以风险为导向的内部审计在A公司的 应用研究

摘要：经济在进步，各行各业日新月异，企业的压力不断加大，内部审计在企业经营管理中充当着重要的作用，大量的企业管理者越来越重视，以期达到、规避、和转移风险的目的，实现企业价值最大化，内部审计在制造业中也有着不可忽视的作用。
本次研究围绕以风险为导向的内部审计这一主题，结合制造业A公司的内部审计现状找寻问题所在并探究解决之道，基于国内外风险导向内部审计研究，本文主要采用文献研究法与案列分析法相结合，为A公司内部审计工作提出相关建议，结合A公司的发展现状分别从提高审计部门独立性和权威性、增大复合型内部审计人才的比列、提高审计人员综合素质、强化内部审计服务职能、改进风险导向内部审计等方面提出适合A公司的方案措施，风险导向内部审计改进意见从四个方面入手：确定思路，编制审计计划和项目计划，实施审计测试。针对重点风险领域采用SWOT战略分析方法，为后续的审计工作打下基础。
关键词：内部审计；风险导向审计；风险；A公司；

　　一、引言

　　（一）选题背景与研究意义

1.选题背景
自1941年国际内部审计研究所成立以来，内部审计的职能范畴得到了优化改进，该项目旨在促进内部审计领域的发展。后来，IIA出台了《内部审计职责说明书》，第一次对内部审计明确定义。从20世纪中叶开始，国际内部审计师协会不断审查其内部审计职责，其范围逐步从财务会计扩展到各种经验活动，并已开始在公司治理中发挥作用。最新文件将公司的风险确定为内部审计的重点，因为它提高了组织价值并改善了组织运营，协助管理层实现企业目标。新的文件改善了内部审计的现状，将内部审计职能提升到风险管理和公司治理水平，正式推进了基于风险的内部审计。
基于风险的内部审计的研究和应用才刚刚起步，传统的内部审计存在诸如解决方案薄弱，管理缓慢和解决办法单一等问题，新型内部审计注重事前风险控制和预防，从很多角度提出改正意见。为了完善内部审计法律制度，规范各领域内部审计业务，国家审计署和内部审计协会公布了一系列制度和指导方针，这表明国家当局正在更加关注风险，现代化的内部审计模式基本符合国际内部审计理念。
2.研究目的和意义
我国内部审计发展较晚，基于风险的内部审计并不成熟。然而，经济的不断发展，公司面临的市场环境变得更加复杂，风险来源也越来越广泛，查错防弊内部审计模式终将被替代，提高公司内部审计质量是一个缓慢而艰难的过程，不仅要考虑到内部审计发展的总体趋势，还要关系到公司的实际情况。目前，经济全球化强调内部审计的新要求，强调内部审计应在全面风险管理和控制中发挥作用，信息时代为内部审计开辟了新的天地。因此，基于风险的内部审计在企业中的运用是可操作可实践的。
风险导向内部审计，主要是对企业经营活动进行风险评估、控制与管理，制造业包含环节多，每个环节都有相应的风险，从采购，入库，领用，生产，仓储等等一系列环节中，以风险为导向进行事前，事中，事后审计，预测、识别并控制风险，从而实现企业发展目的。

　　（二）国内外的研究综述

1.国外研究的综述
外国专家主要分析基于风险的内部审计产生的原因，与传统审计的差异，分析实际操作中遇到的问题，并提出解决方案。
国际经济飞速发展，国内依旧如此，在经济高速发展的今天，传统的合规审计已经不能满足企业的需要，我们需要为企业规避和防范风险，因此风险导向审计油然而生[1].。IIA在2013年最新颁布的《国际内部审计专业实务标准》要求审计人员使用风险评估的方法编制审计计划。
随着企业经营业务的拓宽，传统内部审计模式成本效益低，风险导向审计能为企业提高成本效益，提升审计效率，还能有效且全面的识别和评估控制措施中的风险[2]。
对于风险导向内部审计在实际工作中的运用研究也有突破性的进展，国外学者从对商业银行以及重视内部审计的企业进行的实地调研发现，风险导向内部审计能很好管控风险，将企业发生的风险防患于未然，转变为事前审计，促进企业目标的实现[3]。
2.国内研究的综述
近年来银广夏、蓝田股份舞弊xxxx等行为的出现，安然、世通丑闻的爆发，企业内部审计被推向了风口浪尖。这些丑闻的曝光不仅使大众对会计信息的公信度产生了严重质疑，而且对企业的经营发展带来了灾难性的影响，深究其原因都与企业内部审计的缺失或不完善有关，近年来我国对内部审计越来越重视，出台了相关的法律政策，具体落实与完善成为企业发展不可或缺的环节。
目前风险导向审计在我国的研究和应用刚起步，现代内部审计更加注重事前预防和管理风险，并经过全面审查，从各个角度全方位解决问题[4]。
以风险为导向的内部审计是未来发展的方向，可以提升审计效率、减少审计风险，是企业未来发展的必然趋势[5],国内学者从风险导向审计的定义和特征出发，分析内部审计开展风险导向审计的重要性[6]，为实际应用到企业中打下理论基础。
研究表明，基于风险的内部审计也在优化公司治理方面发挥着积极作用，越来越多的公司采用这种审计模式。职能的有机整合使内部审计成为风险管理的重要组成部分[7]。
对于风险导向内部审计的具体实施方法，国内学者提出了一套比较全面和准确的风险导向内部审计方案，全面认识企业风险时应同时关注风险的重要性和发生的可能性，审计步骤主要包括明确风险所属范围、全面识别风险、评估风险重大程度、找出审计重点和确定后续审计程序，实施细节测试并对实施效果进行评价和反馈[8]。
尽管风险导向内部审计已越来越被监管机构和组织重视，依旧包含大量问题。主要面临的问题有审计信息数据库不健全；内部审计独立性不足；内部审计人员素质不高；现行审计制度不能适应风险导向审计的要求等[9]。
传统的审计模式已经很难适应国际经济一体化进程和以大数据时代科技技术为导向的迅猛发展,当代企业的生存环境越来越复杂,干扰和限制着审计的独立性,以系统分析为前提、让企业形成风险意识、以事前审计为显著特点的现代审计模式应得到广泛运用[10]。
3.总结与评价
从国内外研究情况和内容相对比可以看出，我国内部审计的相关研究比国外学术界对于风险导向内部审计理论研究相对滞后，因此在这方面有较大的发展空间。以上研究课题，主要研究了风险导向审计的理论背景，审计方法，创新模式，以及分析了风险导向内部审计的必要性与可行性，在实际工作实践过程中找出存在的问题及解决的对策方案，结合理论基础与实际案列，分析具体企业内部环境，制定出合理的内部审计计划与控制程序。
总而言之，国外学者在风险导向审计应用研究方面已经有丰富的经验与研究成果，为国内相关研究指引着方向，与此同时国内学者也应建立适合中国特色的风险导向内部审计制度体系，跳出会计与审计学科的局限，开拓新的视野格局，为未来内部审计实务的发展提供理论基础和经验借鉴。

　　（三）研究内容和方法

1.研究内容
本文的基本逻辑是：首先对内部审计与风险相关概念界定，以及一般企业的查错防弊传统审计具体情况及不足，阐明以风险为导向的内部审计在实务中的指导性作用，最后找出风险导向审计在实务应用中存在的问题并提出具体的解决对策。基于此，在阐述国内外相关研究的基础上，以制造业A公司内部审计为例，对A公司采购、生产、销售、仓储等一系列的生产经营活动进行介绍，并且分别对A公司生产经营活动的内部审计现状及内部审计风险控制的理论基础进行分析和阐述。然后，对A公司建设项目内部审计在计划管理、审计调查、审计实施、审计方法等方面存在的主要风险及这些风险形成的原因进行了详细的分析，为其内部审计风险控制方案的设计提供了充实的理论依据。
最后，为了能够有效地促进以风险为导向的内部审计方案在A公司的成功实施和应用，本文结合A公司的发展现状分别提高审计部门独立性和权威性、增大复合型内部审计人才的比列、提高审计人员综合素质、强化内部审计服务职能、改进风险导向内部审计等方面提出适合A公司的方案措施，为今后的经营管理工作打下基础。
2.研究方法
（1）文献研究法
本论文文献资料主要来源于知网数据库。通过查阅与内部审计与风险管理相关的文献、理论和数据等，从中得出基本的观点，分析各种观点的依据，对以风险为导向的内部审计有一个基本的概况，之后对各种观点汇总分析，找到关于该文的切入点。通过对相关文献的学习、整理和分析，为本文研究提供理论支撑。
（2）案例分析法
本文以A公司为列，先发掘问题所在，基于制造业以风险为导向的内部审计研究的经验进行借鉴，针对问题提出相应的对策。遵循从理论阐述到实践分析，再从实例剖析到理论总结的一般性和特殊性相结合的方法。

　　二、风险导向内部审计相关理论综述

　　（一）内部审计与风险相关概念界定

1.内部审计
内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在为企业增值和优化企业营运模式，帮助企业实现目标，确定内部审计审查的方向和具体做法[14]，以风险为导向根据问题的重大程度，针对风险大小设计不同程度的内部审计计划，这样一来，审计的范围不会那么局限，减少问题遗漏，把有限的时间与精力放在重大风险问题上，也保证了审计成本效益性，提高了审计效率。
2.风险
风险是一种不确定性，是企业在经营活动中因未来发展情况的不确定因素所引起的，存在对企业不利事件的可能性，风险不能笼统的被理解为对企业产业的不利影响，如风险与收益成正比，说明不仅有消极的风险，风险有时也能给我们带来机会和收益，合理的识别、评估和利用风险，能为企业带来增值效益。
3.风险导向内部审计
在经济现代化的大背景下，各行各业的竞争都异常激烈，想要在市场上具有核心竞争力，实现企业的价值，从成本与销售价格方面入手，显然，销售价格定得过高，不利于企业的长远发展，而降低成本是相对较优的策略，合理利用时间，人力资源降低费用，保持竞争优势，了解自己的不足，弥补自己的劣势，开展全面的风险管理，以风险为导向实施内部审计，有效防控风险，是审计部门在现行经济大背景下改进升级的方向。若只是像过去以差错防弊为主要目的的传统审计，将无法为管理层解决问题，内部审计将会被边缘化，最终沦为被取代的结果。

　　三、国外企业风险导向内部审计的经验借鉴与启示

　　（一）国外企业风险导向内部审计的经验：如表3-1

表3-1国外企业风险导向内部审计的经验

　　（二）国外企业风险导向内部审计的启示

随着我国经济的不断发展，在国际上扮演着重要的角色，与其他国家接触的机会越来越多，为了更好的与企业达成良好的合作关系，实现共赢，我国应仔细学习和吸收西方国家相关研究的先进经验，结合我国国情，因地制宜，有针对性的开展内部审计工作，内部审计工作人员在开展审计工作过程中，做到善于发现问题，及时解决问题，同时，企业相关部门也应积极配合其工作，做好宣传工作，让企业员工了解审计，利用审计主动参与到审计中来。

　　四、A公司内部审计问题分析

　　（一）A公司基本情况介绍

A公司成立于1996年，总部位于四川省绵阳市路南工业园，占地面积1000余亩，标准厂房面积50万余平方米，员工1200余人，现已有13家分公司，分别开在全国不同的地区，是西南地区大型的精密钣金和插框制造基地，专业从事钣金结构件及许可范围内的电装、测试产品的开发、生产、销售和服务；电器、电子通信产品的生产制造；电子机箱、插框和机柜的设计制作。
本公司秉承“诚信为本、科技兴企”的原则,坚持“质量是企业的生命,质量至上”的思想,建立了完善的售后服务体系,凭着至诚的售后服务,配合优良的技术专材,赢得了新老客户的信赖与支持,确立了良好的合作关系,公司长期为维谛、华为、迈普、特锐德、四川长虹、九洲电器、信威通信、西南机电、博力电气等高新技术大型企业提供优质产品,并与维谛、华为、特锐德、九州光电、九州光通等大型企业开展合作,为其提供产品与服务。
公司积极参与国际竞争,依靠科技优势和地方各界的强力支持,与各界同仁一道携手合作,为客户提供优质的产品与服务,实现我们“让客户满意”的宗旨,共谋发展,再创佳绩,铸造辉煌,力争2018年在中国机械电子制造业中占有领先地位,在2020年成为大型综合企业,为促进经济发展、社会进步作出积极贡献。

　　（二）A公司内部审计组织模式

A公司虽然规模较大，但是其内部审计机构是近两年建立的，由法务部发展成为审计法务部，相关制度模式还不够成熟，人员较少，该部门直属于董事会，审计法务部正处在发展阶段，现在主要以查错防弊为目的，保护企业资产的安全性和完整性的传统内部审计为主，其他部门对审计部了解不够，认为审计部就是“找麻烦”的部门，内部审计工作中，审计对象不愿与审计人员配合展开审计，甚至故意隐瞒被审材料，直接影响到审计材料的真实性与完整性，这些都会成为潜在审计风险隐患。

　　（三）A公司内部审计不足分析

1.内部审计队伍建设不足，审计人员少，员工素质参差不齐
对于审计部门来说，审计人员是不可或缺的，人员过少审计程序不能更好的执行，加大了审计风险，审计部门的成立也无意义。当前，A公司的内部审计机构由一名审计法务部长，一名法务助理，一名审计总监和两名审计助理组成，现有内部审计团队的人数和专业资质远远不能满足企业发展的要求。审计取证工作中，企业依然沿用传统落后的取证模式，且审计从业人员综合素养与专业技能不高，内部审计工作往往是以现场经验、账目基础及制度基础等审计内容为主，对于内部审计工作而言，查错防弊是其最终目的。
2.审计部门未独立于法务部
审计部门与法务部相结合削弱了内审机构的独立性，审计结果的可靠与准确性得不到保障，一定程度上，可能使其效果大打折扣。
3.内部审计制度不够完善
企业从事生产经营活动最重要的目的就是实现自身的经济价值和社会价值，科学的内部控制制度帮助企业在内部形成独特的竞争优势，加强管理与控制，促进企业资源的合理使用和配置，确保人、财、物达到最佳的配合，为实现企业外部盈利做保障。公司缺乏完善的内部审计制度，无法为内部审计工作提供有效的支撑，审计人员也就难以依照相关制度与规定开展工作，难以从根本上保障审计结果。另外，被审个人或部门，不能严格依照相关制度与内审部门加强合作，一定程度上，提高了内审风险发生几率。
4.以查错防弊为主的内部审计已经不再顺应时代的潮流
当前，大部分企业都是以查错防弊为最终目的，审计人员缺乏风险意识，在抽样审计工作中，审计工作人员一般依据自身经验和主观意识，开展抽样审计确定样本数量和种类，在此基础上获得样本结果，此种情况下开展的审计工作，漏审现象是比较常见的，从而埋下了审计风险隐患。

　　五、加强A公司风险导向内部审计的对策建议

　　（一）设置独立的审计机构

A公司应将内部审计机构独立于法务部，将审计部与其他部门紧密的联系到一起，营造良好的审计氛围，当个别部门出现问题和不足时，应积极的与审计部门沟通，请教，审计部门针对问题出具较优的整改意见。在权限方面，内部审计机构获得较大的权利，在监督管理层时才能无所顾忌，审计结果才具权威性，让大家信服。独立的审计机构对企业内部审计结果起到决定性的影响，为企业决策提供可靠的数据保障，才能发挥有效的作用。

　　（二）培养内部审计人员综合素质

西方国家内部审计很注重审计人员业务能力和综合素质方面的培养，习xxxx在最近的两会中提到，当今社会人就是资源，因此在内部审计工作中应合理的安排和任用人才，人才是企业开展工作不可或缺的，正是这个原因，西方国家在人才培养方面做了很多投资，不仅从工资待遇方面吸引人才，而且为员工提供很多学习深造的机会，不仅提升了员工个人素质，还未企业带来了效益。在这方面，中国的企业应向他们学习，很多企业目光短浅，只能看到眼前的利益而忽略长远的发展，很多公司都不愿意招录实习的毕业生，特别在公司内部审计方面，他们觉得培养新人耗时耗力，且留不住，不仅耗费成本，近期根本用不上，其实这种观点是错误的，应届毕业生虽然没有经验，但是学习能力强，年轻有活力，公司好好引导也是可塑的人才。
为紧跟国际经济的步伐，我国内审人员需提升多方面的知识和能力，仅仅会检查账本已经不能满足当下的需求，当下需要既了解政策法律，又掌握市场工程技术以及经营管理等全能性的人才，因此，我国企业需要加大对这方面人才的培养，从而弥补企业职务的空白。

　　（三）强化内部审计的服务职能

企业经营活动的最终目标是实现企业价值最大化，以此为前提，慢慢加强企业内部审计，在此过程中发现，风险导向内部审计的服务职能能为企业的增值提供服务有利作用。市场经济环境是一个动态的过程，随时在变化，面对这种情况，企业的内部审计应该使用科学和全面的方法对风险进行预测、检查和评价，帮助企业实现增值效果。

　　（四）风险导向内部审计改进建议

1.风险导向内部审计总体框架
风险导向内部审计主体框架是首先对企业进行总体层面分析，通过询问，与管理层沟通，等方式了解公司经营目标，业务流程，从而认定风险，整理分析重大错报风险和进行风险评估，进而制定审计计划，实施控制测试和细节测试程序。如图5-1。
在制定审计计划表中应该全面了解企业目前存在的风险和预测未来可能会发生的风险，以此为依据展开审计计划的撰写，同时，在实施审计过程中发现企业带来的不良影响，及时处理应对，并将出具意见和结果的审计报告向企业管理层汇报。

　　2.以风险为导向编制年度内部审计计划
①确定审计思路：以分公司为单一主体进行审计项目风险评估
根据A公司组织结构的特殊性，各分公司间生产线与业务流程不同，导致其风险来源不同，将一个分公司作为单独的主体，进行整体层面分析，采用风险评估方法确定重大风险领域，将单一主体的经营风险作为第一要件，以此为前提编制年度审计计划。
②识别并选定风险评估指标
将降低经营活动重大风险和错报风险纳入企业管理中，能更有效的降低企业整体层面的风险，同时带来增值效应。根据《内部审计制度》要求，制定年度审计计划需考虑：1、企业的发展目标及年度工作重点；2、严重影响相关经营活动的法规、政策、计划和合同；3、相关内部控制的质量；4、相关经营活动的复杂性及其近期变化；5、相关人员的能力、品质及其岗位的近期变动[12]。
企业内部控制制度制定过程中，审计部门应了解A公司的企业性质和业务特色、各分公司的情况和在行业环境中的竞争优劣势，总结分析阻碍企业经营发展的事项和因素，分为以下四个方面，如图表5-2：

　　根据各个层次不同的指标进行评分，总分为5分，风险越高分数越大，来确定具体重大错报项目。评分依据主要采用定性和定量的方法，能根据数据公式计算的指标严格速算，但部分风险指标比较抽象，不能计算出结果，则以内部审计人员的经验和风险意识进行确认以及咨询专业人士。
③编制年度内部审计计划
审计计划的具体内容应该主要包括：1、从整体层面分析A公司目前的经营活动和年度重要工作的问题所在。2、明确经营目的，确定审计计划的目标、原则、重点以及预期达到的审计效果。3、进行业务流程分析，实行风险评估识别重大错报风险。4、配备专业的审计人员，必要时进行针对性培训，以及开展审计需要的其他配套条件。
3.以风险为导向制定项目审计计划
应该明确的是，前面提到的年度审计计划是企业总体层面大方向的计划，而项目审计计划是针对具体分公司的计划，二者不同，针对公司识别出重大风险的事项，确定审计项目，明确重点有针对性的制定项目审计计划，有效的利用审计资源，选择正确的审计方法和工具。在年度审计计划中，发现分公司恒奥电子存在风险的可能性较大。下面以恒奥电子为例确定审计重点：
①用SWOT战略分析模型分析和确定重点风险领域
首先审计人员需要对恒奥电子公司运营制度流程进行了解，一般采用与管理层和员工交流、询问的方式，也可借助以往发现的问题进行问卷调查、资料查询、管理制度执行情况等当时收集资料寻找线索。战略分析如下表5-3：

优势（Strength） 1、公司拥前沿的科技技术设备，采用自动化高效率的生产线，步入了智能时代，A公司的钣金生产技术在中国具有比较重要的地位和竞争力。2、公司严格按照ISO国际质量标准生产，产品质量有保障品牌知名度较高，品质在国际上处于一流水平
劣势（Weakness） 1、资金来源单一，由于部分客户订单大且采用商业汇票的方式支付货款，且部分供应商只支持现金支付，容易出现资金短缺的风险。2、近期部门职能调整，采购部门从询价，定价，购买到入库均由一人完成，存在较大的舞弊风险。3、外协加工监管不到位。部分客户要求的产品具有个性化，原材料基本是国标件，不满足客户要求，对于这些基本的、不涉及专利技术的零部件采用外协加工的方式，但由于监管的缺陷，存在部分外协加工商的舞弊问题，则可能影响公司的产品声誉和经营业绩
机会（Opportunity） 1、近年来，国家加大对高新技术企业的扶持，公司未来发展空间广，市场对于精密钣金和插框制造的需求加大。2、国际市场逐渐打开，A公司的相关产品已经出口到世界各地
威胁（Threat） 1、部分零部件和五金件价格不断上涨，并且公司的生产规模变更，生产成本增加，若销售价格上涨，将失去核心竞争力。2、国内市场竞争越来越激烈，将利润空间下降。3、加工设备均从国外进口，存在着汇率风险和税务风险。4、由于智能机械生产设备更新换代快，导致库存旧机型的管理成本大大增加
②战略分析结束过后，把风险点整合和分类，明确重要风险领域，进行定性定量评估。如表5-4。

　　由此可知，恒奥电子公司有3个存在重大差异或缺陷风险的领域，存在风险最重大的是采购部经营变更对公司的影响，其次在于生产成本控制方面，资金短缺风险，另外在外协加工、设备进口均需给与不同程度的测试。

　　4.以风险为导向实施审计测试
①对采购过程的实质性测试
通过询问工作人员了解恒奥电子公司的采购过程，发现可能导致采购成本偏高的风险如下，并结合公司实际情况实施控制测试，如表5-6。

　　②对采购过程实施实质性程序
在采购与付款循环过程中主要风险体现在应付账款和一般费用中，因此在进行实质性分析程序时，主要针对这两个方面实行。本文主要讨论应付账款的实质性分析，首先获取和编制应付账款明细表，将应付账款进行计价和分摊；第二部，函证应付账款，再次过程中应注意函证的必要性，遇到不同情形的应对措施，以及函证的方式。第三，检查应付账款计入的会计期间是否正确，此为完整性的检查。第四，未入账负债测试。第五、关联企业账款测试。制定能容忍的最大差异额，确定风险的大小，为细节测试做好前期准备。
通过实质性程序过后，针对数据差异重大的项目进一步开展细节测试，在抽样方式选取样本时应注意，根据测试的数量和风险不同，抽取的样本量不同，样本量抽取结束后，将抽取的数据金额录入表格中，进行计算分析，账项核对。
按照以上流程，分别对成本控制、资金短缺、外协加工、设备进口等项目进行审计，从而达到提高审计效率，减小审计风险的目的。

　　结论

本文采用文献研究和案例分析的方式，以国内外课题研究作为理论前提，将A公司作为研究对象，主要讨论分公司恒奥电子在采购与付款循环存在的风险，采用风险导向内部审计方法，找出不足、提出对策建议，优化集团内部审计工作。
本文的得出的结论如下：
企业实施风险为导向内部审计之前，应基于A公司的发展现状，分析企业拥有的审计资源人才和技术，建设和配置符合企业现行标准的内部审计部门，赋予部门应有的权利；扩大复合型内部审计人才比列，提高审计人员综合素质，强化内部审计服务职能，以期达到有人可用，有据可依，有法可解的内部审计效果。
风险导向审计是从企业全局的角度考虑问题，分析企业重大风险及风险来源，制定内部审计计划、实施实质性分析程序，进行细节测试，在此审计过程中，审计人员应采用询问、观察、检查、函证等审计方法了解情况，在正式实施审计工作之前，还需要对企业内外部环境进行了解，做好充分的准备。审计部门对已识别的风险有针对性的提出防控风险的审计报告和对策意见，起到降低风险和利用风险的作用。
总的来说，在公司经营管理机制中，风险导向内部审计应该发挥重要作用，通过有效的审计方法对公司内部控制、风险管理及风险治理进行评价和建议。
本文虽然从理论和实证两个方面对风险导向内部审计进行研究，但由于自身专业水平有限，相关资料不完善，仍存在不足的地方，请老师们帮忙指点，一定仔细改正。

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