消费税绿色化的法律问题研究

　　中国目前的消费税制度在生态环境保护，指导绿色消费等方面仍存在许多缺陷。消费税立法层次低，环保的理念的缺失，收缴范围太窄，税率制定的不合理，价内税的税收模式不利于指导绿色消费，缺乏税收激励机制等等。这些不足促使我国开展了消费税绿色化改革进程。中国消费税绿色化的潜力非常巨大，让它充分发挥“绿色化”指导作用，保护生态环境，是目前迫切需要解决的问题。

　　在理论上，消费税通常具有广义狭义两种概念。狭义上的消费税通常被称为选择性消费税或特定消费税，是在转移或交易时对特定消费者或消费者行为征收的税，例如在中国征收的消费税;广义消费税通常是指一般消费税或普通消费税，是指在消费品或消费者的转移或交易行为中收缴各种类型的间接税，它不仅包括狭义的消费税，而且还征收了广泛的货物劳动税，销售税，增值税等间接税。[国家税务总局税科所课题组：《基于可持续发展的中国消费税制改革》，《环境经济》2010年5月总第77期。]xxxx1993年12月13日颁布的《中华人民共和国消费税暂行条例》以及2008年11月5日xxxx第34次常务会议颁布的（中华人民共和国xxxx令[2008]539号）自2009年1月1日起施行，财政部颁布了《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部令[2008]51号），是目前我国调整消费税法律关系的最主要法规。根据本条例第一条，第二条和第四条之规定，消费税为纳税人按照规定的税率，依照委托，生产，交付的消费品，向税务机关缴纳的一种税款。这与消费税的狭义概念相吻合。本文所指的消费税，是指消费税的狭义概念。

　　根据目前的文献综述，在中国使用绿色消费税，最早是在20世纪90年代后期。消费税的绿色化是一个更加生动的说法，它实际上是指一个国家的消费税制度逐渐实现节约资源，保护生态平衡逐步实现可持续发展的过程。从目前消费税法发展的角度来看，消费税调整的主要内容是保护环境，节约资源，减少环境污染的因素。这种以生态和环境保护为目的的政策通常被称为税收制度的“绿色化”调整。它主要包括以下几个方面：一，对生产环境有害的产品或使用这类产品的对象，征收消费税，如汽油消费税;二是取消原消费税不符合环保要求，不利于经济可持续发展的税收激励机制;第三是采取新的有利于指导绿色消费观念，从而实现保护生态环境和可持续发展的消费税“绿色化”目标。

　　总而言之，本人认为，所谓消费税“绿色化”是指保护生态环境，节约自然资源，控制环境污染，以指导绿色理性健康消费为目的，在消费税率，税项，税收激励和其他立法设计，采纳环保，节约资源，和可持续发展等因素，从而建立与生态环境保护和生态环境效益相一致的税收制度。在改革和提高消费税“绿色化”的过程中，不利于保护生态环境的消费税法律法规逐渐废除，绿色消费税的种类逐渐增多。调整的范围在社会生产和生活中变得越来越广泛。合理利用资源，保护生态环境，引导绿色消费，促进可持续发展等方面的功能和作用将更加显著。

　　我国的消费税历史悠久，有古盐税，茶叶税，酒税等选择具体的商品征收消费税。新中国成立后，也推出了特殊消费税，燃料特别税。1989年曾出现过小轿车供不应求的现象，为了解决这个矛盾，国家税务局根据xxxx加强汽车销售管理和征收特别消费税的决定，对国内对汽车征收特别消费税[李东卫：《关于我国将“环境保护”纳入消费税征税范围的思考》，《天津经济》2013年第10期。]。但我国真正意义上的消费税绿色立法是在1994年税制改革之后的开始。

　　1.1994年消费税绿色化的立法状况

　　1994年，我国进行了税制改革。旨在增加财政收入、调节消费结构、引导消费方向和调节收入分配。1993年12月13日xxxx颁布了《中华人民共和国消费税暂行条例》，自1994年1月1日起施行，消费税作为一个独立税种而存在。[参见刘隆享主编：《税法学》，中国人民公安大学出版社、人民法院出版社2003年版，第163页。]根据《消费税暂行条例》，11种受限制或规定的消费品应缴纳消费税。税收范围包括：对人体健康和生态环境造成危害的产品，主要是烟草，酒精和饮用酒，鞭炮和烟花;非必需品和奢侈品，主要是贵重珠宝和化妆品;高耗能产品，主要是摩托车，汽车（包括越野车，小客车，小轿车）；财政意义的产品，主要是护发产品，汽车轮胎;不可再生和不可替代的能源产品，主要是汽油，柴油。其中，相关的绿色税是香烟，酒精和饮用酒，鞭炮和烟花，摩托车，汽车，柴油，汽油，通过对其征收消费税可以达到间接控制生态污染的目的，具有积极的作用。然而，1994年的《消费税暂行条例》由于条件限制，税收范围过于狭窄，能源产品只包括柴油和汽油，税率也相对较低，仅仅按照小轿车，越野车，小客车3个分类项目设定了税率，而不是根据污染程度对税率有更详细的区分。

　　2.1994年至今消费税绿色化的完善

　　1994年消费税制度建立后，又进行了几项更符合消费税“绿色化”调整。国家经贸委，国家税务总局，财政部和国家环境保护局于2001年8月21日联合发布了关于小型汽车，越野车减征消费税的通知。小型汽车，越野车减少30％的消费税。这是国家在税收政策上首次反映排放尾气污染的因素。2003年国家税务总局和财政部联合发布了《关于低污染排放小汽车减征消费税问题的通知》，并决定自2004年7月1日起对达到欧洲Ⅲ号排放标准的小型汽车生产销售商减征30％的消费税。

　　为了转变经济发展方式，促进可持续发展，建立资源节约型和环境友好型社会，国家税务总局和财政部于2006年共同发布了《关于修改<中华人民共和国消费税暂行条例>的通知》大规模调整了我国的消费税。根据规定附带的“消费税率表”，可以看出消费税项目从1994年的11个调整为现有的14个，新的高尔夫球和气球，游艇，高档手表，木制一次性筷子，实木地板等税项，增设成品油税项将原来的柴油，汽油归属于这一税项，同时加入石脑油，溶剂油，润滑油，燃油航空煤油等其他五个子项目，部分产品的消费税率进行了细化。2006年消费税改革后，有8种绿色税收项目，包括烟草，酒精和饮用酒，鞭炮和烟花，成品油，摩托车，汽车，木制一次性筷子和实木地板。

　　消费税制度改革要落实科学发展观的要求，应突出以下两个要点：一是突出以资源节约和生态环境保护为重点，经过几次税制调整和改革，生态环境保护和资源节约产品不断增加，如木制一次性筷子，实木地板征收消费税;二是强调消费观念的理性指导和以间接调整收入分配为重点。我国消费税法律体系作为一个整体继续优化财政收入继续增加，1994年消费税492亿元，到2011年消费税6988.73亿元，年均增长率接近16％。消费税在整个税制和国民经济中起着非常重要的作用，其地位正在增加，这也为中国的生态和环境保护提供了可靠的财政支持。改革的最大亮点是：形成新的高污染，高耗能产品消费税，促使消费税“绿色”功能进一步加强。所以这种消费税改革被称为“绿色”革命。

　　1994年我国开始征收消费税，国家没有为其立法目的纳入环境保护，其主要职能是收集社会资金，保证财政税收。2006年4月1日，我国消费税制度进行了大规模调整，使其“绿色化”调控功能得到加强，消费税制度更加合理。但是，这种改革后的消费税仍然存在立法水平低，收缴范围窄，税率不合理等问题。在保护生态环境，减少污染物排放，促进可持续发展等方面的作用依然是十分有限的，而且对于一些不利于环境保护的产品仍然给予了优惠税收政策，消费税的环境保护职能被弱化。

　　1.环境保护理念基本缺失

　　通过前面消费税法律法规的具体规定来分析，当前的消费税在某种程度上考虑了一些环境保护的要素。但这些环境保护要素对消费税制度的影响强度不大，对节能环保产品的消费税激励机制也相对缺乏。环境保护的立法思想只是浮于表面，并没有形成一个强大的，持续的制度概念。西方发达国家，特别是经合与发展组织国家推出税制改革后，消费税法律制度中生态环境保护的理念逐渐明晰。在我国，环境保护是人们热议的一个话题，但在消费税法律体系中，使用消费税手段来规范经济行为，促进对生态环境保护的理念严重缺乏。中国目前的消费税立法尚未建立起系统，明确，以生态环境为立足点的立法思路。

　　2.消费税绿色化的立法层次低

　　从立法体制来看，消费税立法主要由立法机关执行，我国的消费税法主要是授权立法。xxxx于1993年颁布的《中华人民共和国消费税暂行条例》是我国消费税“绿色化”的最高法律依据。截至目前，国家税务总局、财政部又先后颁发了《消费税若干具体问题规定》、关于《消费税若干具体问题的规定》的更正通知、《消费税征收范围注释》、《关于(消费税征收范围注释)的补充通知》、关于《消费税若干具体政策的通知》、《关于低污染排放小汽车减征消费税问题的通知》、关于《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》有关条款解释的通知等，由财政部和国家税务总局以通知或批准的形式构成的数十份规范性文件，这些规范性文件不是以法律形式确定的，有一个交叉，重叠，分散的问题。2006年，我国大规模调整消费税的“绿色化”，但主体仍然是财政部和国家税务总局，经xxxx批准，以通知的形式颁布。虽然全国人大制定了《税收征收管理法》，但截至目前尚未制定与其地位相匹配的税收实体法。这导致了中国消费税的绿色税制改革没有具体法律为基础，而在中国宪法、税收征收管理法中都有税收法定原则的要求，所谓税收法定原则，是指由立法者决定全部税收问题的税法基本原则，即如果没有相应法律作前提，国家则不能征税，公民也没有纳税的义务。“这一意义上的税法律主义正是现代法治主义在课税、征税上的体现”。它要求税法的规定应当确定和明确。因此，缺乏具体法律为基础，不仅影响绿色税收立法的有效性及其严肃性和权威性，消费税调整的绿色效应不高，更有违反国家税收法定原则的嫌疑。

　　3.征收范围过于狭窄

　　近年来，人们的消费结构和消费模式发生了巨大变化，我国经济也发展迅速，但目前消费税的收缴范围仍然过窄。根据《中华人民共和国消费税暂行条例》的规定，消费税所涉及的“绿色化”税项，有且仅有八个。从消费税有效引导消费者的消费方向，调整产业结构的优化升级，促进生态环境保护的目的来看，其收缴范围太窄，消费税调整范围已经显著落后于我国目前的经济发展水平。

　　4.税率设计不合理

　　虽然目前的消费税已经经过多次调整，改革了一些高污染，高能耗产品的消费税率，但仍有一些产品税率设计不合理，调控绿色经济发展的作用过于温和的问题。

　　首先，根据《消费税率表》的规定，木制一次性筷子，实木地板征收5％税率，这反映国家节省资源和保护生态环境意图，但实际意义不大。

　　其次，近年来，我国汽车消费税调整的作用仍然有限。根据2008年9月的《关于调整乘用车消费政策的通知》，客车排量在4.0以上，税率从原来的20％提高到40％;客车排量1.0以下，税率由原来的3％降至1％。显然，大排量乘用车税率有所提高，在一定程度上体现了“大排量汽车加税，小汽车减税”的原则，但与大排量客车消费者相比，大排量汽车的购买力相对较强，消费税率仍然偏低，特别是对于超过2.4升的越野车和超过2.2升的轿车，并没有在税率上进一步划分，因此，对这些越野车，大型轿车，大排量车的生产和消费的调整力度仍然缺乏。[吴迪：《我国汽车消费税收法律制度研究》，安徽大学2010年硕士学位论文，第7页。]与此同时，由于中国对汽车二氧化碳排放没有严格的限制，汽车制造商不必考虑二氧化碳排放水平，也不会投资成本更昂贵的环保车，中国汽车二氧化碳排放远远落后于欧洲国家的水平。所以在中国市场，一些小排量汽车的燃料消耗和二氧化碳排放实际上是非常高的。因此，中国XX一直鼓励小排量汽车的发展是存在偏见的。此外，对一些混合动力汽车的节能和环保没有采取相应的税收激励措施。

　　最后，在一些相同的应纳税产品中，没有采取差别税率来反映环保政策的意图。通过《消费税税目税率表》可以看出，中国的消费税除了烟草和酒精外，其他大多数产品只设定单一税率，目前这一单一税率对消费和经济调整效应不是很理想。

　　5.价内税不利于引导绿色消费

　　我国目前的消费税是以价内税的形式实施，即在消费税已经被包含在征税对象的价格之中。目前，中国大部分消费税的计税方式是以纳税对象流转额从价定率计税。这种税和价格关系设计有其优点，易于征税，同时税务部门的工作效率也可以提高。但是国内的以价内税为主的征税模式与价外税相比其隐蔽性相对较强，透明度低，使消费者不能直接看到他的消费过程应该承担的环境消费税。在我国，消费税和增值税是营业流转税，但增值税是使用价外税模式，消费者承担的税款;但是消费税的价格模式，很容易给消费者造成税款是由销售方承担的错觉。消费税价内税的征税模式不利于引导消费者建立绿色消费观念，削弱了消费税调整消费结构的作用，不利于形成资源节约，环境保护，绿色消费的习惯。不利于消费税“绿色”功能升级。

　　6.征税环节单一

　　根据《中华人民共和国消费税暂行条例》之规定，[经xxxx批准，财政部和国家税务总局先后发布《关于调整金银首饰消费税纳税环节有关问题的通知》（财税〔2001〕176号）和《关于铂金及其制品税收政策的通知》（财税〔2003〕86号），将“贵重首饰及珠宝玉石”税目下的金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品，由生产环节、进口环节征收消费税改在零售环节征收消费税。]绝大多数应纳税产品除了几种特殊产品和特殊情况外，都应在生产链上征税。这种税制的方法简单易行，很明显纳税人的数量相对较少，这有利于降低税费，有效控制税源。这是消费税的单一税收环节的优势。但是，在生产部分的税收方面，这意味着纳税人是生产产品的制造商，加上消费税的征收模式是价内税，所以消费者自己不知道自己应该承担税务的情况，XX希望通过消费税来引导消费者的绿色消费，创造节能减排，生态环境保护难以实现。

　　根据税收法定原则的要求，从严格意义上讲，税法的重要事项应当由法律加以规定。应加快对消费税征收的立法，并据此征收消费税。同时，达到稳定税源，确保国家财政收入，使之更符合消费税“绿色化”调整的要求，保护生态环境，实现可持续发展，制止污染和其他生态损害的行为。我们要做到，将不符合税法规定的，税收政策要求的规章清理或废除，部分重复条款要重新排序，使消费税制度成为真正意义上的制度。[林丽、盛英会：《对消费税税制改革的思考》，《哈尔滨金融高等专科学校学报》2008年第3期。]具体建议是：现有的《中华人民共和国消费税暂行条例》提交XXXX及其常务委员会批准通过成为一项独立的法律，提高消费税立法水平，对消费税立法原则，收税目的，消费税税率范围，税率等基本事项做具体规定，在不违反消费税是单一法律的前提下可以由XXXX授权，国家税务局可对部分税目，税率进行调整，使我们可以维持消费税法的权威，而且给予充分发挥税收绿色调节的作用。

　　另外，在消费税立法中，我们应该坚定地树立环境保护的理念，使环境保护的理念作为指导思想贯穿整个消费税立法，加强消费税环境保护功能。

　　根据消费税征收范围可把消费税分为延伸型、中间型和有限型三种。从实际角度看，现在越来越多的国家消费税税率范围从有限型向中间型倾斜。欧洲大多数国家都有中间消费税，中美两国有有限消费税。但是，X消费税的范围比中国的范围广泛，X除了收取消费税外，还征收了广泛的环境税。因此，中国也应该与国际标准接轨，调整中国消费税的范围，特别是扩大“绿色”税收覆盖面。但是，消费税收征税范围的调整应该与我国社会负担能力，经济发展和人民生活消费水平等现实一致，逐步扩大税收消费税范围。扩大消费税的范围不是绝对的，应该增加与减少并存。扩大消费税范围，特别是严重污染和高能耗产品，提高XX宏观调控的能力。

　　消费税的税率设计应考虑到我国的历史条件，当前经济水平，居民消费习惯等因素，还应考虑国家因素，这将有助于我们找到最准确的税收负担水平，使绿色税收调整功能发挥最大效益。中国目前的消费税率设计目标在很大程度上是为了平衡财政收入，而不是以绿色消费，保护环境为主要起点，从实践可以证明，中国的消费税作为调节税，对指导绿色健康消费模式发挥着微弱的作用，消费税率的调整应该以适当，有序，稳定的方式进行。税率可以使纳税人有最直接的税负感，调整消费税率不仅应充分表达XX在推进环保，保护生态环境的政策意图，而且要考虑中国经济的地位发展等因素，税收不能抑制正常发展以及生产和消费行为，因此，合理有效地控制中国税率将产生至关重要的影响。为了满足这一要求，我们必须首先建立适时的消费税调整机制。中国应从西方发达国家的消费税法中学习绿色实践经验，调整中国的消费税率，适应不同的税收对象有升有降的特点。

　　具体来说，对于高端奢侈消费品和严重环境污染的产品应提高消费税率;另一方面，对于一些节能环保产品，我们应该降低消费税率或给予税收补贴，这将有助于XX突出环境保护的政策意图，更好地反映新能源的开发利用新能源技术鼓励的政策指导。

　　在我们实际运作的过程中，我们必须掌握适当的原则调整税率或采取各种形式的听证，探究出最适合我国国情的消费税率。

　　如前所述，中国的消费税是以价内税的方式存在，这大大降低了消费者的“负税感”，不利于充分发挥税务角色的作用。目前，西方大部分发达资本主义国家，以价外税的形式征税，也就是说，除了应税商品价格外单独计算收取消费税金额。这种纳税形式和价内税模式相比，消费者可以充分了解自己应该承担的具体税额，开放的透明度是征收价内税不能相比的。例如，X规定，消费者必须支付购买或接受服务费时应承担的价格和税额（货物为10美元，付款为10.85美元其中包含消费税）。日本税法也有类似的要求：向消费者出售货物必须指明货物的应税价格。产品价格和税收价款明确分开，以“谁消费，谁付税”原则，有效地提高了消费者的“消极税务意识”，提高消费税的透明度，使消费者知道税收对经济利益有负面影响，充分了解国家的政策指导，促进消费税发挥引导绿色消费者理性消费的作用，体现节能环保意愿。

　　当前消费税从原单生产环节征税调整为生产和消费双链征税模式，修改现有消费税征税的法律法规，对征税对象服务或生产环节征税，有助于税收绿色化调节，有助于中间制品和最终消费品之间的税收平衡，并与价外税的税收模式相匹配，使得整个消费税更加透明。这将有助于减少税收损失，减少国家税收收入的漏洞，也有利于社区营造良好的节约资源氛围，增强消费税绿色功能。为了有效地确保XX的宏观调控，消费税在全部税收中所占的比例应该增加。消费税法中的应税消费品或消费者行为应该扩大到约20种，通过消费税加强国家宏观调控与经济的可持续发展，实现XXX第十八次报告提出的“绿色发展，循环利用，低碳发展”的新治理理念，有效引导人们节能环保的消费理念，促进生态环境保护和循环经济发展。

　　消费税作为我国四大税收之一，不仅可以保证我国的稳定增长，而且可以有效地规范产业结构和绿色消费结构，限制一些高能耗产品、高端奢侈品，使消费者树立绿色健康的消费理念。消费税从古罗马帝国时代一直发展到今天，一直是世界上超过120个国家和地区征收的重要税收。中国消费税体系从零开始，从不完善到逐步完善，其“绿色”过程取得了显著进步，取得了显著成果，人民的经济生活在各个方面都发挥了重要作用。但是，我们还应该注意到，由于中国消费税发展过程相对较短，消费税制度还不是很全面，其“绿色”水平只停留在“浅绿色”阶段。我们应该着眼于现行消费税法存在的问题，进行深入研究，使我国的消费税制度更科学，更完善，更合理，从“浅绿色”到“深绿色”的发展方向，在促进生态环境保护，资源节约等方面发挥其应有的作用和意义，更能适应国际形势变化的发展。

　　进行消费税的绿色改革，确定消费税的税率范围，税率和税收优惠等税收因素，根据我国当前经济发展水平，综合考虑各种因素，可以试点一个地区，总结经验，尽可能减少负面影响。我们不能简单地追求经济的快速发展，以环境污染，资源破坏为代价，从而放弃我们目前的消费税绿色化改革。此外，税法系统应该相互协调。在目前的税制下，还有其他税收，其法律规定在不同程度也反映环保，节能减排目的，在消费税绿色改革的同时，应注意与其他法律法规的互配和明确分工，共同引导绿色消费，资源节约，环保意识。总之，在我国进行消费税的绿色改革，不能过于仓促，应该在这个阶段整合中国具体国情，消费水平，经济发展水平等等，综合考虑，在经济发展和生态环境中寻求平衡“中间路”，走上逐步发展的道路。

　　感谢我的老师，感谢他一直以来在论文的写作和修改上所给予我的关怀和教诲，感谢他在百忙中一直十分耐心地关注我的论文写作，常常在深夜给我发来邮件，提醒我对论文进行有的放矢的修改。

　　在此，我还要向三年来对我言传身教的法学院的老师们表达自己深深的谢意。感谢他们的关心和帮助，他们的博学与睿智在学术上促进我不断成长，他们的平易和热心使我感受到真正的师生之情。最后，感谢我的父母二十多年来给予我的关怀、支持和理解，是他们给了我勇气和信心，使我顺利完成学业，在这里，仅以此文献给他们。

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