为35.16%，2019年的销售增长率为25.69%，2019年的销售增长幅度相对2018年有所下降，其销售增长率仍维持在20%高水平线以上。2017-2019年净利润率分别为1.38%、0.45%、0.33%，DY企业的销售突飞猛进，但企业这三年的净利润并不高，现阶段属于薄利多销型的中小型企业。2017-2019的增值税税负率在3.0%-4.0%区间波动，在该行业，DY企业作为中小企业，这三年的增值税税负率有点偏高。2019年的税负率为3.02%，相对前两年有一定的下降，其中有DY企业为了扩大市场，采取部分客户降价销售的策略，从而导致了基于销售额计算的销项税额有所降低，致使增值税税负率略有下降。但导致2019的税负率下降的主要原因不是部分商品的降价。而是2019年4月1日的增值税改革，导致DY企业的应税货物税率直接从16%降至13%，这是DY企业减轻增值税税负的主要原因。

（二）增值税销项税分析

任何企业都希望缴纳的销项税额占很小的比例，但同时又希望企业的销售额不受影响。增值税销项税=不含税的销售额×销项税税率，从销项税额征收方式来看，当前DY企业的内销的应税货物和提供的货物加工服务税率为13%，出口货物税率为零。要在销售额不变的情况下，计算出来的销项税反而变小，这是不可能实现的。

其中DY企业2017-2019年的销项税占营业收入比例如图2所示：

DY企业2018年销项税额增长率为48.44%，2019年销项税额增长率为28.69%，销项税额每年增长的速度较快。2017年销项税额占营业收入的比例为5.59%，2018年占营业收入的比例为7.03%，2018年相对2017年有所上升，其因国内销售增长相对国外销售增长更快；2018与2019年销项税额占营业收入的比例为7.03%和7.33%，稍有上升，但变化不大，基本上国内销售额与国外销售额同步增长，但国内销售增长速度稍快于国外销售增长速度。国内销售额增长将导致销项税额占营业收入的比重上升，控制国内的销售额，扩大国外的销售额可以使销项税额占营业收入的比重下降。

我国税法对销售方式做出了不同的规定，不同的销售方式会导致对应的销售额有所不同。我国税法对销售方式定义有不同的类型，常见的有一般销售方式、特殊销售方式、以旧换新销售方式等。一般销售方式又分为直接收款、托收承付、赊销、预收款销售、委托销售、分期收款、委托收款等[1]，DY企业2019年的一般销售方式为直接收款和预收款销售为主，未来也是采用这策略。特殊销售方式又包括折扣销售、销售折扣、实物折扣、销售折让等。企业采用特殊的销售方式主要目的是促销，来进行降库存，扩大企业产品在市场的影响力，拉动销售额的增长，从而维持企业的正常生产经营。

表2 2019年折扣部分销售额情况表

单位：元

（以上数据来自企业内部资料）

DY企业在销售环节同样也采用折扣的方式来提升自己的价格优势。DY企业选择的折扣方式进行销售中以实物折扣方式为主，占折扣部分的销售额（不含税）的比例为82.90%。销售折扣占折扣部分的销售额（不含税）的比例为12.13%，占比居第二。销售折让占折扣部分的销售额（不含税）的比例为4.97%。在销售时常用的四种折扣方式中，DY企业没有折扣销售这种方式。其因是DY企业并不了解税法对企业在销售过程中的折扣进行明细分类的规定，不知把合同内容稍做修改和注意处理开票细节，便可以选择不同的折扣方式销售货物。而采用折扣销售方式，只要按照规定进行开具增值税专用发票，才可以按折扣后的销售额征收增值税。

（三）增值税进项税分析

我国的进项税额抵扣有两种抵扣方式，一是凭票抵扣，如增值税专用发票、税控机动车销售统一发票和进口海关专用缴款书。二是计算抵扣，如根据收到的农产品收购发票或农产品销售发票进行计算申请抵扣。DY企业现是凭票抵扣方式，每收到相关的发票或缴款书才能进行抵扣。海关进口专用缴款书需要先稽核比对后才能将进项税额抵扣。

2019年DY企业进项税额来源的途径有采购材料；制造费用，其包括购入机物料、应税货物加工、厂房租金、水电费等；购入固定资产以及无形资产；期间费用，其包括汽车租赁费、审计费、办公耗材等；以及劳务派遣这五方面。2019年企业采购材料取得的进项税额约为303万，取得专用发票和海关专用缴款书抵扣率有16%和13%两档，其进项税额占2019年进项税额的59.14%，为最主要的进项税额来源。制造费用途径获得的进项税额占2019年进项税额的21.93%，取得专用发票和代开发票的抵扣率有10%、9%和3%三档；固定资产与无形资产途径获得的进项税额占2019年进项税额的15.64%，取得的专用发票抵扣率有16%和13%两档；其余是期间费用和人工成本，取得的专用发票和代开发票抵扣率有6%和3%。

企业现采购材料选择的供应商都是一般纳税人，小规模纳税人被DY企业排除在采购材料名单外。一般情况，从一般纳税人购进原材料可以获得税率为13%的增值税专用发票用于抵扣；从小规模纳税人购进原材料可以获得税率为3%的代开专用发票用于抵扣，或者只能获得普通发票不能用于抵扣。从获得的进项税额抵扣来看，一般纳税人的确优于小规模纳税人。DY企业生产的产品主要使用A和B材料，A、B材料获得的增值税抵扣率都为13%。制造费用除了水电费、折旧，剩下的加工费占主要比例，机物料消耗占的比例不高。产品的加工和辅助材料的增值税抵扣率也是13%。DY企业的A材料采购量较大，小规模类型的企业不能满足DY企业的供给需求，而B材料得采购量不大，目前市场上可以选择的供应商也较多。

（四）增值税纳税申报分析

纳税期限是指税法规定的关于税款缴纳时间即纳税时限方面的限定，有三个相关概念：一是纳税义务发生时间，是指应税行为发生的时间；二是纳税期限，税法规定了每种税的纳税期限，即每隔固定时间汇总一次纳税义务的时间；三是缴库期限，即税法规定的纳税期满后，纳税人将应纳税额缴入国库的期限[2]。主管税务机关核定DY企业增值税的具体纳税期限为1个月，一般情况DY企业的增值税缴库期限为每月的15号，有假期往后顺延。

增值税纳税申报是DY企业各项税务申报工作的重点，其包括增值税“免抵退”税申报和增值税出口退税申报。DY企业为了实现延迟纳税，选择在申报期限的最后一天进行申报，以获得货币时间价值。DY企业未从实际情况出发，在2019年只有4月实缴的增值税应纳税额为10,682.44元，其余月份实缴的增值税应纳税额都为零。而2019年申报的增值税出口退税税额为1,569,071.78元，每月平均申请增值税出口退税税额为130,755.98元。当前DY企业选择在申报期限的最后一天才申报，延长了每月收到增值税出口退税税额的时间，每月实缴增值税应纳税额基本上为零，从增值税税收筹划角度，这样的方式并未获得货币时间价值，反而丢失了平均每月13万的货币时间价值。

三、DY生产企业增值税税收筹划应用

增值税税收筹划，是指纳税人在日常的生产经营过程中，为了减轻税收压力而采用增值税税法的筹划空间做出合理避税的法律行为；利用增值税税法科学有效地实施节税的法律行为；利用价格的改变向供应商以及消费者转移税收负担的一种经济行为[3]。在深入调查分析DY企业的增值税税务情况后，发现其在供应商选择、购入固定资产、销售时折扣方式选择以及纳税申报环节存在筹划的空间。接下来从这四方面进行增值税税收筹划。

（一）供应商选择的税收筹划

由于我国的政策对纳税人做了不同的分类，选择不同的纳税人，所获得的进项税抵扣就有所差异。从小规模纳税人获得的进项税抵扣是最少的，但小规模纳税人从价格上比一般纳税人会优惠很多。DY企业购进原材料时，应考虑各种因素进行采购，运用税收筹划的方法来选择供应商。使用税金抵扣方式进行购买材料和服务时，要制定材料或服务的价格平衡点。从而在选择供应商时，有价格指标衡量–价格折让临界点。

表3 价格折让临界点（含税）表

在其它因素都不产生影响的条件下，当X>Y×价格折让临界点（假设一般纳税人的含税单价为Y，小规模纳税人的含税单价为X，下同），则选择一般纳税人，因为这时产生的税后利润更大；当X<Y×价格折让临界点,则选择小规模纳税人，因为这时产生的税后利润更大。根据内部资料，DY企业2019年购进的B材料平均含税单价为24.5元。在其它因素都不产生影响的条件下：

第一种情况：获得小规模纳税人抵扣率为3%的专用发票，当X>22.08元（24.5×90.14%≈22.08元），选择一般纳税人；当X<22.08元，选择小规模纳税人；

第二种情况：获得小规模纳税人不能抵扣的发票，当X>21.34元（24.5×87.11%≈21.34元），选择一般纳税人；当X<21.34元，选择小规模纳税人；

实际上，DY企业对于B材料的用量并不多，只要价格在以上分析的情况中，再综合考虑其他因素，可以尝试选择附近的小规模纳税人进行采购B材料，节省采购时间和采购费用。在对于应税货物委托加工和辅助材料的供应商选择，在价格分析可以采用上述的方式进行分析，再综合考虑其它因素进行筛选。

（二）自购或售后回租方式选择的税收筹划

融资性售后回租是指承租方以融资为目的将资产出售经批准从事融资租赁的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租是一种特殊形式的融资租赁业务，是购买和融资租赁一体化的结果[4]。DY企业的迅速发展，需要增加一些生产设备来应对。目前DY企业计划采购一台五轴加工中心机，自购一台五轴加工中心机预估不含税购价为208万，能获得27.04万的进项税额抵扣，其他费用（手续费、运费、保险费等）忽略不计。采用融资性售后回租方式添置一台中心机，不含税购价依然为208万，能获得27万的进项税额抵扣。根据政策规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税征收范围，不征收增值税。融资性售后回租过程中的出售和再购入不产生相关税费。据了解DY企业附近的XG租赁有限公司有融资性售后回租业务办理，其手续相对没有银行那么复杂，但融资年利率为8.12%，本金无法获得发票，利息部分不能获得增值税专用发票。

DY企业的资金来源一是所有者的投资;二是利用商业信用；三是内部的积累；四是向银行借款。在企业筹备期间，所有者的投资款已所剩无几。这几年企业一直处于微利状态，未积累到扩大投资的资金；现阶段经营者需要维持企业的商业信用，暂时不会利用商业信用筹资；所以DY企业采用自购方式必须从银行借入中期贷款才能完成购买，当前从该银行借入短期贷款年利率为6.525%，中期贷款年利率为7.125%，中期贷款的年限不得超过3年（不包括3年），限额300万。倘若采用自购方式需要承担购价、其他费用和本金*7.125%的银行利息等费用，能获得不含税购价的13%的进项税额抵扣，无其他税费。融资性售后回租和从银行贷款完成自购就售后回租的本金*8.12%的融资利息这一项支出不一样，其他费用都一致。

表4 自购或售后回租费用支出情况表

单位：万元

从增值税税收筹划角度，融资性售后回租这种特殊方式过程中的出售和再回购无其他税费支出，两种方式都能获得不含税购价的13%进项税额抵扣，所以选择从银行借入贷款完成自购或者融资性售后回租都无影响；从企业整体收益角度，融资性售后回租的融资年利息19.09万元大于银行中期贷款贷款年利息16.75万元，其他费用一样，所以采用银行贷款完成自购能获得一定的短期收益；从长期发展角度，目前疫情对DY企业的国外订单造成了一定影响，疫情正处于发展阶段，短期内造成的影响无法估计。对于DY企业在此无开业阶段依然需要承担人工成本、厂房租金和其他支出。这对于本来缺乏资金的DY企业无疑是雪上加霜。DY企业现从的地方性银行借入的贷款较多，再从该银行借入贷款完成自购，会影响往后的贷款，甚至无法获得贷款额度。面对这样的环境，要避免使用该银行的贷款进行购买中心机，建议DY企业选择XG租赁有限公司采用融资性售后回租方式完成购入中心机。

（三）售货时折扣方式选择的税收筹划

不同折扣方式对应用于计算增值税的销售额也不同，基于销售额的增值税应纳税额的计算也就不同。这就为企业在销售时的折扣方式进行增值税税收筹划提供了可能。

对于销售折让，在实际发生时，可以将折让部分的货款全额抵减当期销售额，其筹划空间并不大，DY企业暂时无需考虑对其进行税收筹划。而销售折扣，税法规定其折扣部分不能从收入中扣除。从企业税负角度来看，折扣销售方式优于销售折扣方式。如果企业存在信誉良好的客户，货款能及时收回，那么企业可以考虑通过修改合同，将销售折扣方式改为折扣销售方式。但目前DY企业的客户信用评级尚未完善，暂时无法进行该项目的税收筹划。

对于实物折扣，表面上像一种折扣方式，其实质上是无偿赠送货物给他人的行为，税法规定其折扣部分应按“视同销售”计算缴纳增值税。而折扣销售，只要将销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明，税法规定是可以将折扣部分销售额从当期收入扣除的，但其前提是仅限于对货物价格的折扣，对实物不能进行扣除。如果仅在发票的“备注”栏注明折扣额的或者将折扣额另开发票的，都不能从收入中扣除折扣额。

经过分析，建议DY企业将实物折扣变为折扣销售。首先对原先与客户合同上的内容“每购满XXX件商品的基础上赠送XX件商品”修改为“凡购满XXX元的基础上给予2%的商业折扣”。其次在发票上的处理，销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明。DY企业2019年实物折扣内销部分的折扣销售额为1,079,935.65元，若变为折扣销售方式，那么这折扣额1,079,935.65元就可以从销售额中扣除，基于其增值税应纳税额将减少140,391.64元，这将为DY企业节省14万多的税费支出。

（四）增值税纳税申报实务过程的税收筹划

增值税纳税申报实务涉及到申报与缴纳两个环节。而这两个环节能否更有质量地完成，取决于经营者的指导以及税务会计的业务水平。据了解，DY企业选择在申报期限的最后一天进行申报是经营者指导的，经营者并不懂会计与税务，仅知把各项税费在申报期限最后一天申报可以实现延迟纳税，获得货币时间价值。但是DY企业获得的增值税出口退税税额都大于预缴企业所得税、增值税、附加税（城市维护建设税、教育附加和地方教育附加）、印花税、个税等各项税费之和，这种方式并未给企业带来更多的货币时间价值。在申报期限最后一天申报影响增值税出口退税的退税时间，出口退税基本上是越早申报越早能获得退税。有时当该市的国库无临时的周转余额，会延迟到下月才能收到该出口退税税额，DY企业就有两个月延迟收到退税款情况。当前每月都需向银行借入短期贷款才能维持生产经营，若能及时在月初获得月平均13万的出口退税，那DY企业每年将减少10万左右的银行贷款利息支出（13万*6.525%*12≈10万，6.525%是当前DY企业银行短期贷款年利率）。同时DY企业要清楚增值税纳税申报实务的申报与缴款工作是可以隔时间段进行的，而非申报后就要缴纳税款。

表5 纳税申报实务新方案优势表

四、增值税税收筹划实施过程的保障措施

企业即使有了增值税税收筹划的方案，但在税收筹划实施阶段，若没有相应的措施保障其正常实施，那再好的增值税税收筹划方案也是白纸一张，浪费企业的资源。

（一）提高财务人员的专业素质能力

伴随着企业的快速发展，企业原有的人员专业素质往往跟不上，需要一批更高质量的财务人员，这样才能保障企业更好的发展，避免在快速的发展中人员专业素质不过关带来的重大风险。DY企业因销售业绩的增长，需要更多的原材料来进行生产商品。在2019年9月进口了一批原材料，获得了进口增值税海关专用缴款书，而其需要先比对后才能抵扣。由于税务会计的实务操作不过关，导致这40万的进项税额延迟了3个月才实现抵扣。若能及时抵扣，从理论意义上来讲能为企业在9月时节省40万的支出。这是DY企业在快速发展中，财务人员的专业素质不过关所带来的影响。加之增值税税收筹划的专业性很强，在税收筹划的过程中，财务人员的专业基础不好，会导致企业的税收筹划失败。税收筹划方案能否成功与税收筹划专业能力息息相关，所以我们要重视加强财务人员的专业素质能力。为企业财务人员提供培训，其中培训分为内部培训和外部培训，内部培训可以由财务主管对财务部的人员进行开班培训，实行培训效果跟踪制度。对于马虎对待的人员可以直接劝退。外部培训可以聘请专业的人士来企业开展开班培训，专业的人士对税收有关的新政策、新形势有着更好的判断。其次还可以增设岗位引进更专业的人员担任企业税收筹划工作，规避快速发展中所带来的风险，优化管理结构，保障企业顺利进行税收筹划。

（二）加强企业各部门的沟通合作

人的生命若没有各组织器官的合作运行，便无法展现生命的活力。企业也是一样，若无各组织部门的沟通合作，就无法正常生产经营，为企业创造价值。税收筹划并非税务人员自己的工作，更不是企业财务部门一个部门的工作。增值税涉及的业务环节比较多而且计算复杂，增值税税收筹划需要更多部门的参与与配合。财务部门的应收会计应与销售部门进行沟通有关合同内容相关的工作；财务部门的应付会计需要与采购部门进行有关采购供应商选择和价格平衡点相关的工作等等。DY企业各部门的沟通合作比较少，企业经营者掌权比较集中，各部门都是以完成经营者交代的工作任务为主，经营者对相关的专业知识并无相关部门的管理者有更专业的经验，这样集权经营方式并未企业创造更大的利益。因此经营者需要适当的放权，把更多的决策权放下给各个部门的管理者，加强各部门的沟通工作。企业在增强财务部门的税收筹划实力，还应加强各部门业务上的交流，财务部门向其他业务部门宣传税收筹划知识，业务部门也应向财务部门交流业务实践知识。对于执行的税收筹划方案，及时与各部门沟通，找出执行过程中出现的问题。加强各部门协同合作，规避在各部门交流合作中导致的风险，才能保障企业更好地实施税收筹划工作。

（三）加强与税务机关的沟通

许多中小企业都畏惧税务机关税务检查，企业即使并非有违法避税行为，但由于中小企业势单力薄，缺乏专业素质高的人才，财务人员对相关税法不了解而导致违法行为现象比比皆是，因此很多中小企业不敢与税务机关沟通。DY企业同样害怕税务机关的税务检查，这样并不利于企业税收筹划。与税务机关沟通，一来可以快速的掌握新的税收政策，税务机关是税务政策的颁布者，与其进行有效的沟通，才能确认自己所了解到的税收政策是否有效。二来可以从税务机关知道税收政策的出台动向和改革推进的情况，以及当地税收征收管理要求的变化，及时制定相应政策变化所对应的税收筹划方案，企业及时进行税收筹划，更早的为企业带来税收筹划经济效益。

五、总结

近年来，DY企业销售规模在不断的扩大，但一直处于微利状态。规模的扩大对企业的高要求也逐渐体现，如对人员的素质、内部的管理制度、资金的使用等要求。资金短缺是当前DY企业面临比较严峻的问题，而税收筹划能为DY企业节省支出，这对DY企业是个不错的筹资办法。鉴于当前的增值税税收政策，对企业的以年为单位的经营数据以及具体的内部管理方法进行深入的研究，找出DY企业存在节税空间并进行研究，借鉴以前学者的增值税税收筹划理论，提出相关的筹划方案。本文的税收筹划方案优势在于能对实际的经营数据进行运用，并且研究的是中小型的制造业企业，这在我国的研究现状是少之又少的，能实实在在地给相应的中小型企业一些税收筹划理论参考。方案的研究若不进行到具体的业务层面，该研究是存在缺陷的。由于DY企业并无开展到业务模式的管理，所以该研究过程中的数据分析只能以时间为单位，并不能具体到某个业务项目中进行，这是该研究的遗憾之处。最后相信在不久的将来，各企业不断的发展进步、国家完善相关的税收政策，XX以及各税务机构与人员的税收筹划宣传，税收筹划一定会深入各企业的经营管理中，为企业的发展保驾护航。

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浅谈DY生产企业增值税税收筹划

价格 ¥5.50 发布时间 2023年3月18日

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