摘要：2012年我国颁布了《行政事业单位内部控制规范》（试行），并且在2014年正式全面实施，另外，也颁布了相关配套指引及实施办法。但我国行政事业单位的内部控制依然不尽如人意。为了提高我国行政事业单位内部控制的有效性，本文从行政事业单位内部控制的现状出发，对行政事业单位内部控制的解决办法进行了研究。
本文通过发放调查问卷的形式，通过归纳总结，分析数据的方式对广东省行政事业单位内部控制的现状进行了一个初步的分析，主要分析了广东省行政事业单位的宣传执行情况，内部控制的流程制定情况，以及单位自我评价及内外部监督情况这几方面。基于分析结果，对我国行政事业单位的内部控制提出了相关的对策及建议，为我国行政事业单位内部控制补充理论依据。
关键词：行政事业单位；内部控制；调查问卷；自我评价；内外部监督
1．引言
1.1研究背景
自2012年财政部印发了《行政事业单位内部控制规范（试行）》之后，2015年12月财政部又发文号召“全面推进行政事业单位内部控制建设”，紧接着2016年财政厅、监察厅、审计厅又颁布了《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的实施意见》(财会〔2016〕212号)以及省财政厅《关于开展行政事业单位内部控制基础性评价工作的实施意见》(财会〔2016〕1031号)，并于2017年1月25日颁发了《行政事业单位内部控制报告管理制度（试行）》（财会[2017]1号）。
由此可见，随着社会发展速度的不断加快，行政事业单位内部控制在我国的地位越来越重要。虽然自从行政事业单位内控规范发布实施以来，各个事业单位都积极开展内部控制建设并且取得了初步成效，据国家统计局最新调查结果显示，2016年有92.9％的群众对全面从严治党、反腐败工作成效表示很满意或比较满意，比2012年提高17.9个百分点。中国社科院调查显示，九成以上领导干部和普通干部、八成以上城乡居民对党风廉政建设和反腐败斗争“有信心”和“比较有信心”，比2012年分别提高9.9、21.3、10.2个百分点。逐年走高、明显增强的“满意”和“信心”，显示的是党心民心的高度凝聚，厚植的是党执政的政治基础。但从整体情况来看行政事业单位内部控制水平依然还有待提升，就现在而言，我国行政事业单位依然存在内控制水平普遍不高，对内部控制的认识不全面，实施内部控制的意识不强的问题。有些单位要么是本单位的内部控制不适用，要么是有较合适的内部控制但是内部控制办法被束之高阁，内控只是走形式，应付检查，执行度明显不够。
早前有一则报道显示，成都市龙泉驿区十陵街道党工委原XX钟鼎元存在违规发放慰问金的问题。2012年至2014年春节前，钟鼎元与十陵街道党工委个别领导班子成员商量后，出面协调并收取与街道有业务关系的企业“赞助费”100万元。上述资金未纳入本单位财政专户，主要用于发放春节“慰问金”。虽然内控一直在进行，但是要构建不敢腐、不能腐、不想腐的有效机制，我们还有很的路要走。更关键的是行政事业单位几乎都承担着社会服务的职能，内控缺失的话除了会导致资金的浪费和国有资产的失控外，更会导致其公共服务职能的丧失，造成极其不良的社会影响，所以行政事业单位提高对内部控制的认识，加强内控管理水平，积极构建适合自身发展需要的内控体系已迫在眉睫。
1.2研究意义
建立完善的可实施性强的行政事业单位内部控制，并加强行政人员的执行力度，对于宏观经济发展形势下调整经济结构，实现社会稳定快速发展起到了决定性作用。
一方面，行政事业单位的资金绝大部分都来自于国家财政拨款，更是国家财政资金的一个重要的组成部分，只有加强了行政事业单位内部控制，才能保证国家财政资金在国民经济中发挥充分的作用。
另一方面，行政事业单位是公共服务的提供者，更是社会事务的监察者，其根本目的是使社会效益最大化，行政事业单位所承担的责任是推动整个社会活动，让社会活动在一个合理有规矩的环境中进行，而其能否有效履行职能，却影响着整个社会服务效率。只有改进行政事业单位的管理质量，完善行政事业单位的管理制度，才能使行政事业单位更好的履行它的职责。
从国有资产的角度来说，行政事业是国有资产的管理者的使用者，其任何形式的铺张浪费都是国有资产的流失。随着全球经济体制改革的深入，越来越多的行政事业单位在履行原有职能的同时，更是选择与时俱进，开展了许多投资、融资、租赁等经济活动。要想这些经济投资活动顺利进行，行政事业单位就必须不断完善本单位的资产管理制度和岗位责任制度，加强对资金的有效监管，最大程度的保证本单位的资金完整。
从党风廉政建设的角度来说，有效的行政事业单位内部控制能够预防xxxx腐败，内部控制是行政事业单位日常管理活动的“指南针”，更是行政事业单位实施廉政的“防火墙”。它不仅能够规范行政事业单位的日常管理，保证权力在人民群众的共同监督的环境下“透明”行使，更能有效的堵住漏洞，降低xxxx腐败的几率，有效鞭策行政事业单位人员公正廉洁的办事，杜绝舞弊和腐败的发生。
1.3研究内容
本文从发现问题—解决问题的视角对我国行政事业单位内部控制进行了研究，介绍了本文的研究背景，研究目的，分析了我国行政事业单位内部控制的现状，找出了目前我国行政事业单位内部控制存在的问题，概括了出现这些问题的原因，最后给出了解决这些问题的对策及建议。
第一章，绪论。本章主要介绍了本文的研究意义，研究背景，研究内容，研究方法以及研究步骤。
第二章，文献综述。本章主要介绍了国内外对行政事业单位控制这个课题进行研究的相关内容，并对国内外文献进行了整合概括，在总结文献的基础上阐述自己的研究创新之处。
第三章，行政事业单位内部控制现状分析。通过调查问卷的形式对广东省目前行政事业单位做了一个全面的分析，归纳总结目前广东省行政事业单位在内部控制方面存在的问题。
第四章，行政事业单位内部控制问题原因。主要是对广东省行政事业单位现状的一个综合性分析，分析广东省行政事业单位内部控制出现问题的原因，为后面基于广东省的内部控制情况对我国行政事业单位内部控制提出建议和对策做准备。
第五章，对我国行政事业单位内部控制建设提出相关建议和对策。本章基于对广东省行政事业单位内部控制的研究提出对我国行政事业单位内部控制的建设提出相关建议的对策，既是对本文的一个总结，也是对这段时间调查广东省行政事业单位内部控制的一个交代。
第六章，结论。主要涵盖了对本文的一个终结性的总结，和对本论文研究的不足进行分析。
1.4研究方法
本文以行政事业单位内部控制现状为研究范围，主要采用规范研究方法。
（1）文献研究法。根据本研究的立足点，内部控制现状，系统地梳理了国内外研究文献，从国内外研究文献中总结出内部控制环境的相关研究，发现内部控制的现状与内部控制的评价和监督具有相关性，并且在文献中找到研究尚不足之处，以此来确定本文研究的立足点和研究范围。
（2）归纳演绎法。根据已有的行政事业单位内部控制的研究，归纳演绎出改善行政事业单位内部控制现状基本理论。
（3）调查问卷分析法。通过对部分行政事业单位发放调查问卷，研究分析目前行政事业单位内部控制的现状，从内控的普及，内控的执行情况，内控的评价及监督四个角度来分析我国行政事业单位内部控制的现状。
1.5研究步骤
本文首先阐述了在我国施行行政事业单位内部控制的必要性以及实行内部控制的意义。近年来，我国对于内控的推动作用进行了系统化的研究，相应的推动了内控理论研究的不断深入，关于内控的规章制度也先后出台，明确规定了各级行政事业单位中相关部门和人员的职责及行为。但是，由于行政事业单位的特殊性，资产流失、内控松散、营私舞弊、肆意浪费等问题依然广泛存在，因此必须要加强和完善行政事业单位的内部控制制度。其次介绍了我国目前行政事业单位内部控制的现状，当前各行政事业单位的内控制度建设都相当滞后，严重制约了行政事业单位的管理效率和发展。接着分析了我国实业单位内部控制存在的问题，概括起来就是在内部控制体系，岗位设置，评价机制，风险把控以及内控意识等方面的问题。最后，以现状和问题为基础论述了解决这些问题的办法。
2文献综述
2.1国外文献综述
在行政事业单位内部控制这一块，X算是有非常完善的内部控制制度了。X早在1978年就设立了财政部，并且相关的XX内部控制制度也已经形成。1921年颁布的《预算与会计法案》，规定了新设立的审计总署（GAO）开始从财政部接管过内部控制和监督的权责[47]。
20世纪80年代初至20世纪90年代，X国会颁布了《联邦管理者财务廉洁法案》、《联邦XX内部控制准则》和《单一审计法案》。《联邦管理者财务廉洁法案》是第一次以立法的形式规范了XX内部控制，这直接催生了《联邦XX内部控制准则》（1985）：（《单一审计法案》（1984）的颁布则将内控范围由联邦XX扩大到了各级XX[47]。
直到20世纪末，X的很多制度和法规的制定不断完善，并且数量也在不断增加，并且投入了更多关注到财务长制度和督查长制度上。例如，X在1990年颁布的《首席财务官法案》，这是X首次以法案的形式要求联邦机构编制年度财务报表，并无条件接受独立审计，这在很大程度上促成了联邦XX制度。
20世纪初至今，国会通过了《XX信息安全改革法案》和《联邦信息安全管理法案》目的是对内部控制工作加以规范。
除X之外，国际组织和各国学者也对公共部门的内部控制给予了高度关注。1991年，Kidera,DavideJ在对多个州进行调查后发现，每个州的内部控制管理在大方向上呈现出相似性，并且存在互通性。比如在合理授权，财产管理，资源的合理分配等方面都存在共融性。
1993年，Cox,CliffordT,WichMann,Henry通过调查问卷的方式了解XX内部控制发现，大多数XX官员认为自己所在的单位内部控制管理没有问题，处于良好的状态。而进行深度调查后发现事实并不是这样。事实证明，很多XX部门都没有对自己所处单位进行客观的自我评价，缺乏一套完善的自我评价体系。
1999年，Krneins，Judith认为XX不像企业那样，自己盈利自己承担债务，XX的主要收入来自于税收，主要费用用于公共，所以就想承担风险也是由人民承担。所以，XX在进行内部控制管理时不会像企业领导者那样尽心。只有规范行政事业单位的内部控制才能减少XX部门的面临的风险。
2001年，Friedberg，Asher,Lutrin,Carl提出内部审计的重要性，提倡采用鼓励责任制，特别说明，要想提供更好的公共服务，XX部门制定一套完善的内部审计是不可或缺的。
2001年，最高审计机关国际组织提出《内部控制：XX部门责任基础》，这个文件充分说明了内部控制对于XX部门来说的必要性，也更好的诠释了XX内部控制的定义，这在行政事业单位内部控制的研究上贡献了新的参考资料。
2.2国内文献综述
国内对行政事业单位内部控制的研究相对于国外来说起步是比较晚的，但是近些年来，我国在行政事业单位方面投入了较多关注，使得行政事业单位的内部控制体系在日趋完善，但是离完善还是有很长的路要走的。
（1）对《行政事业单位内部控制规范》（试行）情况的分析
张庆龙，马雯（2015）对通过发放调查问卷对行政事业单位内部控制进行了一个全面透彻的研究，在《中国首份行政事业单位内部控制实施情况白皮书一》通过调查北京国家会计学院的全体学员，发现行政事业单位人员对《内控规范》仍缺乏了解，绝大部分人都处于粗略了解的状态，仅有极少数人《内控规范相当了解》。而对于单位层面内部控制目标实现程度及建设情况来说，在防范舞弊和提高公共服务效率目标这两个方面的实现情况不理想。还有，行政事业单位在财产保护与信息内部公开情况控制手段方面执行情况较差[35]。
接着，张庆龙，马雯（2015）又接着发表了《中国首份行政事业单位内部控制实施情况白皮书二》，主要调查行政事业单位具体业务层面内部控制规范执行情况，此次调查发现被调查单位预算业务基本实现了预算业务预算编制，审批等控制目标。但是，依然存在少数行政事业单位对于预算业务在预算编制有点力不从心，理所当然的认为预算业务就是预算合理合规，导致预算管理制度不完善，而出现预算叉用，预算收入运用充分，预算分析混乱等问题[36]。
孟东辉（2014）发现行政事业单位缺乏“利益”驱动,使行政事业单位出现内部控制意识淡薄的现象。主要表现在不愿意深入了解实施《单位内控规范》的重要性,只是迫于上级的压力走走形式，做做表面文章等方面。另外，孟东辉还发现目前行政事业单位的现状是“人力”高于制度,难以控制风险，虽然《单位内控规范》在一定程度上制约了单位领导的“权力”,但是有些领导依然存在家长作风,认为领导的权力大于一切,领导可以独自决策,领导可以随意改变集体决策,或者从形式上看起来是集体决策的,而实质上是领导的意见在先,其他人不敢违背[46]。
（2）对行政事业单位内部控制现状的研究
卢飞飞（2015）指出我国大部分行政事业单位在进行内部控制制度的设计制定时，往往偏重于行政管理方面，而忽视了对单位内相关经济活动的内控管理[7]。
信保（2016）认为内部员工分工不科学、机构设置不健全,在单位中，对于各个部门的权责分配也没有一个清晰地界定，出现了部分部门权责的过于集中以及职能交叉、不顺畅的信息沟通等问题[3]。
丁莹（2016）指出行政事业单位的财务管理与业务管理严重脱节，绝大多数行政事业单位对财务的认知还停留在账务处理方面,财务部门与业务部门缺乏良好的沟通，导致在处理业务方面的财务时,很难在最短时间内做出有效判断,使得财务管理与业务管理严重脱节,影响工作效率[4]。
彭俊（2016）发现行政事业单位的预算管理相对薄弱，多数的行政事业单位在预算管理方面都没有做到合理分工，执行环节较为松散，如预算的编制、审核以及执行不够深入，除此之外行政事业单位对预算管理的监督力度不够，约束力差[5]。
陈立新（2017）观察到行政事业单位内部控制制度更新较慢，使得行政事业单位无法通过内部控制制度更新更好进行内外部环境适应更是使得内部控制制度功能性逐渐下降，传统的内部控制制度也无法对于各项内部控制手段实施给予指导[20]。
（3）对建立行政事业单位内部控制体系建设的研究
上官健（2015）提出基于“条块”模式构建新常态下行政事业单位内部控制，在各单位的人力、物力、财力有限的条件下，以内部职能相近的财政、交通运输、卫生、教育等“条块”系统为单位，集聚系统内部的精英，分析系统内部各单位共性的经济活动，梳理业务流程、查找风险点，明确办理业务各岗位的职责权限，形成系统的规章制度，并加以监控[31]。
陈艳，于洪鉴，衣晓青(2015)基于ＡＨＰ与ＦＣＥ的视角对行政事业单位内部控制的有效性评价框架进行了研究，他们用层次分析法（ＡＨＰ）对我国行政事业单位内部控制的评价指标体系进行了架构设计，并结合模糊综合评价法（ＦＣＥ）构建了定性与定量相结合的评价模型，为各级行政事业单位内部控制的有效性评价提供了一种具有可操作性的框架思路[11]。
李兰云，马燕（2015）提出将内部控制自我评价报告书面系统化，建立健全的内部控制自我评价机制，单位的自我评价人员必须严格按照评价流程来实施自我评价[8]。
聂兴凯，孙小荃（2016）也提出从“供给”发力建设内部控制，提出以不相容职务相分离为原则，以制度建设为依据，以会计基础工作为流程，以信息化固化成果为手段，推动内部控制落到实处[9]。
赵小刚（2016）提出给自我评价体系构建一个全面动态循环评价模型并对评价指标体系进行了介绍。全面动态循环评价模型由评价前提、评价过程、评价结果、优化改进四部分组成，在遵循合规性，科学性，全面性和可操作性的前提下进行[10]。
2.3总结
上述文献几乎都对行政事业单位内部控制的重要性加以肯定，也对行政事业单位内部控制的现状进行了研究，一部分提出构建自我评价体系，旨在自我反省，自我监督，发现问题，不断完善。一部分提出自己的建议，直接指明实施内部控制的具体方向和做法。无论是哪种途径来阐述都对我国行政事业单位的内部控制的完善提供。
3.行政事业单位内部控制情况调查分析
3.1调查问卷设计
为了深入了解行政事业单位的内部控制实施情况，本文采取问卷调查的方式对广东省的部分XX部门包括财务局，税务局，环保局，水利局，国土资源管理局，气象局，地震局八个行政单位，以及公立医院，公立学校，红十字会，公益基金会四个事业单位进行了问卷调查。并根据收回的有效问卷进行了分析，总结归纳目前我国行政事业单位内部控制存在的问题。本文在设计调查问卷的时候，以《行政事业单位内部控制规范（试行）》为基础，相关行政事业单位内部控制推行办法为辅，将单位人员对行政事业单位内部控制（试行）了解情况，内部控制执行情况，内部控制构建情况，内部控制自我评价情况四个方面作为调查的重点以达到全面了解我国行政事业单位内部控制情况的目的。
在设计问卷的过程中，首先对答题人以及答题人所处单位的基本情况进行了解，为后期根据不同职位及不同单位属性看待问题的差异进行分析，以便得到较为准确的分析结果。设计的问卷问题包括了答题人所处单位的情况以及答题人在单位所担任职位的情况，还包括了答题人所处单位对《行政事业单位内部控制（试行）》办法的宣传培训情况，以及单位内部控制的执行情况，除此之外，还包括被调查单位内部控制自我评价和监督情况。此调查问卷以选择题为主，包括单选题和多选题。2017年1月14日发放调查问卷，共计发放了120份问卷，有效问卷为109份，问卷剔除原则为包含“不清楚”选项的问题时全部选择不清楚。回收问卷分布为行政单位75份，事业单位34份。分布见表4-1
3.2调查问卷分析
3.2.1被访者对《行政事业单位内部控制规范（试行）》的了解程度
虽然《行政事业单位内部控制规范（试行）》早已经在2012年就颁布且在2014年正式实行，并且广东省财政部于2015年相应的颁布了粤财会[2015]51号，以推动《行政事业单位内部控制（试行）》。但是对于规范的了解熟悉程度在被访者中还是有很多单位还属于模棱两可的状态。具体见表4-2
由表4-2可以看出，目前为止依然存在4.95%的受访者对于内控规范处于完全不了解的状态，而95.41%的受访者对于行政事业单位内部控制规范（试行）处于不太了解，基本了解，比较了解非常了解的状态。非常了解和比较了解比例也只是占42.2%，最多的还是处于基本了解状态的比例，达到了46.79，充分说明目前很多行政事业单位人员对于内控规范都处于模棱两可得状态。在后面的调查问卷题目中了解到很多行政事业单位对内控试行规范的宣传力度较大于培训力度，单位会通过开会，粘贴公告的形式宣传，但是对于培训只是为了应对检查，走形式。
3.2.2行政事业单位对内控规范实施情况
对于行政事业单位内部控制，我国颁布的配套指引也都很及时，但是就广东省来说，具体业务的相关文件制定颁布都显得不太及时，甚至是不予理睬。内控规范的实施情况更是没有落实在实处，很多单位都是处于观望状态，并没有将内控规范作为日常准则，时刻执行。本次问卷反映的实施情况见表4-3
调查结果表明（如图表4-3），目前行政事业单位对《内控规范》的落实程度并不是相当理想，还存在很大一部分单位没有将行政事业单位内部控制落实到本单位的日常内控管理当中，更让人难以置信的是，居然还会存在不了解本单位是否制定内部控制方案的情况，3个不了解本单位是否制定了内部控制方案的人中，有2个是事业单位的受访者，1个是行政单位的受访者。虽然如此，但是从制定内控实施方案的角度来说，结果还是挺让人满意的，几乎在所有的受访者的单位里都有制定内控实规范，只是执行力度方面较差强人意。
3.2.3内部控制构建情况
据了解，广东省的行政事业单位中几乎绝大多数行政事业单位都制定了行政事业单位内部控制，但是单位制定的内部控制符合本单位的基本情况，对于本单位来说适不适用呢？在这个问题上，我们很多的单位人员都会迟疑不定，因为大多数的行政事业单位的内部控制管理制度形同虚设，并不适用本单位的基本情况。本次调查报告的结果见表4-4
调查结果（表4-4）可以看出，在受访者的单位中，仅有12.83%的单位制定的行政事业单位内部控制制度完全适用于本单位，符合本单位的日常业务事项，共有62.39%的行政事业单位制定的内部控制制度较适用于本单位。除此之外，还存在24.78%的单位制定的内部控制制度完全不适用于本单位，所有出现行政事业单位按惯常执行内部控制，有制度和无制度都一样的情况。
3.2.4行政事业单位具体业务目标实现情况
在《行政事业单位内部控制规范》试行中提到，单位内部控制的目标主要包括：合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整、有效防范舞弊和预防腐败、提高公共服务的效率和效果[1]。具体业务层面内部控制是内控建设与行政事业单位的日常管理、业务活动的有机结合，其控制目标与单位层面内部控制目标相一致，并且会结合各类经济活动的特点细化成具体的控制目标。在本次调查问卷中关于受访者所处行政事业单位内部控制具体业务目标实现情况具体结果见表4-5
调查结果（表4-5）可以看出，在受访者当中对于单位具体业务目标的实现情况，有28.44%的受访者处于不清楚的状态，共有57.8%的受访者认为自己所在单位的具体业务目标在个别目标或大多数目标上实现得较好，而仅有13.76%的受访者认为自己所处单位的所有目标基本都已实现，由此看来这个结果还不太可观。
3.2.5行政事业单位自我评价情况及监督情况
行政事业单位的内部控制自我评价是一个对平时行为的一个总结反思的过程，也是相当重要的一个过程，而自我监督在体现的是平时在建设内部控制时的一个警钟，只有监督做的好，内部控制在做自我评价时的结果才不至于太差。如表4-6体现了受访者所处单位的自我评价和监督情况。
调查结果（表4-6）可以看出，在109位受访者当中，不清楚单位是否具有完善的内部控制自我评价体系的占到了19.27%，确认确实没有内部控制自我评价体系的占到了33.03%，有单位内部控制自我评价但是不够完善的占到了26.61%，有并且基本上完善的仅有21.09%。所以，在受访者当中，所处单位具有内部控制自我评价体系的人还不够半数。总的来说，在内部控制自我评价这一部分行政事业单位的结果不令人满意。
3.3行政事业单位内部控制存在问题
众所周知，很多事业单位是随着计划经济的脚步逐步建设气起来的，而在原有的中央高度集中的计划制度环境下，大多数的行政事业单位的内部管理建设和执行动力都处于止步不前的状态。因此，行政事业的内部控制也会相对薄弱，在内部控制建设的道路上就会有很长的路要走。本文根据调查问卷所反映出来的结果对广东省行政事业单位内部控制目前存在的问题进行了梳理总结。
3.3.1行政事业单位内部控制思想淡薄
据了解，《自从颁布行政事业单位内部控制（试行）》以来，并不是所有的市，县等都进行过行政事业单位内部控制的培训，目前调查到的就只有肇庆市，河源市，梅州市等少数几个地区进行了行政事业单位内部控制的培训。而从问卷调查表4-2反映的情况来看，在行政事业单位内部控制管理的实际操作过程中，大部分单位人员对内部控制制度了解不够，大多数只是了解皮毛，对于内部控制的内涵和措施都没有主动去了解。更有一部分人主观的认为内部控制和普通员工无关，那是管理者的事情，而采取观望态度，被动执行。相反，管理者却认为，他们在单位内部控制中处于优势地位，本身拥有威信，认为很多事情自己也能主观改变。所以，在管理者的潜意识中，并没有意识到行政事业单位内部控制是个一环扣一环的过程，也没有意识到自己作为管理者与相关岗位人员在内部控制中应承担的责任，而是仅仅将内部控制作为一个应付检查的工具，导致内部控制无法正常进行。
3.3.2行政事业单位内部控制制度执行不到位
在内部控制制度制定与执行这一块，从调查的结果表4-3情况来看，几乎每个被调查的单位都有制定内部控制，但是执行情况有点差强人意，很多单位在行政部下发文件那段时间，对行政事业单位内部控制也许会很上心，也会响应国家的号召积极按制度执行，但是执行的过程也许只是开个头，积极制定制度，以防突击检查到自己单位。在平常的工作中又是另一种办法，没有将制度落到实处。
3.3.3行政事业单位内部控制制度不适用
根据《行政事业单位内部控制规范》（试行）制定了本单位的内部控制制度的单位在这个做法上确实是可圈可点。但是，就调查报告表4-4反映的结果来看，很多行政事业单位的内控制度不适用于本部门的日常管理规范，和实际业务活动出现不匹配的情况。制度上存在的，可能在日常业务中已经慢慢消失或者已经不再涉及；相反，制度上还没有更新到的，在日常业务中确实经常遇到，以至于出现“无制度可依”的情况。这也是行政事业单位内部控制体系不完善的一种体现，导致行政事业单位内部控制的实施受到阻碍。
3.3.4具体业务流程不完备内控目标难实现
在调查问卷分析表4-5中就有提到“行政事业单位单位内部控制的目标主要包括：合理保证单位经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整、有效防范舞弊和预防腐败、提高公共服务的效率和效果。”只有降价此目标和日常经济活动中的具体业务目标联系起来才能更好的实现日常具体业务目标。另外，在《行政事业单位内部控制规范》（试行）的第二章第十一条中更是清楚的列出了具体业务的目标，如预算管理的目标是分析预算管理情况“包括在预算编制过程中单位内部各部门间沟通协调是否充分，预算编制与资产配置是否相结合、与具体工作是否相对应;是否按照批复的额度和开支范围执行预算，进度是否合理，是否存在无预算、超预算支出等问题;决算编报是否真实、完整、准确、及时。”
根据调查结果反映出来的事实是，现在很多行政事业单位的具体业务流程不完善导致内控目标难以实现。对此问题，阳江市于2016年召开行政事业单位资产清查业务培训会议来规范资产清查业务的流程。而就广东省的行政事业单位来说，很多行政事业单位该有的预算管理流程，收支管理流程，XX采购管理流程以及资产管理流程等都没有一套规范的指标，以至于在日常实施过程中会显得比较主观，使整个内控管理没有条理化，目标实现起来更加困难。
3.3.5行政是事业单位缺乏自我评价体系
内部控制自我评价，是优化自我监督机制的一项重要制度安排，是内部控制系统的有机组成部分，与内部控制的设计、实施构成了一个动态的有机循环。只有对内部控制的设计和运行情况进行自我评价，才能发现内部控制的高风险点和薄弱环节，有针对性的修补管控过程的漏洞，从而实现内部控制系统的不断完善，实现内部控制的理想目标。内部控制自我评价既是下一个目标的开始，也是上一个目标检测的结束，只有不断的查漏补缺，反思，才会使得行政事业单位内部控制越来越完善。
据调查，广东省大部分地区都有绩效评价指标，但是，大部分绩效指标都不太符合行政事业单位内部控制的自我评价要求。而调查结果表4-6反映的结果是，很多行政事业单位大多数都没有一套完备的自我控制评价体系，在每个内部控制管理的尾声都没有对内部控制系统设计的有效性，内部控制运行的有效性以及内部控制系统设计及运行的经济性做出合理的评价。而是主观的认为一切经济活动合理安排结束后内部控制管理的工作也随之结束，而导致内部控制停滞不前，有时候还会使内部控制水平下降。
3.3.6行政事业单位缺乏有效的内外部监督
通过广东省财政厅的统计结果表明，广东省的行政事业单位内部监督较强于外部监督，而内部监督又没有非常合理，监督力度分配不均，有些具体业务监督如资产管理没有落到实处。经过仔细分析表4-1至表4-6我们可以看到，财政、审计部门作为主要的监督机构,可能在刚刚开始实行监督时确实会检查行政事业单位的内部控制制度制定及实施情况，久而久之，很大一部分监督机构往往只注重单位财政资金的运用是否合法合规，而忽视对行政事业单位内部控制制度制定是否完善进行评价。另外，在审计过程中，只会对预算使用进行专项审计，而不对行政事业单位内部控制的展开进行专项审计，这些状况在很大程度上会影响内部控制制度的完善和内部控制的执行，以至于行政事业单位失去外部约束机制而肆意行动。
4行政事业单位内部控制问题原因分析
4.1行政事业单位内部控制环境较差
中国自古以来就有“耳濡目染”一说，可见，环境对一个人是多么的重要。所以，在行政事业单位也是如此，只有在内部控制环境较好的情况下人们对内部控制的认识和实施内部控制的决心就会大大提升。
通过不断调查广东省的行政事业单位内部控制情况，我发现，广东省的很多行政事业单位没有内控委员会，或者内控委员会几乎不发挥作用，而在内控体系方面，很多行政事业单位至今都没有一套完备的内控体系，现在才开始实施建设内控体系。
而由于没有一个良好的内控环境，行政事业单位人员会形成对内控文件以及办法置之不理，将文件办法束之高阁的习惯。纵使外部加强了监督，行政事业单位人员也只会为了应付差事将文件办法拿出来做做表现而已，导致内控宣传学习不到位。再者由于没有全心全意的学习内控文件以及办法，以至于实施内控起来就会显得力不从心，很难按照财政部的指示执行内控，导致内控执行力度远远不够的现象，所以，广东省某市才会出现风险管控能力差以至于重要岗位人员徇私舞弊的现象。
4.2行政事业单位人员专业胜任能力不够
虽然广东省于2012年颁布《关于印发〈广东省会计行业中长期人才发展规划(2010-2020年)〉的通知》(粤财会〔2012〕1号)，但是这项通知到目前为止还没有完全实现，以至于广东省又于2017年颁布《关于开展广东省第二期会计领军(后备)人才(管理会计方向)选拨培养工作的通知》以扩招行政事业单位领尖人才。由3.3.3我们可以知道，行政事业单位内部控制制度的适用性不强，而行政事业单位内部控制制度又是由我们单位人员制定的，说明单位人员在不够了解单位业务以及自身专业知识不够的情况下制定了不适用的行政事业内部控制制度。所以，广东省于2017年的人才选拔条件中提到要求面试者要么取得高级会计师专业技术资格，要么通过《高级会计实务》的考试(有效期内)。而假如行政事业单位人员自身专业素养不够，就会导致制定的内部控制制度不仅会出现不适用的情况，而且势必会出现行政事业单位内部控制制度不健全不完善的现象。
4.3业务层面内部控制的侧重点不够
通过全面调查广东省行政事业单位的具体业务实施情况发现，很多行政事业单位在实施具体业务内部控制时较多的关注资产管理，如资产清查方面，而对于预算收支方面却缺乏关注。行政事业单位的预算编制也过于草率，不够详细，预算是实施后没有相关总结性的文件公之于众，做到预算透明，资产使用透明。而由3.3.4我们知道，单位的具体业务目标难以实现，一个主要的原因是行政事业单位在平时实施内控过程中采用“一刀切”的标准，所有的内控执行都是一个程度的要求，导致有些内控实施力度“过强”，而有些力度却不够。在业务层面的内部控制方面，没有“对症下药”，执行过程中循规蹈矩得太过僵硬，缺乏变通。所以才会出现具体业务目标实现难的情况。
4.4行政事业单位缺乏有效的内外部监督
在广东省的行政事业单位外部监督方面，到相关行政事业单位视察的人大代表，XX等不少，但是真正给予行政事业单位内部控制建设建议及措施的没有几个，很多视察工作是文字上的视察，而真正的外部审计团队到行政事业单位进行监督审计的却没有几个。
而在广东省行政事业单位内部监督这一块，大部分广东省的行政事业单位缺乏内部监督，没有内部监督的具体文件可依。通过不断调查发现，仅有少部分行政级事业单位有颁布具体内部监督实施文件。由3.3.5也可以知道，很多被访者所在行政事业单位自我评价不到位，而自我评价又属于单位内部审计的范围，内部审计又是对单位内部控制的一个内部监督，单位内部监督不够，所以单位的自我评价这一块也就难以实现。而综合分析行政事业单位出现的不足，虽然更多的是和行政事业单位自身缺陷有关，但是也和相关财政部的外部监督有或多或少的联系，只有不断丰富行政事业单位自身，同时加强外部监督的情况下，行政事业单位的内部控制完善才会指日可待。
5对我国行政事业单位内部控制建设提出相关建议和对策
5.1提高行政事业单位人员对内部控制认识
从行政事业单位负责人做起，加强对行政事业单位内部控制的学习，最好是将行政事业单位内部控制的学习和建设作为领导晋升，提拔的一项必要依据。其次，单位负责人应该加强对行政事业单位内部控制的宣传，不仅如此，单位负责人还需要定期组织单位人员学习内部控制，使得单位人员形成内部控制思想，主动实施内控，这样也会大大推进内部控制的进程。
实施《单位内控规范》的思想基础是单位文化，而传播文化的基础是氛围，只有创造一个良好的内控氛围才能更好的传播内控规范。单位应该有领头人带头学习内控知识，可以选择留一部分预算在内部控制的宣传上面，大力宣传内控知识，只有内部控制知识的基础打好了，日后执行内控起来会因为有扎实的理论基础而显得轻松一些。在宣传过程中，可以采取定期组织多媒体学习，考试等方式，最好将考试成绩与岗位晋升挂钩，使单位人员有学习内控的动力。除此之外，单位还可以组织一些关于内部控制知识竞答的活动，准备一些礼品，激发单位人员自主学习的热情。在一些具体业务流程设计方面，也可以采用征稿的方式，让单位人员都参与到内控中来，而不是自始至终都让单位工作者觉得那是领导的事情，与自己无关，而采用有奖征稿，给被采用的方案的提案者适当的奖励，就会达到单位人员都参与内控的目的。
5.2提高行政事业单位内部控制的执行力
我们都知道“光说不做假把式”，所以光制定制度不执行，一切都是徒劳的。我们不仅要加强制度的建设，还要提高执行制度的执行力。从内部控制制度的角度上讲，还是得遵循6.2中的对策，完善行政事业单位内部空间管制，使每比业务都“有法可依”，这是提高行政事业单位内部控制的根本；从执行人员的角度上讲，每个单位应该遵循上下级的趋势，采取上级领导部门对下级实施部门加强监督的办法，力图从根本上解决领导“一支笔，一言堂”的现象，若是遇到“三重一大”事项则应该经过集体决策决定，并且内部审计部门需要定期或不定期对执行情况进行评价，以达到提高内控水平和执行力的目的；从人员管理的角度上讲，单位可适当制定人员激励制度，对表现好，执行力能力强的人员进行适当表彰，但是表彰的金额等需要制定相关管理办法，以预防xxxx腐败的风险。
5.3挑选得力人才，健全行政事业单位内部控制
单位在进行人才的选拔过程中一定要秉着公平公正公开的原则，对面试者进行严格筛选，综合考虑面试者的专业胜任能力，我建议采用传统的笔试加面试的方法对面试者进行筛选，在面试过程中要针对面试者的应变能力，专业实践能力，风险评估能力等进行多面考核。最后，从差中选优，选择合适的人员分配合适的岗位。
在健全内部控制方面，单位的内部控制除了单纯地制定一项或几项控制制度外，还应包括对单位经济活动整体分析和把握的基础上形成完整的内部控制制度系统。因此，在内部控制制度的制定环节应牢牢把握预防为主、全面覆盖、权责明晰的原则。按照《规范》的要求，对其所涉及的方方面面，比如单位的风险评估、单位层面相关机构岗位设置和业务层面各项经济活动，都要进行制度梳理，完善流程建设。对于已经有的制度，要结合单位实际情况，加以修改并不断完善;对于缺少的制度要进行编制和不断完善。最后将各项制度汇编成册，使得单位各项活动都有法可依，加强全体人员对于规范化作业的重视，避免违规行为的发生。
5.4夯实具体业务层面内部控制
由2012年颁布的《行政事业单位内部控制规范》（试行）我们可以知道，行政事业单位的具体业务活动主要有预算业务、收支业务、XX采购业务、资产管理、建设项目合同管理六大项。每一项业务对于行政事业单位来说都是至关重要的，并且每一项业务都会存在舞弊腐败的风险。所以，行政事业单位在制定具体业务的工作流程时应围绕内部控制展开，分别将设定业务目标、识别风险、应对风险等环节作为最后的风险评估。然后，行政事业单位以风险评估的结果为基础，制定出各项业务的风险应对策略，并且将应对策略融入到各项业务的流程当中。在制定具体业务层面流程的过程中，必须秉承不相容岗位相互分离控制，内部授权审批控制以及归口管理的原则。明确各项业务的岗位分配，岗位职责和岗位权限，形成相互制约，相互监督的机制。与此同时，行政事业单位还需要运用财产保护控制，会计控制，单据控制以及信息内部公开等方法，形成对业务活动的事中、事后控制，以确保各项经济活动合法合规，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务的效率。
5.5完善行政事业单位内部控制自我评价
习xxxx曾经说过“让批评和自我批评成为每个党员、干部的必修课”。这是从“小我”的角度上说的，这个也同样适用于行政事业单位内部控制评价。行政事业单位内部控制自我评价包括单位层次的自我评价以及业务层次的自我评价，两个层次分别指的是设计及运行的有效性评价。
其中，单位层次的自我评价指标体系主要包括控制环境，控制活动以及内部监督。在评价控制环境时，我们需要对单位人员的服务意识和廉政观，干部队伍的胜任能力以及组织结构和权责分配进行评价。在评价控制活动时，我们需要对风险识别与评估情况，对一般控制的完成情况进行评价。在评价内部监督时，我们需要将内部监督分成日常监督和专项监督分别进行评价，而日常监督发生在日常的业务活动中，专项监督属于重大风险的情况下进行的临时监督。业务层次的自我评价指的是在预算控制，收支控制，资产控制，建设项目控制，XX采购控制以及合同控制。
（1）在对预算控制进行评价时，需要对预算编制，预算执行以及预算调整进行评价。评价过程中可以采用科目留用，追加追减，预算划转以及预算调剂等方法，将评价指标分为优秀，良好，一般，较差，差五个等级。
（2）在对收支控制进行评价时，需要对非税收入管理情况，基本支出，其他支出情况进行评价。
（3）在对资产控制进行评价时，需要从资产的取得到资产的使用与管理进行评价，再到资产的处置进行全方面的评价。
（4）在对建设项目控制进行评价时，需要从项目立项到项目实施，再到项目验收情况进行评价，做到每一个环节不留漏洞，全方位评价每一个步骤。
（5）在对XX采购控制进行评价时，需要有侧重点，酌情给予更多的关注，需要对采购预算的编制情况进行评价，将评价指标分为优秀，良好，一般，较差，差五个等级。然后对采购实施情况进行评价，这个就需要运用到单据分析的办法以防舞弊腐败出现。最后，还需要对采购的验收与支付情况进行评价，评价验收的专业程度，支付的严谨程度等方面。
（6）在对合同控制进行评价时，需要从合同的签订到合同的履行再到合同的协调情况进行评价。这一部分我们需要对合同签订的谨慎程度，签订地点，合同履行的追踪，合同变更违约的解决等情况进行评价。
5.6提高内外部监督力度
行政事业单位若是没有一套完备的内外部监督体系，就必然会出现单位行事主观化，散漫，不严谨等问题，更加严重的，还会出现舞弊，腐败等一系列的风险。所以，在加强对行政事业单位内部控制制度建设的同事，必须要加强内外部监督，共同敦促行政事业单位实现严密的内部控制体系。我国行政系统外部监督的形式主要包括国家权力机关的监督、人民法院和人民检察院的监督、政党监督、社会舆论监督，他们主要负责定期对行政事业单位内部控制工作的事后检查和评价。而内部监督主要是指对行政事业单位的工作开展的事前，事中，事后整个过程的监督，他们主要做的是检查关键岗位的人员设置情况，内部控制制度的制定情况以及内部控制的执行情况，并且及时作出评价，最后针对发现的问题及时提出来，必要的时候需要给出相关建议及措施。主要措施如下：
（1） 建立独立的风险导向的内部审计制度
我们都知道，保持独立性是内部审计部门发挥作用和职能的基础。而在实务过程中，保持审计部门和财务部门相独立是比较常规的内部控制管理办法。另外，行政事业单位内部审计部门在执行自己的审计职能时，应该以风险为导向，建立一套完善的风险导向机制，其中包括风险识别，风险评估和风险应对的相关办法。最后，内部审计部门需要研究制定比较合理的风险评估指标，对单位可能面临的各种风险进行有效的评估和分析，并且对相应的风险给出相关的应对措施和对策。所以，从另一个方面来说，行政事业单位的内部审计人员不仅需要丰富的会计知识，同样需要丰富的审计知识，不仅如此，内部审计人员还得具备良好的风险管理意识和风险管理能力。
（2） 完善行政事业单位的外部监督办法
想达到行政事业单达“不敢腐”的目标，靠行政事业单位自己“自觉”管束是远远不够的，还需要财政部门和XX审计部门加强对行政事业单位的监督。比如，财政部门和审计部门在行使监督职能时，应该给予更多的关注在行政事业单位的内部控制的健全上；定期或者不定期的对行政事业单位内部控制的执行情况进行检查；给行政事业单位内部控制执行情况作出评价，给出建议。除此之外，财政部门和审计部门应及时出台相关行政事业单位内部控制执行办法以达到督促和监督行政事业单位有效执行《行政事业单位内部控制规范（试行）》的目的，真正发挥外部监督的作用。
6结论
6.1研究结论及建议
随着《规范》的实施，内部控制的落实已经成为行政事业单位的一项重要工作，越来越多的单位领导和工作人员也认识到内控在单位工作中的重要作用。然而由于行政事业单位自身的性质以及组织目标等与企业有很大不同，所以在实施内控过程中主动性依然不够，在这方面的经验也比较欠缺，大多数单位还处于观望状态或者是被动状态，希望其他单位做成模范后以其为榜样借鉴落实内部控制。另外，从调查问卷反映的结果来看规模大、人员多的单位一般各方面制度比较健全，在内控制度梳理以及内控手册编制方面比较容易做出成果。但是，规模小、人员少的单位内部控制建设相对薄弱，不仅是制度缺失和简略，更重要的是关键岗位的设置不健全，比如没有设置专门的内部审计机构或人员，很多重大事项的决策受一把手意见影响更大，这样会使得内控风险无形之中变大，而业务流程也会缺乏必要的控制。除此之外，行政事业单位的自我评价体系，以及内外部监督体系不够健全，使得内控的实施变得更加困难。
针对以上内控实施过程中的阻碍，我们提出要注重对单位领导的内控宣传教育，让其在单位内控建设中起到主动带头和促进作用，同时加强员工的能力培训或专业内控人才的引进;考核单位各项制度并及时更新，完善内部控制流程设计，对于几大业务流程一定要明确制度、画出流程图，做到“有图可依”的办事规则;健全自我评价体系，加强内外部监督力度，力图实现“不敢腐”的内控环境。
6.2研究不足及展望
本研究虽然通过调查问卷的形式获取到了相关数据并对调查结果进行了分析。但由于个人学术水平及能力有限，依然存在一些不足之处，在本论文研究中主要体现在以下两个方面：
（1）在发放调查问卷的对象中，可能存在不够全面的情况，没有扩大数据源和受访单位，在事业单位的选择上没有行政单位全面，这可能会影响数据的可靠性和全面性。
（2）因为研究时间以及调查问卷的局限性，未能将行政事业单位内部控制的建议及对策写得更加具体，这就可能会对研究的结论产生不利的影响。日后可在此方向更加深入的研究，以补不足。
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致谢
时间过得很快，四年大学恍如一场异彩纷呈的梦一般，在这场梦中我受益匪浅，收获颇多，而梦终究会有醒来的一天…在四年大学的尾声，我要向出现在我大学生活中的每一位老师，每一个同学，每一个其他人表示衷心的感谢！
首先我衷心的感谢。老师不仅造诣高深，为人师表，并且平易近人，关心学生。在论文的完成过程中，老师给了我很多帮助，从论文的选题到开题报告的建议，再到论文内容的选择，最后就是论文的修改等很多方面都给了我很大的帮助。
然后，我要感谢学校的每一位老师和每一位同学，你们就如同家人般让我感到无比亲切，无论在学校还是在外，只要听到二字都会倍感温暖。
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最后，我还要感谢在繁忙的工作中抽出时间审阅次论文的专家教授，是你们让我有了认识到自己的不足的机会，使我查漏补缺，改善不足，为我今后的发展给予了很大的帮助，让我在未来的路上会更有方向，将来可以更好的回报祖国和社会！
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