河南名品彩叶公司在应用“实质重于形式”原则中存在的问题及对策建议

摘要：

在全部的会计原则中“实质重于形式”是相当重要的，在经济活动愈发频繁、世界经济向着全球化发展的现代会计社会里面，“实质重于形式”受到了全球主要的会计研究组织的肯定，对其相继进行钻研。如今，经济越来越复杂，而表现出的形式也是千变万化，针对会计职能来说，会计必须反映交易或事项是否真实，为了会计信息和客观经济事实一致，也表示对经济真实性的尊重，而不是简单的依据法律形式的。在财政部2016年颁布的会计准则中，又一次提出了“实质重于形式”原则。这是对从前会计准则的补充、与完善。本文研究“实质重于形式”原则的基本理论和其在会计实务中的应用，并与实际例子相结合，力求提高和增加会计信息的准确性和真实性。

关键词：实质重于形式；会计准则；会计原则；实质应用

　一，引言

（一）研究背景及意义

1.研究的背景

“实质重于形式”原则指的是正确反映企业会计信息需要依据交易或者事项的实质而非法律的外在形式为准。在这个经济活动非常频繁和世界经济全球化的创新的现代的社会里面，这一项原则受到了世界上主要的会计制度标制组织一致认可。国际会计组织——国际会计准则委员会（IASC）在1989年7月发布的《编报财务报表的框架》之中把“实质重于形式”原则作为了财务报表的质量特质的其中一条。除此之外，中国在2001年加入WTO以后，需要按照国际的惯例去向国际投资者和债权人们提供公允的、真实的、可比的会计信息。

所以我们国家的财政部发表的第一个具体的会计准则《关联方关系及其交易的披露》（1998）之中第一次提出，怎么样使用“实质重于形式”原则去判断是不是关联方。就在2001年1月1日起正式发布的《企业会计制度》中也再次补充了“实质重于形式”原则的相关规定并且再次强调了“实质重于形式”原则的重要地位，这也就代表着我们国家就将这项原则作为了会计核算的基本原则，这就说明了会计人员对会计信息真实性的尊重，保证了会计人员在会计核算中信息与客观经济事实的一致性。2006年2月15日财政部又发布并且规定2007年1月起正式实行新《企业会计准则》其中第十六条明确规定：“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据[1]。”新的会计准则充分的考虑到了我们国家特殊的会计环境和特别经济环境，所以就正式的把“实质重于形式”原则写入会计准则作为了一项会计基本准则，作为对会计信息质量的重要要求，这样就提高会计确认的准确性，缩小了企业可以选择的会计政策范围[1]。规范和抑制了一些企业，尤其是一些上市公司的会计人员的xx和会计信息的虚假，这样就非常有力的规范会计工作和会计行为，增加会计信息的可靠性，这样就可以针对不同的会计信息使用者提供不同的会计信息，维护了全社会的公众利益。

2.选题的意义

从头来看“实质重于形式”原则我们就可以发现，就在现代的社会的会计之中，频繁的使用“实质重于形式”原则的会计人员非常的多，而能够准确界定和解释这一原则的会计人员却十分稀少。我们对“实质重于形式”原则的应用研究是比较分散的，不深入的，并且在应用中遇到的问题没有解决的方案。难道说“实质重于形式”原则是不用研究就可以知道的常识吗?显然不是的，那么会计人员为什么都不去于对其深入的进行研究分析?法律形式和经济实质究竟在会计实务之中有会什么不同?会计人员在处理交易或者事项的时候为什么有时用法律实质，有时又偏向经济实质?新的会计准则的实行，究竟有了哪些具体的会计准则具体的展现了“实质重于形式”原则。本篇文章，就以一个企业为例，研究企业“实质重于形式”原则的运用，发现这个企业在会计实务中存在的一些问题，提出研究意见以及对这些问题建议。使企业会计人员理解“实质重于形式”原则的精髓，以达到让这个企业的会计人员合理应用该项原则的目的，甚至于提高这个企业会计人员的职业判断能力。

（二）研究内容及方法

1.研究内容

本文主要以河南名品菜叶苗木股份有限公司为例，发现企业在“实质重于形式”原则的运用中的问题，并提出问题，寻找解决的办法。

本文主要分为五个部分，第一部分主要介绍“实质重于形式”的研究背景及国内外研究现状；第二部分讲述“实质重于形式”的基本理论和在实务中的应用；第三部分介绍企业概况并提出企业运用中的问题；第四部分提出对策及建议；最后一部分则是对本文的总结以及参考文献和后记。

　2.研究方法“

实质重于形式”是财务会计理论的类别。本文着重于规范性研究，并采用比较分析的辅助方法，重新梳理了“实质重于形式”的内涵和特征。使用归纳，评估和分析方法等，研究“实质重于形式”具体应用中存在的问题，并提出建议及对策。

（二） “实质重于形式”原则的基本理论

一， “实质重于形式”原则的概念

在会计核算中“实质重于形式”原则指的是，每当确认或者计量某项资产、负债、费用及收入情况的时候，当依照事项或交易的实质进行核算，并不是依据其携带的法律形式。用另外一种方法来说，如果当某个事项或者交易的法律形式与经济实质并不相符的时候，公司或者企业应当在对经济活动进行核算和计量的时候应当以经济实质作为参考，不应依照法律实质来核算和计量。

《企业会计准则》中第二章第16条明确指出“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”所以，企业的财务人员在提交经济信息的时候，不能仅仅看表面的形式，更加重要的就是要体现交易或者事项的经济实质。在实际的经济活动发生时，财务人员在法律形式和经济实质之间，应当倾向后者，并进行计量和核算。

（二）设置“实质重于形式”原则的意义

设置“实质重于形式”原则可以辅助会计人员对“实质”和“形式”不符的情况做出正确的专业判断，保证了会计信息真实可靠，也能让会计信息的使用者，做出正确的判断。

如今，社会飞速发展，经济也在飞速发展，会计人员遇到的实际情况也越发多变，《企业会计准则》设置“实质重于形式”原则，就是为了应对飞速发展带来的经济复杂性、多样性，为复杂多样的经济实质带来做账的依据。解决了会计随着经济发展出现的新的会计核算问题。

会计准则的实施和利用是离不开会计人员的，而“实质重于形式”原则由于其特殊性，给会计人员们提出了更高的要求，这样就使得会计人员必须去努力学习、研究新准则，新问题。提高自身业务水平。有效提高了会计人员的综合能力，从而提升我国整体会计水平。

（三）“实质重于形式”原则的应用

1.资产的确认

在中国财政部的《企业会计准则》中指出“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。”一般情况下，得到了资产的所有权才能对资产进行入账，但是若是对某一种资产虽然没有它的所有权的情况下，就能够实行控制权。就是能够承担和享有与这个资产所有权所相关的风险义务与经济利益。这在实际之上与拥有该资产的所有权在本质上并没有不同。所以企业就应当把这项资产进行确认并入账。把“控制权”思想加入到资产会计要素的定义中，确认资产的范围扩大，就更加有利于会计人员反映经济实质。公司在租入一项固定资产的时候，能否确认这项资产，主要是依据协议，不管是融资租赁还是经营租赁，在这期间之内，这项固定资产的所有权都是属于租赁的企业的，但是在融资租赁的状况之下，资产的承包方在实质之上已经得到了固定资产的控制权，且固定资产所引起的风险用其承担。实际上说，承租方控制的时间是相当长的，已经差不多和使用寿命一致，在租赁的时期之内，负责承租的企业从中支配并获得利益，并且固定资产引起的风险也由其承担。结束时，承租企业也拥有优先购买的选择权。所以应该确认资产。体现“实质重于形式”原则。

　2.负债的确认

现在我们国家的会计实质业务之中，长期借款利息的入账是按照利息发生的实际数额来记账的，借计“在建工程”或“财务费用”等，贷记“长期借款”，但是却没有考虑借款利息需要在多长时间内去偿还。如果下一个会计年度要支付长期借款的利息，这个时候长期负债的利息在经济实质上已经不能算是长期借款了，而应该计入流动负债，但是往往这个时候还是计入“长期借款”，到了年末的报表里面，流动负债就会被低估，而长期负债就会被高估。这样就引起了会计信息的失真，因此应该计入“一年内到期的长期负债”。这样就体现了“实质重于形式”原则。

　3.收入的确认

在实际的交易商品过程中，实质上，转让这种商品的所有权和主要的风险和报酬来确认收入。而不是形式上的货物发出即确认收入。强调企业是否有实质的利益流入企业。不在是注重形式取得收钱的权利。用售出后回购销售的商品来说，售后回购就是现在的一种特别的销售。因此，当确认收入时，是否转移了高于货物所有权的报酬和主要风险，还是卖方是否放弃了对货物的控制。销售之后销售方承诺一定时间之后回购。这种售后回购可能有两种情况：一种情况是回购价格是根据回购日的市场价格，这意味着如果货物的价值带来的收入归因于买方因为损失造成的贬值也是由买方承担的，卖方在所有权上的货物和风险不被保留，而是依然在实行货物管制。买方无权处置货物;另一个是在合同中签署的回购价格，这意味着货物所有权和报酬的风险由卖方承担，买方不相关，卖方也控制出售货物。因此，销售回购这个形式的经济实质不是销售，而是融资协议，销售时收到的价款也不能作为收入，体现了“实质重于形式”原则。

　4.费用的确认

如何确认费用？我们需要确定这一时期的成本是确认还是资本化，这需要确定什么是经济实质的成本。《企业会计准则》规定，符合资本条件的借款费用应当资本化；在施工期间，经营期初，长期待摊费用计入当期损益，应当计入当期损益。

企业在运用“实质重于形式”原则中存在的问题及原因分析

（一）企业概况

河南名品彩叶苗木股份有限公司原本是遂平名品花木园林有限公司，于2001年创立，经过十多年的努力和发展，一步一步的壮大，已经成为了一个集生产、经营、科研为一体大型苗木彩叶公司。拥有土地面积近6000亩，辅导附近的将近300个农户发展了苗圃多达2000多亩，解决了周边1000多名农村剩余劳动力，现在是我省最大、树种最多、品种最全、质量最优示范性基地，得到了XX的支持。河南省人民XX把其规划成为彩叶苗木产业化集群，驻马店市XX其规划成为花卉产业集群；2015年9月9日，河南名品彩叶苗木股份有限公司在北京全国中小企业股份转让系统（新三板）正式挂牌上市！公司坚持以人为本，重点研究品种的特异性与创新性，驻马店彩叶花木研究中心这个平台与名品大力合作，不断引进和培育各个地区彩叶植物新品种，一直加大力度研究新品种。同时名品也很注重横向合作，与河南省林业科技研究院院，河南省农业科技研究院、驻马店黄淮学院等科研单位建立起了互相扶持长期合作伙伴关系，相继开展相互交流活动。公司培育的“红云紫薇树”、“红伞寿桃”、“红宝石寿桃”、“黄金大刺槐”“朱羽合欢”、“重阳紫荆”、“玉蝶常山”、“梦幻彩楸”、“金凤构树”、“金蝴蝶构树”这10个新品种申请了国家专利。“蓝冰柏”等多达20个品种都通过河南省林业厅林木良种审定。

（二）企业在运用“实质重于形式”原则中存在的问题及原因分析

　1.应用中存在主观臆断性

会计原则留给会计师对经济实质的专业判断越来越多，给予他们更大的自主权和主动性。所以就会存在会计人员就利用“实质重于形式”原则故意钻准则的漏洞，以“实质重于形式”的名义去人为的制造经营利润。该公司的会计人员常常利用“实质重于形式”原则的模糊性，以达到账面上增加公司利润，欺骗外部会计信息使用者的目的。

2.会计人员的能力不足

该公司的会计人员对“实质重于形式”原则的认识不足。虽然会计准则上记载了“实质重于形式”原则，但是描述确实抽象的，并没有细致的去要求会计人员怎么做账，反而要求经济实质大于法律形式。所以对会计人员业务能力的要求就比较高。而会计人员往往不能理解“实质重于形式”原则，这就导致了该公司记账的错误，从而导致了会计信息的失真，误导了会计信息的使用者。

3.与其他会计原则相互矛盾

在会计信息地位越来越重要的今天，会计信息也越来越重要，会计信息的使用者对会计信息的要求也越来越高，“谨慎性”原则就显得十分重要，但是会计人员在处理账务时，因为水平参差不齐，就导致会计人员认为“谨慎性”原则与“实质重于形式”原则相互矛盾。一般情况下，会计人员记账时不但要保证符合“实质重于形式”原则，也要符合“谨慎性”原则，但是，当经济实质和法律形式不一致的时候，两项原则之间的矛盾也就凸显出来。

4.“实质重于形式”原则在应用中被过度使用

因为会计准则之中并没有对“实质重于形式”原则制定具体标准。在处理具体的会计实务之中，让会计人员拥有了非常大的自主选择权。优秀的会计人员可以正确的处理账务，但是部门会计人员，出于“粉饰”会计信息的目的，打着“实质重于形式”原则的旗号，盲目过度的使用该原则，甚至可能成为了会计人员操纵利润的工具。该公司在销售回购业务上，销售时就确认收入，增加了收入，降低了费用，影响了会计信息的真实性、可靠性。

5.免税导致监管不足

因为该公司从事的是彩叶苗木的种植研发和销售，菜叶苗木性质为农产品，XX免除企业的增值税和企业所得税。这就导致企业缺少了税务局的监管，XX监督力度大大减少。XX监管力度下降就会导致财务人员做账随意，肆意使用“实质重于形式”原则。

　6.企业应用中存在错误

企业在实际的账务处理当中存在问题，尤其是售后回购类业务。企业会计认为售后回购也是一种销售行为，并按照正常的账务处理进行记账。这样记账时错误的，按照《企业会计准则第14号—收入》的规定，企业销售商品确认收入应同时满足五个条件。在售后回购交易方式下，对于销售方而言，其交易行为属于融资性质。由于销售与回购是以一揽子方式通过签订回购协议进行的，因此可以将销售与回购看做是一笔交易。企业售后回购业务情况如下表

表3-1 2014销售明细表单位：元

时间	品种	规格	数量	金额
2014.2.5	紫叶稠李	8公分	10000	1000000
2014.2.12	黄龙大叶榆	7公分	5000	500000

资料来源：节选自河南名品彩页苗木股份有限公司2014销售明细表

河南名品彩叶公司在应用“实质重于形式”原则中存在的问题及对策建议

图3-1利润趋势图

四、对策建议

为了解决企业试用“实质重于形式”原则时出现的问题，我们可以采用以下对策：

（一）充分披露财务信息

会计信息可以使会计信息使用者提供决策依据，但会计信息的使用者不仅仅只是该公司领导人，还有企业的其他股东、关联方企业、债权人和债务人等等。但是企业的会计信息之中包含了主观臆断的成分，这就让这些会计信息使用者无法透过会计信息看到真实的经营状况、财务状况。为了保持会计信息的公允，并且由于企业是上市公司，所以企业在社会上寻找优秀的会计师事务所来进行社会监督。保证企业账务的公允真实。

（二）提高会计人员的专业水平和道德品质

会计人员应该妥善处理经济业务和客观对待会计问题，不断学习的新知识和掌握会计核算制度的改革，了解会计研究的新发现，提高会计人员的理论水平，并且会计人员应该努力加强例如税法方面的知识，以全面的知识判断经济实质。在实际工作中，提高他们的专业判断，并继续研究新情况新问题。同时，不做假账，诚信教育，真正做到企业诚信，个人诚信，遵守准则。这样才能更好的正确的运用“实质重于形式”原则。

（三）综合使用所有会计准则

当“实质重于形式”原则与其他的一些会计原则之间互相矛盾之时，例如与“谨慎性”原则的冲突。会计人员应该综合利用所有的会计准则，不能重视“实质重于形式”就忽视“谨慎性”。会计原则之间是相辅相成的。正确运用会计准则，可以更好地提高会计信息质量，即公平、全面的反映出该公司财务状况、现金流量状况还有经营成果。提供财务报告对信息使用者更为相关、可靠的信息，这样使其作为信息使用者的决策依据。

（四）加强独立审计、社会监督

“实质重于形式”如果合理的正确的使用是有利于会计信息真实性和可靠性的。但是过多的强调，就会影响会计信息的可验证性，为会计人员提供了臆断的借口，不利于会计信息质量得到改善。会计人员应该把握好尺度，但往往这个尺度会被会计人员所忽视，这个时候就需要加强独立审计和社会监督，聘请优秀的会计师事务所企业进行年审，对报表进行披露。这样就可以制约会计人员过度使用“实质重于形式”准则。

（五）强化企业内部控制

免税虽然对企业来说是好的，增加了企业的伦润，因而这个企业的利润率可以达到80%左右，但是带来的负面作用就是XX，税务监管的力度大大下降。这个时候虽然有社会审计对企业进行年审，但这样仍然是不够的。企业应该强化内控体系，这样来降低企业风险，保护公司资产的完整和安全。

（六）审计调整并整改

2016年对河南名品彩叶苗木股份有限公司进行年审的会计师事务所在出具的审计报告附注之中，对售后回购类的账务处理作出了审计调整，真实了企业的财务报告。并要求企业会计在以后的会计实务中按照《企业会计准则》要求记账。

结论

公司应该按照经济实质进行会计确认，计量和报告，不能仅仅是依靠经济业务的法律形式。通过现象的本质来找到事物是我们研究事物发展的规律性的必经之路。会计是一种商业语言，通过经济主体的具体业务进行确认和计量，目标是向用户提供财务状况，经营成果和现金流量等相关会计信息的财务报告，反映经济管理层的信托状态有助于财务报告用户做出经济决策。经济发展越快，会计的地位和作用显现的十分重要。虽然会计不能完美变现出经济主体的经济实质，但通过会计行为产生的会计数据至少能够真实反映交易或事项的经济性质，会计信息是有用的从当前经济发展形势，全球经济慢慢的发展为一体化，经济复杂多变，组织经济形式多样化等原因，使发生或未来交易或事项符合法定形式的身份证明可能涵盖交易或经济事宜，则经济主体符合目标的利益，可能会按照法定形式选择某些交易或事项为自己利益做出会计选择，从而导致低质量的会计信息和会计信息失真。因此，在会计活动过程中坚持“实质重于形式”的应用原则具有理论依据，也得到了国内外会计行业的广泛认可。

重新理解“实质重于形式”原则的内涵。“实质重于形式”包括三个含义：（1）经济实质指的是交易或事项与其组成要素之间的基本经济联系。是会计理论下得经济实质。（2）法律形式是指经济主体产生的交易、事项按照法律法规规定表现出的外在形式；（3）会计主体的交易或经济实质事项情况与交易的对外履行情况和法律形式不一致时，应注意经济实质。

“实质重于形式”的原则仅仅只是会计信息的质量特征的表现之一，即“实质重于形式”的原则是会计原则，是实现会计信息质量的有用性，不是“实质重于形式”原则相当于会计信息质量的特点。

“实质重于形式”原则在适用中国新准则中，将“实质重于形式”原则适用于新准则是强调我们的标准体系中“实质重于形式”原则的地位和作用，具体标准的应用与会计实务相一致。这一原则的应用不仅加快了会计原则和国际会计惯例的融合，而且提高了会计信息的质量。而且看到“实质重于形式”的适用原则依赖于会计人员的专业判断力，不同专业水平，不同思维方式的判断力不一致，会计准则具体交易或事项经济本质上有明确详细的解释，所以要让会计师判断很多专业选择留下空间。所以一方面，只有在会计活动中坚持正确运用“实质重于形式”的原则，力争提高会计人员的经营能力和认真的道德素质，加强“实质重于形式”信息披露。另一方面，由于“实质重于形式”的提出的质量不仅对会计人员有影响，而且对审计人员也有影响，从而增加审计风险。应进行审计工作人员建立“实质重于形式”原则在审计意识上，为了真正把握交易的性质和事项，以迎接贸易创新和时代变化的挑战，会计信息去伪存真，使会计活动永远保持新鲜活力。

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致谢

经过近两个月的时间，论文最终定稿，在写作研究过程中遇到了许多挫折和瓶颈，在同学们和老师的帮助下克服了困难。特别感谢我的论文导师，她给了我指导和帮助，耐心地帮助修改论文。感谢本文中涉及的学者。本文引用了很多研究文献，如果没有学者进行其进行研究，我将很难完成本文的研究。

感谢我的朋友和同学们，在写作过程中给了我很多的指导和技术支持。

由于学术水平有限，本文的缺点，还请同学和老师批评和纠正！