摘要:随着现代计算机信息化的发展，会计电算化信息系统也随之被推广，当代审计工作在一定程度上受到了很大影响，尤其是给审计线索、审计内容以及审计技术都带来了极大的挑战。记录被审计单位经济活动的方式也从纸质文稿变成了由计算机为自动完成程序而生成的电子指令，保存在计算机里的会计信息不仅很容易被删除、挪动乃至篡改，并且可以做到让人毫无察觉；控制电算化软件内部的变化导致控制风险的不断增加。为了降低审计工作的风险，应该加强对审计风险的估算与监控，提高各项设施的建设水平，整体提升审计人员的道德修养，加强对审计电算化软件的开发与研究。
首先，本文以研究背景以及研究思路为切入点展开，剖析研究“会计电算化对审计风险的影响”的意义及目的。其次，论述会计电算化的概念，深入分析会计电算化和传统手工会计的差别，再稍微提了几个审计风险的特点。然后，着重讲解会计电算化从审计线索、审计内容、审计技术、审计人员、审计档案管理这五大方面对审计风险的影响。最后，总结为了降低实行会计电算化而给审计工作带来的风险，我们应采取怎样的措施。
【关键词】会计电算化；审计风险；措施
一、绪论
1、研究背景
我国的会计电算化是从二十世纪八十年代开始起步的，至今已有三十多年的历史。在那时，会计电算化还未被推广实行，仍然处于将理论研究与实践试点结合起来的阶段。一九七九年，财政部向作为第一家试点单位的长春第一汽车制造厂拨款五百万元人民币，将其作为全国第一个试行会计电算化的单位，我国推广会计电算化的序幕也由此拉开了。一九八一年八月，第一汽车制造厂和中国人民大学一起召开了有关“财务、会计、成本应用电子计算机专题”的研讨会，这是我国真正意义上第一次对会计电算化进行定义与分析。更重要的是，这次召开的研讨会为会计电算化在我国的理论研究道路上树立了具有价值的里程碑。
会计因科学技术的进步、社会经济的发展而发生了很大的改变。随着网络科技的迅猛发展和电子计算机的日益普及，会计信息化是会计行业发展的必然趋势。其实科技信息化就是将电子计算机以及网络发展和科技工作相结合，这样不但可以使网络发展和电子计算机被充分利用，而且可以最大程度地使会计的职能作用得到更好的体现，充分提高了整个会计行业的水平和效率。会计实行电算化既是会计工作实现信息化的初始阶段，又是整个行业实现会计信息化的基础保证。所以，实行会计电算化不仅仅是会计行业的一种全新的体现，而且也是社会经济发展的必然衍生物。
2、研究目的与意义
为了与会计行业实行电算化相匹配，审计行业发展推广电算化也是必然的。传统的审计方法因传统手工会计的记账、算账、报表等繁琐的纸质资料而显现出工作量大、效率低下等明显缺陷，所以会计行业实行电算化从客观意义上也推进了审计行业实现电算化的速度。大规模推广会计行业实现电算化毋庸置疑地在很大程度上影响了曾经与传统手工会计相匹配的审计工作，会计行业的电算化大规模推广不可避免地对传统审计工作产生重要影响，审计行业也因信息系统实行电算化而受到挑战，也影响了传统意义上的审计方式。
3、研究思路
第一步，说明研究“会计电算化对审计风险的影响”这个课题的大时代背景以及发展社会发展趋势，并表达研究此课题的目的和意义；第二步，分别谈谈会计电算化的概念以及目前的发展现状和审计风险的定义和特点；第三步，详细研究会计电算化给审计风险从审计线索、审计内容、审计技术、审计人员、审计档案这五大方面带来的不好的影响；第四步，针对审计的线索、审计的内容、审计的技术、审计的人员、审计的档案管理这五大方面的不好影响一一对应提出相应的措施来降低会计电算化给审计带来的风险。
二、会计电算化和审计风险
1、会计电算化
时至今日，虽然各位专家学者对会计电算化的定义多种多样，难以统一，但是从大体上有广义和狭义之分。狭义的电算化:将电子计算机作为主体的现代化电子信息技术运用于会计行业的应用。广义的会计电算化：指所有为了实现会计电算化而做的相关工作，包含开发和运用会计电算化软件、人才的培养、宏观的规划、制度的建设、软件市场的推广与发展等在内[7]。也就是说，会计工作实现电算化的实质就是将计算机的现代化电子信息技术在会计行业普及推广，其目的是实现会计行业的全面现代化。
会计实现电算化是会计行业上的一次技术性变革，很大程度上影响了国民经济建设以及会计学本身，其重大意义具体表现在以下三个方面：
1）转变了财务会计管理模式，由原先的事后管理转变为事先预测和事中控制，从而进一步提高了经济管理水平，也为信息化管理模式奠定了一定的基础。
2) 能够提高会计信息处理的时效性和精确性，从而提高了整个会计行业的核算水平和处理质量，同时也在一定程度上减轻了会计人员的工作负担和劳动强度。
3）伴随着会计电算化的不断推广实施，会计概念、思维方式和运用技术得到了进一步的更新，会计工作也有了更大的发展空间。
2、新型会计和传统会计的区别
传统手工会计的记账、算账、生成报表等工作渐渐被会计电算化软件所取代，原先的手工处理会计数据也由计算机电子系统独立完成。在传统的手工会计中，包括会计凭证、账簿、报表等会计资料的审计线索都是通过书面文字表现出来的，审计人员就能通过查看这些书面文字，先从原始凭证开始，再由记账凭证、账簿核实到会计报表，又或是核对报表和账簿之间、报表和报表之间的会计数据的对应关系，然后通过这些明显的审计线索来查实凭证、账簿、报表等数据所反映的经济业务是否具有合法性[8]。
较传统手工会计而言，实行会计电算化对会计工作是一次质的飞跃，是本质上的进步。
3、审计风险
第一，我们要明确地知道，审计风险的定义不单单只是对审计的定义，还应该包括对风险的定义。所以与风险有关的特点也要在审计风险定义中有所体现，这也说明了审计风险定义具有多样性，将审计的定义与风险的定义相结合也是现代审计过程中鲜明的理论与实践的相结合，在审计风险的研究道理上树立了里程碑，也说明了审计人员对审计风险有了更加深入的认识和了解，不再是曾经的被动接受，而是掌握了控制风险的主动权。第二，无论是国内还是国外，专家学者们都进行了广泛地研究与探讨，但目前仍然对审计风险没有产生一个明确地、清晰地、准确地的定义，这更加说明了审计风险的定义必然具有多样性[9]。由于世界各国自身的经济环境存在明显差异，所站的角度也不相同，这就决定了各国对审计风险的定义不可能完全一致。虽然对于审计风险的定义仍存在分歧，但是这与审计工作没有直接的冲突。
审计风险具有以下特点：
（1）审计风险具有客观性
关于审计技术，目前普遍采用的是抽样审计调查，就是由随机抽查出来的样本量所反映的特征来预测总体样本的特征。可是随机抽查出来的样本量所反映的特征和总体样本反映的特征存在差异，这种差异是不可避免的，但是我们可以尽量去控制它们之间存在的差异。也就是说，只要审计过程中采取抽样调查法对审计总体进行调查，审计人员得出的最终审计结果就可能存在错误的审计判断并带来相应的不可避免的审计风险[10]。之所以目前一直采用的审计抽样调查法还没有对审计结果造成什么损失，是因为这些审计存在的风险还没有对审计结果造成不可挽回的灾难性后果。因此，审计风险造成的损失也只能通过对审计风险的识别和评价来控制在有限的范围内，却不能彻底地从根本上被废除。
（2）审计风险具有普遍性
审计风险是指审计最终结果和审计预期结果之间存在的偏差，在整个审计的各项过程中都有可能产生审计风险，这也代表了审计风险是由多方面因素造成的，也是不可避免的。所以，特定的审计风险是由特定的审计活动而产生的，从而造成了审计总体过程中的审计风险。大体上看，能产生审计风险的主要因素是：企业的财务状况不理想、企业所在的整个行业经济状况萧条、企业业务交易的数量大或业务流动性较强、企业管理制度存在弊端、企业的财务核算有错误、企业内部控制不到位或无效等等。多种多样的因素导致了审计风险的出现，普遍存在于整个审计过程中，也就是说只要某一个关键点出现差错，都一定会产生审计风险。
（3）审计风险具有潜在性
整个审计过程中的潜在风险是指，假设审计人员工作不受任何的限制，也不需要承担任何由审计失误而带来的一切后果及责任，那审计风险也就不会产生了。如果审计人员在审计过程中因专业而对客观事实的判断产生差错，也没有产生责任，并不需要承担对应的审计后果，此类审计风险就是潜在的而非真真切切存在的[10]。此外，如果社会大众已经默认或无条件地接受了经他们检验后才发现的错误而造成的审计风险，在现实中，注册会计师则不用承担责任了。这说明，在一定条件下转化而成的审计风险，是由社会大众对风险的认识和采取的态度以及在各种环境的影响下而决定它是否转变或如何转变。
（4）审计风险具有可控性
现代的审计观念在发生转变，社会审计也在改变，以风险导向为基础的审计已经渐渐取代了原先以制度为基础的审计，原本被动的社会审计行业占据了如今主导的地位，渐渐地向主动控制审计风险的局面发展，也没有因越来越多的审计风险而被约束。在一定意义上讲，能够正确地认识到审计风险具有可控性算是在如何降低审计风险上向前迈了一大步，审计风险可以通过审计人员的自身努力和有效的控制来降低，所以我们应该为了提高审计结果的总体质量而更加深入研究审计风险。此外，审计风险若是由审计人员自身原因而引起的，审计人员也应该深刻认识到自己需要承担怎样的责任。
三、会计电算化给审计风险带来的影响
会计行业实行电算化打破了传统的会计岗位职责，原先的内部控制制度也改变了，安全问题已不单单是企业内部就可以完全控制了。实时审计发展的基础是数据库，这也使得包括检查风险、控制风险、固定风险在内的审计风险问题越来越复杂。下面结合五个我国近几年上市公司审计失败案例，也就是万福生科股份有限公司审计失败案例、紫鑫药业审计失败案例、绿大地审计失败案例、科龙电器审计失败案例、蓝天股份审计失败案例，来谈谈会计电算化对审计风险的影响。
1、会计电算化给审计线索带来的影响
在会计实行电算化的大环境下，审计线索发生了巨大改变，传统手工会计中纸质的审计线索在电算化系统中将无处安放甚至消失。传统的手工账簿消失了，大部分的书面文字记录没有了，在传统的手工会计中，无论是从原始凭证到记账凭证，还是从记账到编制财务报表，每一步都有文字记录，经手人都会签字盖章，审计线索清晰可见。实行会计电算化后，因为会计信息都是存储在磁性介质中，所以处理过程只能在机内文件中进行[11]。
这五个被审计单位都实行会计电算化，并通过电算化系统对财务状况进行xxxx，掩盖其真实的财务状况，给审计人员提供虚假的审计线索，迷惑审计人员。因为注册会计师对被审计单位的经济业务并不是完全透彻地了解，对被审计单位提供的虚假审计线索不能加以识别，审计人员自身也无法收集到更多的被审计单位的审计线索和审计证据，所以造成了审计失败。万福生科股份有限公司是一家高科技企业，其所处稻米加工行业，稻米加工行业在2009年就已经发生了变化，虽然该企业在招股说明书中披露了其自身的风险，但是中磊会计师事务所的相关审计人员对此并不了解，所以无法辨别该企业真实存在的风险。紫鑫药业没有给中准会计师事务所的相关审计人员提高主要股东和经营管理人员这条审计线索，导致审计人员没有搜集到相关审计证据，而忽视了与该企业发生经济往来的企业。
会计电算化实行后，审计工作资料的审查过程如图1：
图1手工会计转变为电算化会计流程图
2、会计电算化给审计内容带来的影响
在会计实行电算化的大环境下，虽然审计的监督职能没有发生改变，但是审计的内容却有了相应的改变。在会计电算化系统中，会计信息由计算机按顺序一步步自动地进行处理、链接，和手工会计处理相比较，因疏忽而造成错误的概率大大降低了。可是如果系统的运行程序出现问题或被他人非法篡改，那么错误的结果就是难以估量的。因此，会计电算化系统的各项功能需要审计人员花费较长的时间和较多的精力来了解和审查，以保证系统运行安全可靠，并证明其处理信息的方式具有正确性、完整性、合法性，这样才能有效地降低审计风险。
为了给外界人士留下企业绩效良好的印象，被审计单位通过虚减成本费用的手段来做假账。蓝田股份在广告宣传中投入大量资金但最后在年度报表中却未真实体现其巨额的广告投入，审计人员在审计过程中难以顺藤摸瓜，找出事实的真相。科龙电器的毛利润率在不断增加，但其年报中将原材料价格大幅增长和激烈的市场竞争环境下产品边际利润受压作为亏损的理由，从而使得企业纳税减少、支出降低、夸大利润，审计人员在审计过程中也难以发现被审计单位提供的审计内容是否具有真实性和合理性。
3、会计电算化给审计技术带来的影响
在传统手工会计处理下，审计人员可以根据审计需要对被审计单位的会计资料进行抽查、顺查或逆查，所有的资料审查工作都是由人工完成的。在会计实行电算化的大环境下，会计资料都是存储在磁性介质上的，这些资料如果没有全部打印输出，那么审计人员用肉眼是无法识别的，只能利用计算机进行比手工更加有效、更加快速地完成各项审计资料的取读、审核和分析。因此，在会计电算化系统中，不仅要对电算化系统的控制和处理能力进行审查，还要掌握计算机辅助审计的技能。在会计电算化系统的开发过程中产生的计算机辅助审计程序，是一种可以事先在被审计的计算机系统中嵌入的审计应用。这些程序不但可以建立审计跟踪文件、执行审计监督，而且还能记录操作处理的有关信息以及符合指定条件的会计事项，方便审计人员进行审计工作[12]。更重要的是这些应用程序还能执行一些特殊的审计操作。下面是会计电算化审计技术改进流程图2：
图2技术改进流程图
根据证监会提供的消息和绿大地公开发布的企业资料，可以看出绿大地通过虚增无形资产、固定资产以及存货来提高企业的资产总额。蓝天股份的财务报表显示，自从1996年上市到2002年，企业资产增加速度之快、资产规模扩大之快都远远超出了企业经济业务的发展速度。审计人员无法通过顺查、逆查或者抽查的方法来审计被审计单位的会计资料，只能通过会计电算化系统显示出来的资料来进行审计，最终因为审计技术的局限性而造成了审计失败。
4、会计电算化给审计人员带来的影响
在会计实行电算化的大环境下，和手工操作相比较，会计电算化系统更加复杂化，审计对象也更加复杂化，审计人员原有的知识储备和操作技能是远远不够的，不懂得电算化系统操作的审计人员会因为审计线索的改变而无法参与新形势下的审计工作，无法识别和操作审计内部系统控制，所以，审计人员不但要由会计知识、审计理论和实践经验，而且要了解会计电算化系统并掌握计电算化系统的运用和控制，这样才能有效地降低审计风险[13]。
根据内部审计和社会审计人才需求的调查，审计人员达到特别岗位要求应具备的各项能力要求百分比如图3：
图3审计人才岗位特别要求的能力素质要求从高到低排列图
由上图可知，风险管理能力在对审计岗位特别要求中所占比例最高，达到27.91%，编制、完善审计制度能力占27.82%，位列第二，排在第三的是组织管理能力，所占比例为23.97%，财务预算、财务决算能力占22.09%排第四，第五是外部建交能力占20.57%，第六是创新能力占9.12%，排在最后的是领导决策能力，比例为6.89%，这也说明了社会对审计岗位特别要求中，比较重视风险管理能力，对这方面的要求也比较高，相比而言，对有难度的领导决策能力要求就不高了。
蓝天股份的财务xxxx现象不是由注册会计师审计出来的，而是由外界人士揭发出来的，2010年10月26日，刘姝威发表文章《应立即停止对蓝田股份发放贷款》，让银行业深入地了解蓝田股份的真实经济状况，使蓝田股份的融资系统彻底奔溃，这说明审计人员在审计过程中缺少专业的审计技能。此外，在科龙电器的审计中，德勤会计师事务所并未充分盘点产成品和有效测试产成品，存货期末余额直接是按每期单位成本和期末存货的盘点数得来的，这种审计方法和程序都不符合存货的主营业务成本审计要求。通过这些可以看出审计人员工作态度的不严谨和不专业。
5、会计电算化给审计档案管理带来的影响
传统的手工审计档案主要是以书面文字为载体，是具有重要意义的审计资料，必须按照相关规定妥善安置和保管。而会计电算化审计系统中，大部分审计资料都是以代码的形式储存在磁性介质中的，虽然这样的储存方式使审计档案资料查询起来更加便捷，但是磁性介质具有易擦写性和不稳定性，并很容易被复制、备份，无形之中增加了审计的风险。
审计人员在审计过程中不能过于依赖被审计单位提供的过往审计资料，独立性是审计工作中的灵魂，所以注册会计师在审计过程中应恪守独立性的原则，坚持公平公正，实事求是，客观求实，不能受被审计单位过去的审计结果的影响。华佗会计师事务所在审计蓝田股份时，就是过分依赖蓝田股份提供的过往审计资料，过度信任蓝田股份保管的审计档案资料，而造成了审计的失败。
四、针对会计电算化对审计风险的影响而制定的措施
1、妥善保存审计线索
实行电算化以后，传统的手工账簿逐渐消失，绝大多数的文字记录也跟着消失了，审计线索也在模糊不清，审计人员很难像传统手工会计时那样通过清晰可见的文字线索来对各项经济业务进行审查追踪。在设计和开发会计电算化系统时为了有效地审计电算化下的会计个体要根据审计工作的需要，要重新留下审计线索。比如，每笔经济活动都必须详细记录在案，不能只留下最新的当期余额。经过一定时间后，系统中暂时保存的文件会被删除，所以为了审计时方便查阅这些资料，应拷贝下来，以防不时之需。
2、完善审计准则
虽然目前我国制订了许多审计方面的规范性文件，但是因为审计对象、线索、方法和技术的改变，这些准则中的某些内容已经不符合实际情况的发展需要了，某些新增加的审计内容在审计准则中又缺乏相关的条款说明，像审计软件功能规范和开发准则、电算化系统开发审计准则、新环境下的内部控制准则等[14]。要将我国的基本国情和国外的先进经验相结合来制定新的审计准则。目前审计工作的迫切需要是制定会计电算化审计的相关准则和制度。根据我国的基本国情，借鉴和学习国外先进的会计电算化审计理念和技术，详细制定出一部有关会计电算化审计的计算机审计准则。
3、开展审计技术和方法的研究
因为电算化处理和手工处理有很多不同之处，所以产生了很多独特的会计电算化审计技术和运用。会计电算化审计主要是在各项经济业务的处理过程中收集证据，如果要收集的证据是属于符合性测试的，一般都是通过测试模拟数据而收集得来[15]。所以，要加大研究会计电算化审计技术和方法的力度，如系统开发和维护评价技术、应用软件的审计技术、数据库或数据文件的审计技术、审计管理电算化技术等，为了尽快实现会计电算化审计，一定要大力开发和维护内部控制的测评技术。
4、加大培养复合型审计人才的力度
面对会计电算化审计的不断推广，审计人员必须时刻更新自己的知识储备，不仅需要掌握审计、会计、财务、计算机知识和技能，熟悉审计法规和其他审计规范准则外，还要掌握会计电算化审计软件的开发和维护技术、系统分析设计和电算化系统评审技术以及一定的计算机数据处理知识。促进会计电算化审计的发展关键在于加快审计人员的知识更新以及注重人才的培养，与此同时，适当引进适合我国基本国情发展的国外审计理念和技术，大力培养在未来可以独树一帜的复合型审计人才。
5、加强对审计档案的保管
电算化环境下的审计档案资料大部分是通过代码的方式存储在磁性介质上的，虽然这样可以方便快捷地取读审计资料，但是磁性介质的易擦写性和不稳定性是它的缺陷，可以很容易地被备份且不易察觉。这需要我们采用更加科学的方法，来实现对审计档案资料的安全保管，这样才能有效地降低审计风险，比如设置程序让审计档案只能对部分高级执行人员显示为可读性，而且无论是取读审计档案还是修改亦或是备份，程序都必须有明显记录，并详细显示到某人某时某刻以及具体档案内容。
五、结论与展望
1、结论
因为审计和会计之间存在紧密的联系决定了两者面临巨变环境具有一致性，也就是说，每一次会计的重大变革都会引起审计的重大变革。将审计理念和现代信息技术相结合的发展趋势就是审计实行电算化的本质，其目的是为了促进经济和社会共同发展，将审计和现代信息技术有机结合为一体，提高审计监督服务，评价控制会计信息系统。会计实行电算化是审计变革的催化剂，它大大加快了现代审计实现信息化的步伐，推动为了适应审计环境发展而进行审计变革的进程。会计电算化的普及必然对以会计为基础的审计产生较大的影响，为了达到审计目的，这需要我们根据这些影响来研究和采取应对措施，做到切实有效地防范审计风险。
2、展望
我们也要深刻认识到电算化会计对信息化会计的基础性作用和会计电算化系统对审计信息化的基础性作用具有一致性，所以，我们仍需要不断地完善和研究会计电算化审计系统，从而降低会计电算化对审计风险的影响。计算机在会计中的运用，势必会将会计人员更多的从繁琐的财务。与此同时，企业管理者越来越重视会计电算化审计，这也为解决推广会计电算化审计过程中存在人员知识储备不足、电算化工作的缺陷、软件缺陷提供了有利的条件。电算化应用给使用者提高完整、准确、及时的财务讯息，增强了决策的有用性，提高了使用者的管理效率和经济效率，从而降低了审计风险。
希望随着会计电算化的不断推广，会计电算化审计的使用也会越来越广泛，并且社会的应对措施也会越来越有效，审计风险也会降低。
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