关于“环保税”税负平移原则的探讨

　　摘要：

税负平移原则的设计体现了渐进式制度改革的思想，既通过排污收费制度关键要素的平移来保持平稳过渡，又通过适当提高征收强度、正向激励和规范程度等手段，实现了政策的改善提升。基于税负平移原则，“环保税”将实现排污费制度向环保征税制度的平稳转移。转移前，排污费制度存在的执法刚性不足、地方XX干预和地方部门干预等方面问题，“环保税”的出台将解决遗留的问题，并利用税收杠杆手段进行调节，多排多缴税，少排少缴税，鼓励企业减少排放污染物和能源消耗，推进绿色生态文明建设。

　　关键词：环保税；税负平移原则；费改税

　　一、引言

征收排污费的时候，监管效果不佳、执政超出职权的问题一直都存在。要想尽可能得解决这一难题，唯一的办法是出台“环保税”新政策取代排污费。与世界上收“环保税”的发达国家相比，我国在环境与资源保护方面的一些税收措施显然不足以起到调节作用。因此我们需要对存在问题的制度提出改革和进行升华。可以由“环保税”当家做主，排污费退出历史舞台。在排污费平稳过渡到“环保税”的过程中将会产生不少的影响。其一是转变了收入性质。其次提供了税务机关介入的机会。同时明确了XX工作的责任与分工。

由于传统企业的发展模式大多是“消耗量大、污染量大，事前污染，事后整治”，忽略了环境的无形价值，最后造成“企业赚钱，治污费用大众负担”的局面。因此对于开征“环保税”以后，是不是就能彻底的消除遗留的环境保护问题呢？答案并不一定。尽管“环保税”增加了执法的规范性，但再完善的税收制度，也只能尽量营造出相对刚性、约束性的执法空间，很难达到规范的税收执法。但不得不承认，“环保税”的出台有利于税收杠杆更好的发挥其调节作用。根据“环保税”税负平移原则的设计，其具体表现大致可以分成税负平移下的“费”改“税”；税负平移原则下收费与征税制度的平移；税负平移前后中央与地方的税负平移；税负平移原则带来的经济杠杆效应。基于此，本文中主要是通过对以上四点的内容进行“环保税”税负平移原则的探讨。

　　二、“环保税”的内容

1月1日起，“环保税”正式开征。“环保税”将通过税负杠杆角度去迫使纳税人主动减排。“环保税”以“税负平移原则”为基础。它是一个从排污收费制度平稳转移到环保征税制度的过程。它实现了由“排污费”改“环保税”的总体思路，同时其立法宗旨目的在于从保护环境作为出发点，通过降低排污量，进而推进生态文明建设。对于直接排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者都纳入征税范围。“环保税”的税目是从现行排污费项目平移过来的。“环保税”的征税税目也可以分为四类。一、大气污染物。二、水污染物。三、固体废物。四、噪声。在立法进程中，为避免讨论时引起矛盾点，二氧化碳污染排除在征税范围之外。其中还有一些特别规定，对由流动工具（如船舶、非道路移动机械、铁路机车、航空器和机动车等）污染排放物不纳入征税范围。

在计税依据、应纳税额计算等方面，“环保税”与“排污费”实现了平稳转移。“环保税”的计税依据和应纳税额计算可以从“环保税”的征税税目进行简单说明。第一，应税固体废物。固定废物的排放量，就是固体废物的计税依据。第二，应税污染物。其排放量不直接等同于计税基础，而需要通过一定的折算方式，计算得出的污染当量数才能作为应税依据。第三，应税噪声。噪声不同于上述两点，噪声的核查标准是分贝，分贝数超过国家规定标准的部分，就是应税噪声的计税依据。过去“排污费”使用的污染物当量值表的标准，通过平移原则后，“环保税”也沿用了该表的标准。并在此基础上进行改进，增加排放量折合的方法，以便更精准的得出计税依据。

“环保税”将完善“排污费”的很多问题。例如监管效果不佳、执政超出职权等，实现了税收杠杆的目的——产生的排放量越多的企业承担越多的税负，少排放意味着税负压力小，这是“环保税”出台后最精彩的部分，并且能有效减轻企业税负和更好的构建绿色生态文明建设。“环保税”的税收征管模式将加强相关部门之间的合作，强化监管力度，使纳税人得到应有的权益。更重要的是，“环保税”实现了把税收收入全部纳入为地方收入，中央分成比例降为零的权利下放，有利于带动地方执政的积极性。

　　三、“环保税”的税负平移原则

“环保税”的税负平移原则的体现，简单来说，就是研究在哪些方面进行了纳税人税负的平移过渡。一是纳税主体的平移。二是计税基础的平移。三是制度的平移。从经济学角度分析，微观上的税负，就是单个纳税人的实际税负负担，因此微观上的税负平移指的是将单个纳税人的实际税负负担进行平稳转移，在制度变革层面体现在由“费”平稳转移到“税”。微观上的税负的实现是流动的，税负平移是其中的一种税负流动。宏观上，税负平移原则是“环保税”遵循的一个立法准则。

“环保税”遵循的税负平移原则可以归纳为以下几点。

一是重在调控。“环保税”立法的首要目的不是增加企业的税负以实现国民经济增收，而是一种“从量税”。也就是说生产规划不完善的企业产生的污染物排放量大，同时意味着要缴纳的税额越高。反之，缴纳的税额也会越少。这一点体现了环保税和其他的税收有一些不同。企业需要主动去承担环保责任，形成良好的环保理念，有利于达到双赢局面，暨少污染又少缴税。从重在调控的意义上讲，本次税负的平转是适当的。

二是正税清费。据历史数据可知，排污费制度在1979年开征。在2003-2015年之间，境内纳税范围内，数据结果显示排污费征收额达到2115.99亿。其中，排污费纳税人多达500多万户。特别是2015年征收额为173亿元。财政部税政司司长王建凡说“排污费制度的目的在于使企业重视环境污染问题。这一制度的实施，对我国环境监管起到了关键作用。但由于实际工作中存在监管效果不佳、执政超出职权等问题，使得排污费制度无法正常发挥其环保作用。因此在生态文明建设的需求下，开征“环保税”清除“排污费”势在必行。

三是制度革新。“环保税”的税负平移原则的体现在制度的平移改革。这次平移改革是一次“费”制度过渡到“税”制度的重要革新。首先，设计“环保税”计税标准时，与排污费的收费标准保持不变。其次，“环保税”在设计最低税率时，与原排污费的最低税率保持一致。综上，制度革新的过程中体现了“税负平移”原则。

四是有利征管。“环保税”应科学利用税收征管新模式。一是企业自行核定申报。二是由税务部门为主，负责征收。三是由环保部门进行监测。四是确保部门之间的信息资源的对称共享。这样新的征收模式不仅可以加强环保部门与税务机关的相互配合，还可以明确企业履行环境保护的责任。

在设立“环保税”税负平移原则理念的过程中，本次制度改革遵循双轨过渡的思想。“税负平移”原则主要着重在两个点：一是制度革新引起的税负变化。而是如何确保实现平移的准则，这将使市场产生正面效应。XX只需适当提高征收力度和规范性，提升政策落实效果。

　　四、“环保税”税负平移原则的具体体现

“环保税”实现了由“税负平移”原则的总体思路。简单来说，就是研究改革前后企业的税负负担（由环保税替代排污费）的税负平移和改革前后中央与地方的税负平移。“环保税”税负平移原则，大致可以从体以下几个观点阐述：第一，税负平移下的“费”改“税”；第二，税负平移原则带来的经济杠杆效应；第三，税负平移原则下收费与征税制度的平移；第四，改革前后中央与地方的税负平移。

　　（一）税负平移下的“费”改“税”

1、税负平移下“费”改“税”的必要性

对于“费”改“税”理解可以分为两个层面。一方面是从字面上的理解。关于费与税之间的制度改革。另一方面是从本质上理解。可以说是对现行XX部门的排污收费进行治理整顿，废除排污费制度，转变为以税收为主的征收体系。由此可以说“费”改“税”是一项重大的财政税收体制改革举措。

税负平移下的“费”改“税”势在必行。正如财政部部长楼继伟所说的，“尽管排污收费制度对于改善环境污染问题起到了关键作用。但相比之下，税收制度能够更好的解决原制度历史遗留的问题。因此环境保护费改税是大势所趋。

税负平移前，排污费的污染当量数是企业自行申报的核定数。这样的申报模式也存在着弊端。比如，核定数可能存在偏高偏低的情况，并且环保部门很难追查到实际账目数。这样的弊端会导致排污收费丧失主动权，其征收效果差强人意。下面以某省2016年4-6月的数据来进行简单说明。环保部门对900多个纳税主体征收排污费，发现有40多个纳税人申报表的“入库金额”低于“开单金额”。甚至存在入库金额等于零的特殊情况。这样的现象导致二者造成了3068万元的差值。这说明，排污费的征收环节形式上存在，却不起任何作用。税负平移前的排污费征收存在着以下的历史遗留问题。一是普遍存在应该征收而实际未征收的现象。二是违反规定设置项目。三是管理混乱导致收入不真实。四是挤占挪用截留排污费。

税负平移后，“环保税”有《环保税法》可依，有了专门的征税机构，按照税法进行征税，使得征税环节更加透明化。只要企业坚持绿色发展，就可以大大降低企业的生产成本，从而减轻纳税人的资金负担。实行税负平移下的“费”改“税”后，执法力度刚性化，可以更好的解决排污费制度遗留下来的弊端，降低“费时代”的随意性和人为性，同时也使得环保税的税负负担得到法制化和规范化的管理。

在税负平移原则下的“费”改“税”可以解决旧制度存在的执法效果不佳、执政超出职权等问题。同时可以产生积极的影响效果，使得纳税人的生产观念更加环保，主动履行治污减排的义务。

2、税负平移下“费”改“税”的具体内容的体现

税负平移原则体现了从排污费到环保税的制度性衔接，其具体内容主要体现在以下四个方面。

第一，纳税对象的税负平移。简单来说，就是“环保税”的纳税对象与排污费的保持一致。对大自然直接排放污染源的企业纳入排污费的纳税范围。然后再根据排污费制度的相关规定征纳排污费。尽管如此仍存在无需缴纳排污费的特殊情况。若排放污染的企业是专门通过城市污染物集中处理设备进行排放污染物，其产生的排污费用可以得到免除。基于税负平移原则，“环保税”的纳税主体限于“向自然界直接释放应税污染源的企业”。这里的企业包括了单位和经营者。同时与排污费特殊情况类似。依照法律规定将应税污染物排放到专门的集中处理场的纳税人排除在外。由此可看出，环纳税对象的税负平移不仅只是纳税人之间的税负平移，还对免税对象之间进行了税负平移。

第二，征税税目的税负平移。首先，排污费可以分为四类费用。一、污水排污费。二、废气排污费。三、（1）固体排污费。（2）危险废物排污费。四、噪声超标排污费。而“环保税”的征税税目也可以分为四类。一、大气污染物。二、水污染物。三、固体废物。四、噪声。所以说，征税项目之间完成了税负的平稳转移。

第三，计税依据的税负平移。计税依据之间的平移可以“环保税”的征税税目进行简单说明。第一，应税固体废物。固定废物的排放量是其计税依据。第二，应税污染物。其排放量不直接等同于计税基础，而需要通过一定的折算方式，计算得出的污染当量数才能作为应税依据。第三，应税噪声。噪声不同于上述两点，噪声的核查标准是分贝，分贝数超过国家规定标准的部分，就是应税噪声的计税依据。过去“排污费”使用的污染物当量值表的标准，通过平移原则后，“环保税”也沿用了该表的标准。并在此基础上进行改进，增加排放量折合的方法，以便更精准的得出计税依据。所以说，计税依据之间完成了相应的税负平移。

第四，税额标准的税负平移基本可以体现在下面内容。排污费的费用标准简单可以归纳为两种。一是污水及废气。按照污染当量和污染物当量数为计算基准。二是固体、危险废物。按照每吨废弃物对应的征收标准。三、噪音。按照超过噪音标准进行计算收费额。而“环保税”的收费标准为如下。一、大气污染物及水污染物。其实行的是浮动税额标准。税额浮动在最低额度至10倍最低额度之间。二、固体废物。其实行的是固定税额。按种类核定税额标准。三、噪声。其实行的是固定税额。按超标分贝数进行规定税额标准。综上分析，税与费之间的税额标准基本保持一致。

　　（二）税负平移原则下收费与征税制度的平移

实现收费与征税制度的平稳转移是税负平移原则一个很重要的原则。排污费制度采用的方式是由环保部门对排污者收取相应的排污费用。而“环保税”的征税制度是根据现行的排污费收费制度，进行平稳转移，将对排放污染物者改为征税“环保税”的法律制度。

我们可以从收跟支的不同层面去进一步探讨排污费制度。正常来说，对于征纳排污费时，环保部门只是执收单位。而上缴的排污费应当直接缴纳入国家财政，并非环保部门经费的一部分。税负平移，即费改税，由税务部门进行征收可以使得征收面比单靠环保部门征收更大、力度更强，由此也会增加了税收收入。“环保税”和其他税收的存在差异性。“环保税”采用的征收制度是企业降低污染排放量的同时意味着应缴纳税额的减少。综上所述，税负平移原则下收费与征税制度的平移是适当的。

　　（三）税负平移前后中央与地方的税负平移

税负平移前，排污费是由环保部门负责征收。其收入纳入财政预算。基于税负平移原则，地方的“环保税”税收同样归属于地方财政。明确了责任与分工后，环境监管工作属于地方XX的职权范围。而且地方XX部门拥有准确的污染排放数据，因此地方部门应该承担起保护环境的责任。

基于税负平移原则下，这个改革会对中央和地方的税收的收入分配和税收的效率还是会产生影响。首先，排污费资金是地方税但由中央集中统一的。而环保税是地方税。为了调动地方XX主动承担主要污染治理责任的积极性，原来由中央集中管理的、实行中央和地方1:9分成的排污费，将改为由地方税务局进行征收的“环保税”。如今排污费退出历史舞台，肯定会对地方的税收收入产生一定影响，进而会影响地方的财政收入的分配，财政体制等各个方面。曾经由中央集中的财政预算把权利归还给负责环境监管工作的地方区域。这样一来不仅加强地方对税收收入的统筹管理，调动地方监管环保的积极性，而且使得地方XX主动承担起对主要污染物进行环保治理的责任。

　　（四）税负平移原则带来的经济杠杆效应

税负平移原则带来了不同层面的经济杠杆效应。首先，通过排污费平稳转移到“环保税”，使得原来的排污费进入财政系统，体现出税收的进步，税负平移的大胆创新，以及“环保税”制定的目的。其次，税负平移前，排污费属于行政收费的一种。其也同属于环保部门的收入。从本质上讲，企业的排污量决定了环保部门的收入。因而当企业长期处于无需缴纳排污费时，环保部门就失去了治理污染的动力。相反，税负平移原则下，尽管污染物计量标准进行同等平移，但与排污费不一样的是，“环保税”是一种行为税。“环保税”不同于收入税和所得税。企业排污量决定了环保税税额，排污量越低其应缴纳的税额也越低。从而体现出税负平移原则利用经济成本的杠杆手段达到减少污染排放量从而遏制环境污染排放的目的，有利于企业降低环境排污量，推进绿色发展。第三，以税代费，也将倒逼企业转型升级，未来企业的发展方向只有适应此次“环保税”税负平移原则，才能够“适者生存”，通过降低排污量而少缴纳税费而得到的资金用于企业绿色转型升级，才能确保企业的市场竞争力，不被市场所淘汰。

除此之外，税负平移原则带来的经济杠杆效应还可以体现在另外的两大方面。一是通过经济手段而产生减少环境污染排放量的效果。二是通过把减少的税额变为保护环境的资金。“环保税”的税负平移原则完善了市场机制。“环保税”通过税务机关征收汇集后再分配到环境监管。同时，通过以税代费的税负平移，倒逼企业向绿色环保方向转型升级。

　　五、“环保税”税负平移原则的意义

　　（一）有助于环境保护

排污费不是法定税收。这使得在征收过程容易受利益因素所干扰，造成核定数不是通过严格监测得出的，存在漏缴费用行为。而“环保税”不同于收入税和所得税。而是一种行为税。从根本上讲，环保税是“少排污少收入”、“有污染才有税”，是鼓励企业主动减少排放量和能耗，有利于推进绿色发展进程。

　　（二）立法保障更权威

尽管二者是遵循平移原则，但“环保税”与排污费不完全等同。收费与收税的征收单位不一样。税收由税务部门进行征收。相比之下，“环保税“更具权威性。过去不缴排污费只涉及到违规层面。但现在不缴“环保税”则是违法行为。因此，出台“环保税”可从本质上解决执法问题。

　　（三）有助于完善税收制度

针对我国税制进行分析，可以看出有一些税种涉及到环境保护内容，但是都存在过度重视资金筹集和对污染行为事后治理的问题，而轻视了事前作用，因而执政效果差强人意。因此，征收“环保税”一方面利用法律的刚性以及税收的强制性、无偿性和固定性使企业主动负担起应承担起少排污的责任和义务，另一方面有利于鼓励企业主动减排，为保护环境出一份力。

综上所述，基于税负平移原则的“环保税”有利于解决排污费制度存在的执法效果不佳、地方监管过度等问题。有利于纳税人形成正确绿色观念，主动承担节能减排的职责。有利于促进产业结构转型。并且可以降低中央对税收收入的统筹和管理，强化地方XX权力，有助于促进企业节能减排，主动保护与改善环境。

环境保护是一项复杂而又艰巨的任务。2018年即将全面推行“环保税”，将从根本上排污费存在的问题，调整了中央集中排污费分配方式，给地方XX提供了承担环保责任的平台，将使得企业积极进行转型升级成主动减少排污的绿色企业。“环保税”税负平移原则，其核心目的是“不增加税负”，是一个创新性的经济杠杆原则，有利于形成绿色观念，促进产业结构转型，构建并完善社会生态文明建设。

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　　致谢

四年大学生涯时光飞逝，转眼我们就到了毕业之季。从曾经的迷茫、无知到现在全副武装准备好迎接社会的磨练，首先非常感谢母校的一直培养和教育，提供了良好的学习环境，让我们大学四年没有虚度光阴，得到了成长。在此，非常感谢每一位教过我们的老师，一直以来的对我们的教育和包容，以及互相帮助的同学爱。

特别感谢我的论文指导老师，一直给予我悉心指导，一直给我的论文提出了很多建议，使我克服重重困难，完成论文的写作。在此谨向老师致以诚挚的谢意和崇高的敬意。谢谢！