摘要：随着经济全球化和信息技术水平的逐渐提高，企业的竞争环境越来越恶劣，企业想要求得生存和发展，必须直面传统成本管理方法下出现的问题，站在战略的角度进行成本管理，才能真正提高我国企业的成本管理水平，让企业能够持续稳定的向前发展。本文首先介绍了战略成本的基本概念，并将其与传统成本管理进行对比分析，接着对战略成本体系的基本框架进行了介绍，充分了解战略成本管理的主要内容和基本方法，再通过对我国现企业战略成本管理的应用中出现的问题进行阐释，最后针对性的提出解决办法。
关键词：战略成本；成本控制；价值链分析
一、战略成本管理概念
战略成本管理，是将战略管理思想运用于成本管理中，指企业运用一系列成本管理方法以达到既降低成本又加强战略地位的目的。战略成本管理以作业为核心，以资源流动为线索，以成本动因为基础，以产品设计、适时生产系统和全面质量管理等基本环节为重点，塑造企业核心能力，提高企业竞争优势。
二、企业传统成本管理与战略成本管理的联系与区别
（一）传统成本管理与战略成本管理的联系：
1.战略成本管理中价值链管理思路的确立是建立在传统成本管理数据链技术上的
（1）传统成本管理是先找出影响产品成本的因素，再分别核算其所占的比重，然后针对性的控制成本的发生，这为建立起战略成本中价值链管理体系提供要素支持。
（2）战略成本管理基于传统成本管理提供的数据链，首先结合企业自身特点建立企业内部价值链体系，再结合企业在行业中的状况，以及市场反馈的有效信息，最后调整企业价值链体系。
2.企业战略成本的管理方法来自于企业传统成本管理的基础工作
（1）传统成本管理中运用的主要方法有分批法、分步法和平行结转分步法等，它们通常是对产品的直接人工和直接材料定量分析，得出产品的成本构成，这是战略成本管理方法的必备资料。
（2）战略成本管理根据传统成本管理下得出的成本构成（，再通过对企业自身的生产经营情况和特点分析，建立有效的战略成本控制方案。所以，企业拥有良好的传统成本管理方式，为战略成本管理体系的搭建奠定了坚实的基础。
3.战略成本管理中的竞争战略框架的构建是在传统成本管理的策略基础上发展起来的
（1）传统成本管理在长期的发展和总结基础上，积累的各种竞争策略的对策，为企业各个阶段的降低成本的管理提供理论支持和实践经验，是战略成本管理的中企业进行各种战略定位的基础依据。
（2）战略成本管理对传统成本管理的策略进行整合分析，加以创新和改进，根据市场发展的趋势和现代企业管理的特征，创建出效益型的成本管理战略定位。4.战略成本管理中价值链分析理念的确立是建立在传统成本管理数据链基础上的
（1）传统成本管理通过对本企业成本管理因素的考量，计算单位产品成本在产品中的比重，得出相关数据，找到降低传统成本管理的有效的途径，为建立起战略成本中价值链管理体系提供要素支持。
（2）战略成本管理依据传统成本管理提供的数据链，初步建立起符合企业经营管理特点的价值链体系，并将价值链体系向行业间拓展，根据市场对企业产品的信息反馈，对企业价值链体系进行调整。
（二）传统成本管理与战略成本管理的区别：
1. 成本管理目标不同
（1）传统成本管理的目标是让企业经营活动所产生的成本最小化，以此达到整体成本最小化以及利润最大化。在这种观念下，通常是从企业短期的发展来看的，并没有站在企业长期发展的角度上去考虑，而战略成本管理就是用长远的眼光考虑问题。
（2）战略成本管理是从企业所处的竞争环境出发，使制定的战略成本能够在企业竞争中获得全局、长远的成本优势，是一种全方位、全过程的成本管理。
2. 成本管理方法不同
（1）传统成本管理方法是在企业生产过程中，对原材料、人工和其他费用根据其发生的情况分为直接费用和间接费用两大类，再按照合理的分摊依据对产品的总价值成本加以确定。
（2）战略成本管理除了对企业内部的生产情况进行分析，还要考察企业竞争对手的产品信息，从而得到企业在行业中所占的位置，以此建立合理的战略价值链体系，获得企业竞争的能力。
3.成本管理对象不同
（1）传统成本管理是以企业产品作为研究对象，主要是考察产品在生产阶段各环节中价值变化的情况，并根据情况把单位成本控制在最低水平。
（2）战略成本管理是将整个企业作为研究对象，以传统成本管理所提供的资料为基础，对企业所处的整个价值链进行分析，再建立能增强企业竞争力的战略成本管理体系。
4.成本管理观念不同
（1）传统成本管理是一种追求短期利益的战术成本管理，局限于简单、狭窄的成本管理观念，以事后的成本分析为主，是一种静态成本管理，有很大的被动性。
（2）战略成本管理超越了一个会计期间的界限，从动态角度把握静态，在注重短期利益的同时，更关注企业的长期竞争优势，采用技术与经济结合等方式，从多方面寻求价值与功能的最佳结合点，保持企业成本领先的竞争优势。
5.成本管理重点不同
（1）传统成本管理中，将重点放在企业的内部生产经营活动所产生的成本费用。
（2）战略成本管理是将企业放在一个开放型的环境中，既要注意企业内部的成本状况，也要关注对应的消费者和供应商等外部的相关利益者的情况。
三、企业战略成本体系的基本框架
战略成本管理是在传统成本管理上，吸收其他先进的管理思想，从而形成一套体系。
（一）企业价值链分析
1.企业价值链分析
在企业内部存在着多个价值链，因为企业的内部可以分解为多个小的单元，除了单元之间的价值链，各个单元内部也存在着价值链。每一个价值链的存在，既会带来价值的增加，也会导致资源的耗用。并且企业内部的任何一项活动都不是单独存在的，势必会影响另一项活动或受另一项活动的影响，企业价值链就是要对这些活动进行识别并进行分析。
2.行业价值链分析
行业价值链是突破企业本身，将企业作为一个大的整体置身于上下游关系中，需探讨最初的原材料到最终的产品形成。因为企业本来就是存在于一个链条的一部分，上面链接的是原材料供应，下面链接的是最终消费者。通过这样的定位方式，能让企业判断是否可以通过调整现有的与上、下游之间的关系，来降低现在付出的成本。企业加强与上游价值链供应商之间的关系，建立紧密友好的战略合作关系，双方可以确定降低总成本和分享增加利润的最佳的工艺流程的改进方法。
3.竞争对手价值链分析
在一般性的以盈利为目的企业中都处在同类产品的竞争之下，竞争对手价值链与企业自身价值链处于平行的关系之下，竞争对手价值链分析，主要是对竞争对手的成本范围、成本结构以及成本技术水平等进行分析，再与本企业的同类产品的成本构成进行对比，通过差异来制定销售策略。
（二）成本动因分析
1.结构性成本动因分析
结构性成本动因通常包括：
（1）规模
规模是指企业在研究开发、制造、管理、营销、服务等等方面的投资规模，主要是通过规模效应来对企业的成本产生一定的作用。如果企业的达到一定的规模，便能增强工作的效率性，能分摊固定成本，从而降低单位产品成本。而当规模达到某一临界值时，固定成本便会随着业务的增加而增加，那么单位成本不再持续下降，这时便会出现规模效应递减。
（2）范围
范围可以从横向和纵向两大方向进行延伸，横向的范围主要是指企业的规模，是否扩张了新的业务、是否获得了更广泛的市场等；而纵向的范围则是上游的供应商和下游的消费者。
（3）经验
影响成本的综合性基础因素，积累经验提高熟练程度，使企业耗能损失减少，作业效率提高，人力成本下降。积累的经验越熟练，成本降低的机会越多，经验的不断积累和发挥是获得“经验—成本”曲线效应，形成持久竞争优势的动因。
（4）技术
技术是指结合现代的先进的科学技术，拥有创新能力，在市场竞争中获得自身的竞争优势，如果能提高其水平或者简化复杂的工艺，都有利于产品成本的降低。还包括借助先进的管理水平来达到成本控制的目的。
（5）多样性
多样性是指提供给客户的产品以及服务的种类。要求企业从顾客的满意度为起点，结合现有的先进技术努力研发出优质的产品或是提供质量优良的服务，开拓更广泛的顾客群体，获得广泛的认知度。
2.执行性成本动因分析
执行性成本动因通常包括：
（1）凝聚力
企业能够起到把所有员工能聚到一起，发挥着各自的潜能为企业做出最优的贡献；员工对企业投入的向心力发挥着重要作用。因此在战略成本管理过程中强调全员参与，通过建立各种激励制度，培养员工以厂为家的归属感和荣誉感，同时在建立企业文化的同时培育企业的战略成本文化。
（2）全面质量管理
物美价廉表明质量与成本密切相关，质量与成本最优化是实现质量成本最佳，产品质量最优的内在要求。宗旨是以最少的质量成本获得最优的产品质量，并且最低的质量成本可以在缺点为零时达到。因为对错误的纠正成本是递减的，所以总成本会保持下降趋势，直至最后的差错彻底消除，故全面质量管理的改进总是能降低成本。成本动因要求企业尽力推行全面质量管理，树立强烈的质量意识，从内部的设计、生产过程的各阶段着手提高产品质量，降低产品成本，真正做到优质高效。
（3）生产能力利用率
在企业规模既定的前提下，企业生产能力的利用效果是影响企业成本的一个重要动因。主要通过固定成本影响企业的成本水平，在相关范围内固定成本不随产量增加而改变，当企业生产能力利用率提高时，单位产品分摊的固定成本减少，从而达到降低单位产品成本的目的。企业寻求建立能够充分利用生产能力的经营模式，将会带来企业在市场中的成本竞争优势。
（4）联系
指各种价值活动的彼此之间相互关联。一类主要是内部的横向联系，企业内部各种价值活动之间的联系遍布整个价值链体系，企业可以根据相互联系的活动采取协调和优化两种策略提高效率和降低成本；一类是企业与供应商、客户之间的纵向联系，供应商的供货周期与及时性影响企业库存成本、销售渠道扩张和促销活动开展可能降低企业销售成本。企业所有价值活动都会产生影响，倘若能找到确保以一种协调合作的方式开展，将会得到降低总成本的机会。
（三）战略定位分析
1.成本领先战略
成本领先者只要价格控制在平均水平就能取得优于平均水平的业绩，将低成本转化为高效益。成本领先战略就是通过对现有资源进行整合，达到经济成本控制，让企业成为行业中成本最低的生产商。也就是价值相同的产品，单位成本最低的生产商即拥有了成本领先战略。
2.差异领先战略
差异领先战略是通过采用不同于其他竞争者的产品或服务，以此获取消费者的青睐。这种战略十分适合消费者偏好呈多样性的领域，一般标准化的产品无法满足消费者的需求，这是差异领先战略便能充分发挥其作用。但并不是所有的企业都适合差异领先战略，在使用该战略时，要注意战略调整后的价格是否能为顾客所接受、懂得宣传自己拥有差异的价值所在以及差异化之后所带来的收益不得低于所额外付出的成本。
3.目标集聚战略
目标集聚战略是企业将经营重点放在某一特定的顾客群体、某产品系列或某一特定的地区市场上，以占有在这一局部市场的地位。随着人们生活水平的提高，人们对各个产品的要求越来越高，所以很多市场被迫被细分化，针对不同的需求来开发不同的产品，这时目标集聚战略就发挥了它的主要作用。其最大的特点就是，不追求大市场的小份额，而是追求小市场的大份额。在采取这一战略时，要注意竞争对手可能也会采用这一战略来占领市场、消费者的消费观念并不是一成不变的以及该战略是否符合企业的长期发展目标等等。
4.生命周期战略
生命周期是指某一产品从进入市场到离开市场所经历的时间段，一般分为导入期、成长期、成熟期和衰退期四个阶段。一般来说，不同的期间企业要相对应的采取不同的战略模式。处于导入期的企业，应采用扩张性的成本战略模式，以帮助企业迅速占领市场；成长期中利润的增加，会吸引大量竞争者的进入，企业也应扩大成本，继续扩大市场份额；成熟期的企业，拥有大量的潜在消费者，但其利润增长速度会放缓，这时企业可以采取紧缩性的成本战略，调整价格而获得潜在消费者；到了衰退时期，企业应做好撤退或是延长衰退期的准备，这时宜加大利润和现金流，对应的要采取紧缩性的成本战略模式。
5.整合战略
横向整合战略是指企业与处于同一经营战略的企业或经营单位进行整合的战略。纵向整合战略一般有两种形态：一是，企业自行生产其生产链上的上游产品，实现向后整合；二是，企业自行生产其上蝉联上的下游产品，实现向前整合。横向整合扩大业务规模，开拓新业务，纵向整合则经常超越业务范围，沿着行业价值链向前或者向后延伸整合。
四、我国企业实施战略成本管理目前面临的困难
（一）成本管理观念陈旧
我国大多数企业的成本观念相对陈旧，虽然对企业实施战略成本管理能够全面引进，很好地开展，但其成本管理观念还是停留在传统的成本管理理念上。尤其是一些国有企业缺乏战略成本管理的长期意识，只局限于短期经济利益，不注重企业的长远发展。相反，像一些私营企业、民营企业却能够很好地关注企业的长远规划，重视成本管理与企业战略管理的融洽结合。
（二）作业成本法应用受阻
有些实行战略成本管理的企业，在进行成本核算时，采用作业成本法来进行成本核算，虽然这种方法能更准确地分配车间的间接成本，并最终核算企业的产品成本。可在实际操作中，重新汇总成本的工作量大，比较困难，与理论上存在一定差距。在实际运用中，作业成本法很容易专注于作业本身的效率，因此单纯改善作业而忽略价值链整体的缺陷，无法为价值链分析发挥作用，提供现实基础。
（三）信息有效性不足
企业目前的财务成本系统所能提供的财务信息与战略成本管理所要求的财务信息有一定的差距。值得注意的是，战略成本管理是在提高企业竞争优势的同时进行的成本管理，不是仅靠会计人员即能完成工作，而且需要企业领导的高度重视和积极参与，从企业竞争战略高度看待成本问题，解决成本问题，这是成功使用这一先进原理的先决条件，而在我国企业中这方面的工作尚有欠缺。
（四）我国企业在战略成本管理上缺少切实可行的战略目标
在已经试行的战略成本管理的企业中，由于没有建立起规范化的框架体系，其战略成本目标的制定也就变成了无源之水，更谈不上短期、中期和长期目标的匹配了。因此没有企业战略成本目标的科学确立，企业战略成本的实施就无从谈起了。
五、对策
（一）建立和完善现代成本管理战略
（1）战略成本管理是站在全局和可持续发展的角度考虑问题的，这需要企业充分了解自身以及所处行业的特点，找准成本管理的方向。在建立现代成本管理观念时，首先要加强企业的核心竞争力，无论是生产环节还是其他环节都要对成本的构成进行科学合理的分析和评价，优化资源的分配。
（2）企业不但要关注企业内部的管理活动，还要注重企业的外部情况，包括竞争对手的最新动态、企业自身与竞争对手的区别以及消费者的观念和消费能力等，有利于企业提前做好变化的准备。
（3）企业还要建立与供应商之间的和谐共处关系，能对降低成本起到推动作用。并且，现代成本管理与传统成本管理的区别还存在于，成本的管理不再只是事后的处理事项，现代成本管理强调实时性。
（二）有效利用战略成本管理分析工具
（1）价值链分析工具时对企业的内部和行业进行分析。在进行内部分析时要重点关注两点：一是从财务报表中找出成本费用付出最多的地方；二是通过对近几年的财务数据，纵向来看哪些成本费用波动厉害，并找出相应的原因。而在企业进行行业内比较时，要根据企业行业地位，参考行业中平均水平或优秀水平。找出企业与行业内优秀水平之间存在的距离，再结合企业自身情况，针对性的提出优化方案。内部和行业分析是为了整合上下游发生的成本、付出的代价和得到优势孰轻孰重，最终再做出决策。
（2）在中国企业的战略定位分析中，企业会根据自身横向纵向对比进行战略定位考虑。在企业进行了价值链分析和战略定位分析之后，企业只有通过控制成本动因价值链活动的关键环节，才能真正的实现成本控制，从而使企业得到竞争优势。在成本动因分析中，必须明确的是企业将进行成本控制的环节，这个环节在整个流程中的重要性，确定控制因素和方法来降低这些成本。
（3）在战略成本管理的分析中，综合的情况比较复杂。需要结合当前的经济环境，市场竞争对手，自身优势等等。所以，战略目标必须以前两种分析工具为基础。在确定了战略管理目标后，还必须确定管理目标的有效实施。
（三）重视和发挥价值链体系
（1）企业在进行价值链分析时，需要从行业和竞争对手两个角度出发，了解企业在行业中的地位，以及竞争对手所处的优劣势。
（2）企业的管理仓可以改善或者重建价值链，能增强企业的竞争优势，获得更广阔的市场。
（3）企业的管理者把企业看成是多功能、多体系的价值链，针对企业的优势和劣势，扬长补短，建立最适合企业的管理体系。
（4）树立价值链的观念，不但要让企业的管理人员认识到成本管理与本企业的产、供、销方面的相关性，而且要让企业的管理人员意识到本企业是处于一个价值链之中。
（四）合理使用成本动因分析工具
（1）从价值链的角度来看，每一个创造价值的活动都有一组独特的成本动因，在战略成本管理的理念中，成本的决定因素是多项的，如规模、位置和技术等等都包括在内。
（2）各个战略成本动因之间存在着一定的关联性，没有任何一项成本动因成为企业成本的唯一决定因素，所以我们在使用成本动因分析工具时，首要任务是制定好评价的标准，以备得出更精确、可靠的结论。
（3）战略成本动因分析应切入到成本形成的内因、结构选择与执行性技术运用中，其实质在于战略环境分析和战略定位下的战略成本管理功能的具体展开与小勇强化。
（4）在分析企业的战略环境时，需要结合当前的经济环境、政治环境和技术环境等，合理分析企业当前的机遇和挑战，以及所拥有的优缺点，接着便能通过战略成本动因分析做出科学合理的决策。
（五）实施可行的战略目标能确保企业战略成本管理顺利进行
（1）制定详细的战略实施计划和监督控制方法，确保战略成本管理的有效实施在战略成本管理中。
（2）企业应在注重短期利益的同时，更加关注企业的长期竞争优势，采用技术与经济结合等方式，保持企业的成本领先。
（3）战略成本管理还全面考虑各种潜在的机会，分析各种机会成本，以增加企业的价值，提高企业的盈利。
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