瑞华事务所陕西分所行政处罚的问题研究

　　摘要

随着新经济时代的到来，信息披露已经成为了证券市场中不可或缺的一部分，并且会在未来更加完善的经济体系中扮演着至关重要的角色。充分的信息披露是证券市场的核心，而会计信息更是投资者决策的重要依据，因此会计信息的质量与投资者的决策息息相关。尽管中国注册会计师协会、中国证监会逐渐提高了对注册会计师行业的监管力度，提高了对会计师事务所及其注册会计师违法、违规的处罚力度，却仍然无法从本质上阻止舞弊违法案件的发生。文章以瑞华事务所陕西分所为例，对其事务所受到行政处罚的原因进行了分析，通过剖析瑞华事务所陕西分所受到行政处罚的后续经济影响，并根据研究结论，提出瑞华事务所陕西分所受到行政处罚后的完善建议。

关键词：会计师事务所；行政处罚；审计质量

　一、绪论

　　（一）研究背景

近些年，随着资本市场规模的不断扩大以及经济体系的日益完善，我国的注册会计师行业得到了质和量的双重发展。鉴于我国注册会计师业务发展相比于发达国家地区来说起步迟滞，法律相关的立法制度没有健全以及会计师在实践能力、职业素养等层面的不足，是舞弊违规执业事件频频发生于我国投资市场中的直接原因。因此虽然通过中国注册会计师协会、私募投资基金监督管理人登记制度与基金管理备案办法，逐渐增强了对注册会计师业务的监督力量，增强了对会计师事务所以及人员非法、犯规的惩罚力量，但还是无法从根本上有效遏制舞弊非法案例的出现。所以，对于如何健全中国注册会计师业的立法，加强XX对注册会计师业务的有效监管，并且发挥对会计师成为“经济警察”的监察作用和会计信息披露的保护功能，是一项重大而迫切的研究。

（二）研究目的及意义

　　1.研究目的

本文目的是以瑞华事务所陕西分所为案例对象，通过对瑞华事务所陕西分所案例的剖析，以研究行政处罚对会计师事务所带来的影响效应。通过对其在处罚前后的客户数量、会计收费、审计质量等的分析探讨成因，以及形成的主要原因。最后再给出合理化意见。

　2.研究意义

改革开放后随着中国加快开发证券交易，并配合着国外关于中国会计市场、审计声誉等重要理论的介绍，以及中国证券监管行业的稳健成长，中国国内专家们在有关课题上的探索也颇有进展。但目前专家学者们关于中国审计师公司行政执法效果的探讨主要还是采取了实验探究的方式，因为对大量样品资料进行了深入研究并得出结果。我们主要采取了案例探究的方式，将瑞华会计师事务所陕西分所作为案例对象，深入研究了行政执法对审计师公司的公司客户规模、会计收费方式、审计服务等方面效果，进一步丰富了这一方面的研究。从实际角度来看，经过深入研究上海瑞华会计师事务所陕西分所接受行政执法对其业务范围、会计报酬、会计服务质量等方面的影响，就可以深入研究行政执法对会计师事务所经济的影响作用，从而阐述了对会计师事务所接受行政执法的宏观经济影响因素，从更微观的视角剖析产生影响效果的经济作用机制，为健全对会计师事务所行政执法的有关管理制度奠定了基础。

（三）国内外研究现状

　　1.国外研究现状

Wilson T 和 Grimlund R（2018）在《An examination of the importance of an auditor’s reputation》中提到，当全美的会计师事务所在遭遇SEC的制裁之后，其在全美的市场占有率将会更加显著下降[1]。

Firth M（2019）在《Auditor Reputation:The impact of Critical Reports Issued by Government Inspectors》中表示，审计师事务所在遭受惩罚后的舆论评价将会导致该事务所的顾客流失率骤升，而被所服务的公司的市场价格也将受到该影响而下降[2]。

Asthana S C,Balsam S, Krishnan J（2020）在《Corporate Governance, Auditor Firm Reputation, Auditor Switches, and Client Stock Price Reactions: The Andersen Experience》中指出，在投资金融市场上信誉溢价将会随着制度环境的提升而愈来愈高，对于拥有良好信誉的会计师事务所其信誉溢价也将会提高。不过，一旦会计师事务所或其他的注册审计师在遭遇监管如SEC，PCAOB等的惩戒、约谈、或执业流程质量审查之后，将代表着其报告的可信度不足，从而没法释放出真正积极有效的投资信息，而这些效果也或许会直接影响到其投资项目管理队伍。重视声誉溢价的企业，将委托一个声誉良好的审计师或事务所证实其运营管理的真实性和良好性，但信誉严重受损的客户显然根本无法实现这些，所以，现有顾客将改变现在合作的方式事务所[3]。

2.国内研究现状

李晓慧、孙龙渊（2018）在《证监会行政处罚视角的检验》的文章表明，XX执法会造成对财务报告审计品质有更高标准的上市公司，在原审计师事务所被惩罚后转聘其他事所，且比选择转聘其他事所的原上市公司的财务报告信息更为可靠，且审计品质也更高[4]。

周兰、耀友福（2018）在《审计师变更与审计意见购买》的研究中，表明上市公司选择会计师事务所的重要指标之一为，审计师事务所是否愿意提交满足其期望的审计报告。但通过舆论监督机制，能有效地减少其对选聘事务所的其他影响[5]。

张睿、田高良等（2018）在《初始审计费用折价与审计质量》的研究中表明，在上市公司更换了审计师事务所及其注册审计师之后，会减少因其愿意承担的审计费而影响整体会计品质[6]。

吴伟荣、李晶晶（2019）在《注册会计师任期管理与审计质量研究》则认为，如果注册审计师常年担任一个上市公司的签字，注册审计师会大大降低财务报告的会计品质，而XX监督应抑制任职较长的情况情形[7]。

朱松、柯晓莉（2019）在《审计行业监管有效性研究——基于证监会处罚公告后事务所策略》中研究表明，与没有收到罚款的会计师事务所比较，收到了监管部门行政机构罚款的会计师事务所，其受新客户的欢迎程度将会降低，故退而求其次接受财务状况并没那么好的新客户服务。调查还表明，会计师事务所受的行政处罚会显著减少对第三者或独立机构在证券交易中的影响份额[8]。

　3.国内外研究综述

综上所述，根据国内外研究可知，多数研究者都认为遭受行政处罚的会计师事务所，其客户数量相较被处罚前将会有下降。就目前研究状况而言，在实验结果研究领域，有关XX执法对律师事务所经营结果产生负面影响的看法不够统一，亟需开展深入研究，特别是一次抵罪与多重受罚形成的经济结果和不同的成因也值得深入研究。

（四）研究方法及思路

　　1.研究方法

（1）文献综述法

文章通过阅读大量的国内外学者关于事务所行政处罚后的经济影响研究的相关文献，对文献重新归类分析，为撰写论文做好准备。

（2）定量定性分析法

在分析行政处罚对会计师事务所的经济影响的机理时采用定性分析的方法，而在分析行政处罚对会计师事务所客户数量、审计收费、审计质量等经济后果的影响时则采用描述性统计的方法。

（3）案例研究法

本文以瑞华事务所陕西分所经营行为研究个案，并以其曾遭遇财政部、中国证券监督管理委员会的共同惩戒事件为研究背景，以其在抵罪前后的客户数量、会计收费、审计报告质量等参数，来评估行政处罚后对会计师事务所的经济负面影响，并由此来推测从严监管是不是会对会计师事务所形成很大的社会经济负面影响，并在此基础上，给出更具体的处理措施，为会计师事务所在行政执法后的社会经营影响研究，提出了全新的研究思路。

　2.研究思路

文章从实际出发，首先介绍了政处罚后的经济影响所研究的背景目的和意义，进而再介绍其基本概念和相关知识，其次从瑞华事务所陕西分所的实际案例出发，介绍该公司的基本情况，从中找出瑞华事务所陕西分所受到行政处罚的后续经济影响，最后对其存在的经济影响提出相应的解决措施，并为瑞华事务所陕西分所受到行政处罚后的完善建议设计出对策。

　二、事务所行政处罚的理论概述

　　（一）行政处罚的概述

　　1.行政处罚的概念

行政处罚是一种法律制裁，主要表现的是惩罚和教导的功用，是指在证券交易上的行为人或市场主体因未形成犯罪行为、违反了行政管理法人的法律规定，对上述表现依照法律规定职权加之行政部门惩罚的一项行政活动。在证券交易上行政执法的主要目的，正是为了保障投资市场健康运作和合理有序，同时维护金融市场的稳定以及有关权益人的基本权利。其根本效力，在于通过行政部门惩罚对犯罪人进行罚款和声誉损失，以促使违法人在经济与文化精神上的双重压迫下自行反省，从而避免重新违法犯罪，同时又可以警告社会证券交易上其他企业自觉遵规守法的行为。综上所述，如果行政执法目的是为了限制或褫夺违法经济活动人或市场主体的政治权利与经营权益，这种惩罚方法就相对地比较严厉[9]。

2.行政处罚的主体与客体

《行政处罚法》中对于行政处罚适用主体的定义，是被国家司法机关或是被有关法律规定所许可的行为主体，这就使它和刑法产生了差别，后者得适用主体是各级人民法院。国家对会计师事务所行政处罚的主体一般是隶属于中国证券监督管理委员会里的国家行政处罚委员会；而在某些事务所或注册会计师出现了重大影响中国证券市场健康发展的事件时，中国财政部会协同证监会一起对有关客体作出行政处罚裁决。但由于中国刑法规范行政处罚的客体必须是作为与行政机关利益相对方的公民、直接责任人或其他市场主体，属于行政机构以外的人行为[10]。以我们所调研的案件为例，行政执法的市场主体是财政部门、证监会，而行政执法的客观则是瑞华事务所陕西分所这一违规单位，以及违法活动市场主体，负责审计事务所的签字注册会计师[11]。

　（二）事务所行政处罚的理论基础

　　1.委托代理理论

X经济学家伯利和梅恩斯首次提出“委托代理理论”是在上世纪三十年代，提倡所有权和经营权分离。由于委托人的利润目标是以获取最高限额内的最大收益，而委托人则是以获取劳动报酬上的利益最大化为目标，所以代理成本也正是因为双方目标的不同而产生。再者，二者之间还面临着消息的不对称性提问，委托人比较于委派人更具有企业实际运营决策权，更熟悉公司的实际运营发展情况，而委托人则可以利用公司财务报告等有关消息对企业的实际运营情况加以掌握。审计委员会这个外部独立的机制也将随之形成，它对代理成本以及消息不相对称的问题都可以有所解决。但随着财务数据虚假和舞弊事件的持续出现，投资人和业主对经过会计师事务所审核过的财务报告信息并不能充分相信。社会公众普遍认为事务所行业信誉和审计服务质量成正比，而信誉较高的事务所为了控制管理人员的盈余管理行为而表现出了更强烈的实力和意志，而管理人员的机会主义行为也会随之降低，这样就使得委托人愿意更好地完成其工作[12]。

2.审计声誉机制理论

审计声誉实质上是一种显示信号的机制，它在一定范畴内向社会公众和利益相关者传递信号，传递的信息主体则是注册会计师的审计质量和其执业能力[13]。这将直接影响到业务对方(如上市公司)对企业信息内容的判断，从而采取相应的决策措施，为以后企业的信息咨询业务发展埋下了伏笔。而从经济学角度分析，企业会计声誉的主要功能在于咨询服务受托方，即企业股东与委托服务方即审计师事务所和投资者相互之间在审计业务交易过程中，以减少二者之间的消息不对称性。证券交易是最主要的第三方中介组织而已，如果树立了长期优秀的业务信誉，对其余的第三者组织就会产生榜样的影响。而如果对行业中绝大多数第三方金融机构维持着长期的优良的服务质量，不但能够促使上市公司遵纪守法，而且还能够推动企业建立良性的审计行业环境[14]。

　3.信号传递理论

1972年，X经济学家Michael Spence在信息不对称理论的背景下针对劳动力市场提出信号传递理论。而事实上，信息传导理论已经有效解决了当事人(公司所有者)、代理人(公司管理人员)以及其他利益相关者之间的信息传导。以本文背景信息为例，如果将审计师事务所以及注册会计师视为消息的主要发送者，消息的传递对象将是企业老板和债务人等，审计也将成为确保消息高效传播的重要措施。因为在企业管理层与公司股东、债务人三方间，通常面临着消息不相对称的主要问题，此时企业所有者与债务人双方往往会考虑由自身信赖的可靠性的会计师事务所提供与公司决策经营有关的信号，并由此确定了自身的业务决定。如果会计师事务所在服务客户的过程中发生了违法违规行为，或是遭到有关机关的惩罚，此时会计师事务所提交的财务资料的准确性将会受到股东和债务人的质疑，这将对股东的判断和债务人的评价都将产生很大的冲击。在这些情形下，企业可以更换一家新的审计师事务所进行审计工作，以挽回由于商誉损失所造成的损失。但审计师事务所为保住业务，往往会以减少审核支出为代价。所以，审计师事务所本身和被审计的客户之间也会产生一定的矛盾经济损失[15]。

　三、瑞华事务所陕西分所受到行政处罚的后续经济影响

　　（一）瑞华事务所陕西分所简介

2013年4月，中国岳华会计师事务所与国富浩华会计师事务所在合作共赢战略中共同成立了更专业化、规模化、国际化的综合性会计师事务所，即如今的瑞华会计师事务所。岳华会计师事务所在并购前凭借多年的实践经验和研究能力，成为我国会计服务业的佼佼者。瑞华会计师事务所陕西分公司是瑞华会计师事务所的一个分支机构。其主要服务是为陕西企业和陕西省外资企业开展国际专业咨询服务。陕西分公司位于陕西省西安市北林区南二环西段华融国际商务大厦21号A座23层。其业务范围包括：审核企业会计报表和出具审计报告；核实企业资本，出具资本核查报告；处理企业合并、分立、清算中的审计业务，并出具相关报告；基本建设财务账目审计；代理会计；会计咨询、税务咨询、管理咨询、会计培训；法律法规规定的其他业务。

（二）瑞华事务所陕西分所受到行政处罚的情况介绍

　　1.瑞华事务所陕西分所行政处罚情况

瑞华事务所陕西分所作为中国第一个获得了券商行业审计资质、并首次转型为特定普通合伙企业的国内事务所，于2016年7月20日，首次受到了中国证监会的行政管理罚款，截至2018年底，中国证监会对瑞华事务所陕西分所已发出了四张行政管理处分罚单。在短短不足3年时期内，上海瑞华事务所的陕西分所就被四次行政执法，成为近3年中国证券市场上抵罪频率最快的会计师事务所。

表3-1瑞华事务所陕西分所受到所行政处罚情况汇总

通过表3-1（证监会对瑞华事务所陕西分所的行政处罚）可以看到，瑞华事务所陕西分所在不到三年时间内收到了来自中国证监会的四次行政执法，在瑞华事务所陕西分所及其签字注册会计师受到了巨额罚字的同时，之前的所有会计业务收入也受到没收。审计报告错误和行政处罚，致使瑞华事务所陕西分所的品牌形象和行业信誉损失，与此同时也使社会公开地对其审计报告质量和审计报告内容的真实性产生了怀疑。

瑞华事务所陕西分公司所获得的四大行政罚则依次为：湖北国药(2012，2013)、金亚科技(2014)、康华农业(2011，2012，2013，2014)、大智慧(2013)。这些服务全部是年度的财务报告审计。监管部门对瑞华事务所陕西分所行政处罚的结果如下表3-2所示。

表3-2瑞华事务所陕西分所行政处罚事件

从上表3-2能够看到，瑞华事务所陕西分所被中国证监会行政处罚的具体原因，主要体现为：对注册会计师专业胜任力欠缺，未能保持足够的职业怀疑精力，以及缺乏相应的职业素养；未能获取充足合理的审计证据，或没有执行充足合理的审核程序，关键审核程序不足；会计师事务所的内部质量管理制度不完善等。

瑞华事务所陕西分所遭遇的四大行政处罚中，被处罚四次，合计620多万元；被罚没审计业务收入四次，合计300多万元；责令整顿两次。2017年6月20日，中国证券监督管理委员会下发了处罚通知，在停止瑞华事务所陕西分所承接所有新的证券服务，同时责成其限时整顿。2017年9月，中国证券监督管理委员会与财政部成立了专案调查团队，对瑞华事务所陕西分所展开调查，但这次调查也造成了瑞华事务所陕西分所所一系列的内部管理问题曝光，中国证券监督管理委员会也因此将其整顿的限期拖延至2017年10月底。这次的行政执法严厉程度在中国注册会计师业界并不多见，尤其是在2018年8月关于金亚科技的2014年财务报告审核错误案件，在瑞华事务所陕西分所就被判处360多万元的巨额罚金，其中包括了270万元的处罚罚款以及90多万元的罚没违法所得，而此次受处罚数额也为瑞华事务所陕西分所每一次被处罚之最。

　2.瑞华事务所陕西分所行政处罚影响

（1）行政处罚造成客户数量一定程度的流失

客户维持率即为该年业务中所包含的上年已有客户数量与上年业务客户数量总和之比。比值越小，说明原有客户维持能力越弱。文中计算客户维持率时公式为：

客户维持率=1-（当年客户流失总数-强制轮换客户数）/上年客户总数

表3-3原有客户维持能力

上表3-3显示，瑞华事务所陕西分所在2016年丢失了21家客户。可以看到，当年的行政处罚极大程度上弱化了瑞华事务所在陕西分所的原有客户维护力量。在接连被三次行政执法后，瑞华事务所陕西分处的品牌形象遭受了冲击，由于上市公司对连续抵罪的律师事务所也会有一定的抵触情绪，造成了当年较多客户丧失，同时瑞华事务所陕西分处的客户维护能力也减弱。从而得出结果:中国证监会对同一会计师事务所的多次行政执法检查会降低律师事务所的原有客户维护实力。

（2）行政处罚造成瑞华审计收费能力下降

行政执法作用相对于会计费用体现为:由于行政执法造成的商誉损失，或者品牌形象不佳，与审计师事务所的议价能力不足时，会减少审核服务收费；事务所为重塑品牌形象，尽力提升审核质量，必然引起审核成本的上升，也必然增加了审计收费。

表3-4瑞华事务所陕西分所和对照组平均审计费用

如上表3-4所示，瑞华事务所陕西分所在第一次获得中国证监会行政处罚后的2016年，其每一次审计收费平均为93.28万元，较上年在未抵罪时的平均收费为91.36万元有了相应幅度增长，其与对照组的审计收费也呈现了一致的增长态势，一方面是由于中国注册会计师业务的快速发展，对会计市场需求越来越大，会计师事务所协商与谈判能力增强，另一方面由于中国证券市场中的上市公司普遍面临XX执法问题对会计收费反应较不灵敏，两个方面原因都使得瑞华事务所陕西省支厅的会计收费较上年有所增长。瑞华事务所陕西总所一方面的议价力减弱，另一方面却以低价吸引了更多顾客，从而使得其审计收费水平下降，并说明了多次行政处罚都会使会计师事务所的收费水平降低。

（3）行政处罚对瑞华审计质量的提升效果较弱

证监会的行政处罚对瑞华事务所陕西分所提高的审计质量究竟是否有帮助，而通过计算在2015年至2018年期间瑞华事务所陕西分所提交的非标意见金额和概率，可以确定瑞华事务所陕西分所在这一段时期内审计报告质量的变化趋势，从而进一步研究了XX执法对其审计报告质量的影响。如下表3-8所示。

表3-5几种常见的内部审计组织结构对比

瑞华事务所陕西分所在被中国证监会第一次行政处罚前，亦即在2016年之前的非标性意见数维持得较为平稳，且非标性意见的占比保持在3%左右，说明了在此期间瑞华事务所陕西分所在的审计报告品质并无显著改变；在2016年瑞华事务所的陕西分所首次收到行政执法，但其非标性意见的占比仍保持相对稳定，表明此次的行政执法并没有对其审计质量产生显著效果；在其后两年中，瑞华事务所陕西分所又先后第三次收到行政执法，其非标性意见占比也较往年翻了数倍，并表示多次的行政执法将帮助其进一步提高审计质量。

　（三）瑞华事务所陕西分所存在的问题

　　1.忽视审计质量管控

瑞华事务所陕西分所第一次行政执法中对事务所审计质量并没有形成太大负面影响，而且由于上市公司对事务所的首次行政执法存在着相当容忍程度，所以事务所无论承接服务能力或者议价能力上都没有遇到过多问题，所以提高审计服务的质量并没有紧迫性；重复受罚也会促使事务所改善审计品质，一方面是因为会计师事务所在加强监督的环境中为了避免重复抵罪而被迫提高审计品质，另一方面也因为品牌形象损害，顾客利益丢失，所以为了恢复事务所的审计信誉而主动提高审计品质。上市控股公司为了实现在证券市场上“圈钱”、控制企业股价、给大股东送利润等利益要求，常常采取虚增、虚拟、提早计算收入或盈利、现金的销售收入、瞒报等行为控制企业财务报告。瑞华事务所陕西分所未能行使相应的职能，也并未根据新会计准则的规定正确认识了上市公司多样化的财会舞弊手法，忽略了会计质量控制，甚至与上市公司共谋侵害了中小公司股东的权益。忽视会计质量控制在目前是不少上市公司的通病，最常用的手法就是拿“商务秘密”当借口，抗拒为其顾客或者关联方带来真正的企业信息。忽视会计质量管控，提高了瑞华事务所陕西分所对注册会计师专业胜任力的需求，也提高了监管部门调查的困难。

　2.内控管理水平薄弱

瑞华事务所陕西分所在“做大做强”发展策略的指引下，以吸纳新合作伙伴与适当设立分公司为主，以联合并购为辅。由于瑞华事务所陕西分所近些年在不断扩大自身规模，新成立的分所和新增加的工作团队数量也在因此增加。而瑞华事务所陕西分处的服务质量把控与体系建立也远远赶不上其规模扩大的速度，所以面临了不少的管理风险，如对新增加的工作团队与新设分所监管力量薄弱。首先，分公司必须重新统一治对新设立的分所实行管理，也因而产生了营销量大、经营管理能力薄弱与不足的问题；其次，由于不相适应岗未分离，以及风险管理人才工作意识较淡薄，在上海瑞华事务所的陕西分所等个别分处内，也因为人才配置不够，会发生个别专职质量管理人才参与或承作重大审计项目的情形。个别分所在人员编制、职责划分、印章管理、合伙人考核制度设计等方面存在着许多缺陷，内控制度水平相对较低，也没有系统总所层面的投资调度、人员管理、收益分配等有关的管理制度。

内控管理水平由于对审计质量控制的不严而降低。瑞华事务所陕西分所在审核项目时操作失误频发。在业务实施过程中，屡次反映出瑞华事务所陕西分所在的风险管理意识淡薄，不注意风险评估程序的实施，工作底稿缺失，甚至有提供假报表的情况。产生这种状况的原因，主要是由于事务所管理人员用直接参与执业的方法来辨识和管理行业风险，而与审计人缺少有效交流，从而造成了事务所管理层的个体风险意识差异很大，从而严重影响了事务所的全面质量管理与风险控制。从业人员的专业胜任力和专业知识素养普遍较低，在具体的业务实施流程中风险评价程序往往缺位或未能有效实施，指导实质性审核程序的功能将大为削弱，审核效果和财务报告公开的品质也将有所降低。瑞华事务所陕西分所内部管理有所完善，但是原先内部管理问题没有获得完全改进，而且后来的被处罚事故与其内部管理问题又有着无法解除的关联。由于瑞华事务所陕西分所屡次抵罪和屡次被罚后，所产生的社会经济后果影响与其内部管理问题密切相关，因此瑞华事务所陕西分所事务所和其他审计师事务所，若想在今后执业经营中保持良好的信誉和审计品质，就必须赋予对自身内在管理基础充分的关注度，并查漏补缺。

　3.未按审计计划开展审计工作

审核策划贯穿了整个审计流程，对审计目标的达成有着十分关键的影响意义。科学合理的审核策划，对审核走向有着很大的指导，也可以使审计工作更为科学合理；可以减少或进行重复性的审计工作，有效统筹各类资源，做到公共资源的合理分配；也可以更好地适应审核中的变化，从而降低对未来不确定性因素的影响。但无论这项审核规划编制的多么完美，一旦不能执行，也将永远无法达到预期目的。

瑞华事务所陕西分所的部分审计案例中，在审核计划中就已清楚地提示了应当如何开展进一步审核程序，以应对可能出现的重大误报风险，但也并未留下严格的依据。

注册会计师在审核计划中认为，鉴于该企业存货保管堆放额方式有相当的特点。所以，企业在库存盘点管理方面，应当加强对企业重大报错风险领域的审核力度。包括:更加严格的抽检货物，并增加了货物抽检数量等。而从实际情况上来看，企业相关人员也只不过是对顶层、侧面以及外面都实施了检测，而并没有直接证据可以证明其根据审核计划还执行了额外的审核程序。也无独有偶。对企业在本期定期存款中所产生的利息收入进行了相应的计算程序，而在编制的审核人员稿本中也并没有进行了程序的记载。因此，瑞华事务所陕西分所的部分注册会计师在审核过程中，未能严格按照审核计划的检查风险应对程序，造成了审核证据的可信度不足，对检查风险也无法进行有效管理。

四、瑞华事务所陕西分所受到行政处罚的建议

　　（一）加强审计质量管控

瑞华事务所陕西分所想要防止再次被行政执法，惟一的路径就是提升审计品质。会计师事务所必须强化业务品质管理体系建设，真正提高审计品质。而会计师事务所也不应该一味秉持规模膨胀的公司文化建设，必须培育注重品质的企业文化氛围，培养以品质管理为导向的企业内部社会主义文化，并明确了品质管理的终极责任人。事物所内部还必须设置与业务规模相符的品质管理机关，对事物所审计业务中的工作稿本进行检查和审核。尽管首次抵罪并不会对客户数量形成明显的负面影响，但审计师事务所在对客户关系与具体服务内容的接受和维护等方面还是需要提高警惕，要评估客户服务的经营风险，并顾及对客户服务的信用。在事务所因反复受罚而大批失去客户服务的时候，更不要因为企业效益低而接受了财务报表质量较差的新客户，应该加大对客户服务项目的维护与接待等方面的管理，而审核项目组更需要增加对新客户服务项目的审核投入，以减少审核风险，从而提升审核服务质量。

瑞华事务所陕西分所还需出台相应制度和举措，确保事物所以及从业者的有关程序和行为的正常执行与维护。虽然事物所遭受的首次惩罚，基本上不会影响业务数量、会计收费以及业务收入，不过如果再遭受惩罚后，可能会形成特别重大的社会不良影响。最为关键的是会计师事务所必须要重视内部管理基础，并对所面临的问题作出更深入地自查与处理，同时由于内部治理机构对事物所整体会计质量的影响作用很大，而且带有根本性，所以一定要对内部管理面临的问题予以足够的关注。除此之外，既然事务所已经遭到了多次处分，就必须对触及于会计师事务所最根本的有关激励机制和约束机制加以完善，从而使得企业合伙人注册的会计师可以因为接受激励机制和约束机制的积极作用而对审计报告质量更加关注起来，努力地提高企业审计报告质量。但是事务所也必须要注意行政执法对企业经营所影响的负面作用，而不能存在侥幸心理，因为一旦不注意企业审计效率的提升以及内部治理机制问题，行政执法就还会接踵而至，那时带来的损失也将会是永远难以收回的。

　（二）强化内部控制提高专业胜任能力

连续的行政处罚也让瑞华事务所陕西分所的内部品质管理部门意识到了瑞华事务所陕西分所内在品质管理方面存在的漏洞。而为了确保瑞华事务所陕西分所的内部管理体系不断完善和发展，内控部门在近年里频繁举行了质量控制管理工作座谈会，会议中总结了瑞华事务所陕西分所在内部管理方面存在的问题，并指出了进一步改善的方向；提出了瑞华事务所陕西分所现阶段在产品质量监督方面的顽疾问题，并经积极研究了解决。本年度末，瑞华事务所陕西分所召开地方各分公司代表参加并召开了执业质量监督研讨会，在会议中由地方分公司代表总结并报告了本年度执业质量监督的工作成效及其他状况。

另外，瑞华事务所陕西分所经营管理部还将会对各区域分公司开展内部质量控制人员培训，通过介绍瑞华事务所陕西分处最新的内部管理制度以及不断完善的内部质量管理制度，以帮助企业合伙人等高级别管理者以及内部质量控制人员，对瑞华事务所陕西分处的内部管理情况有更加正确的理解和把握。

注册审计师也应该注意自己职业道德的建立、提高专业知识能力，为审核项目的质量奠定了良好的基础。具体可从以下几点下手。

　1.应注重注册会计师自身职业道德的建设

注册会计师可能会发生与被审计企业勾结粉饰财务报告、包庇被审计企业重大错报行为等严重违反职业道德的行为，严重影响了中国会计市场秩序和业界信誉。所以，除上文加强了对注册会计师的惩戒力度外，应设立问责制度和会计师执业诚信档案，将审计师的执业诚信状况进行记录，并作为年终评价指标，以引发注册审计师对其职业道德的关注。

　2.注册会计师应形成能独当一面地专业胜任能力

目前对中国注册会计师执业能力的主要评估标准为通过执业证，但是获得证并不代表着其就拥有了执业能力。业务的不同伴随着会计手段的不同，审核的侧重点也会有所差别。而市场的变动给会计师提出的各种挑战也层出不穷，所以，根据客户所属业务的类型，既了解财会专业知识又熟悉经贸、工程、法学、计算机等有关领域的专业人才将变得十分缺乏，从根本上提高了注册审计师的综合实力，这也将是企业提升会计服务质量的重大突破。

　（三）严格落实审计计划

在审计工作前就编制好审计规划，不但可以增加审计目标的清晰性，还有利于将审计规范的效果充分发挥，对会计质量管理具有极为重要的现实意义。瑞华审计师事务所陕西分所将审计计划编制的相当充分，在这些审计计划中明确提出了对哪些项目应实施怎样的计划审计程序以应付可能出现的误报风险。但通过翻阅审计项目稿本可以发现，并不具有关于实施计划审计程序的有关记载。

瑞华事务所陕西分所的注册审计师们在编制审计规划时，就应该避免广而全，不需要把一切可以想到的审计程序都纳入审计规划之中，而是需要在考虑审核成本和时间允许性的前提下，尽量多的、有针对性的规划好所采取的审核程序。无论多么丰富的规划内容，如不能认真执行也就难以达到目的。

　结论

注册会计师在执业过程中，因为忽视了会计质量监督、内控管理意识淡薄、未能严格按照审核计划实施审计工作等因素，而造成其在审核流程中出现瑕疵，并最终在内容失真的审核意见书上错误签章，从而致使市场中的企业以及投资人蒙受损失。在这些情况下要求投资者和审计师事务所因其违法违规行为而受到法律的惩罚。在中国，惩罚的最主要渠道就是由身为证券市场贸易监管部门的证监会对其实施行政惩罚。而文中有关证监会对会计师事务所行政惩罚后的社会经济危害的结论为：

（1）瑞华事务所陕西分所为了避免再次受到行政处罚，不能在忽视审计质量管控，需要加强审计质量管控；在编制审计规划时，应该避免广而全，不需要把一切可以想到的审计程序都纳入审计规划之中，而是需要在考虑审核成本和时效条件允许的前提下，尽量多的、有针对性的地规划好所采取的审核程序。

（2）针对内控管理水平薄弱，瑞华事务所陕西分所应强化内部控制提高专业胜任能力：应注重注册会计师自身职业道德的建设和注册会计师应形成能独当一面地专业胜任能力；事务所需要开展内部质量控制培训，并通过介绍瑞华事务所陕西分所目前的内部管理制度以及不断完善的内部质量管控制度，以帮助企业合伙人等高级别管理者以及内部质量控制人员，对瑞华事务所陕西分所的内部管理情况有更加正确的理解和把握。

（3）瑞华事务所陕西分所未按审计计划开展审计工作，应该严格落实审计计划；唯一的途径便是提高审计质量。制定相应策略和举措，确保事务所以及从业人员的相关程序以及职业道德的执行与完善。

　参考文献

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　致谢

四年的学习生活一晃而过，这段时光虽然短暂，却倍感充实。在哈尔滨广厦学院的这段时间里，我汲取了丰富的专业知识，结识了许多良师益友，锻炼了独立思考、解决问题的能力，与此同时，也认识到自己在诸多方面有所欠缺，时刻鞭策自己在人生道路上砥砺前行。

十分幸运能在哈尔滨广厦学院遇到我的导师，老师严谨的治学态度让我意识到对知识的追求容不得马虎，扎实的学术功底绝非一朝一夕所成。即便日后要投身于工作实践中，也应该抱着终身学习的态度，不断更新自身的专业知识，才能跟得上行业发展的脚步。老师对我的帮助不仅在于对专业的学习，对毕业后的职业选择以及生活中的方方面面也提供了很多指导与建议。感谢老师在求学路上给我指点迷津。

四年时间里结识了许多好友，我们会因为学校考试的临近一起在图书馆复习教材，也会因为某个晴朗的天气一起在跑道上挥汗，会分享各自对职业发展的迷茫，也会分享中意公司的应聘心得。谢谢朋友们的帮助和鼓励，期待我们以更好的自己相见。

求学路上总会有一些困难与不如意的地方，但父母无条件的支持也总会让我顺利度过这些坎。他们对我的肯定让我更从容、更自信。在此非常感谢我的父母!

瑞华事务所陕西分所行政处罚的问题研究

价格 ¥5.50 发布时间 2023年7月30日

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